后危机时代我国中央银行会计风险控制研究

后危机时代我国中央银行会计风险控制研究

一、选题目的和意义

自2007年以来，由美国次贷危机产生的“蝴蝶效应”引发的全球性金融危机正广泛而深刻地影响甚至改变着世界经济格局。作为宏观货币政策的制定者和金融稳定的维护者，各国中央银行都在应对这次危机中发挥着举足轻重的作用。金融危机之后，各国央行对资产负债表的管理进一步加强，维护宏观经济稳定职责进一步强化，同时，理论界和实务界对中央银行财务实力重要性的认识有了质的提高，中央银行的财务实力与履职能力的关系得以强调。中央银行的资产负债质量直接影响一国金融体系抵抗风险的能力，也决定着一国是否拥有维护金融市场稳定的实力，会计作为中央银行的一项基础性工作，探讨在新形势下中央银行会计风险的控制，对于提高央行的资产负债质量、维护金融市场稳定作用巨大。

二、主要研究方法和思路

重大的、全球性的金融危机会引起金融环境的急剧改变，从而引发中央银行会计理论和会计实务的重大调整。本文坚持历史唯物主义的方向，运用系统分析的方法，针对性地探讨了在会计环境因金融危机而发生突变的情况下，中央银行会计理论和实务中相应的调整变化，在此基础上，借助系统论的观点和方法，提出相应的改进建议。

三、中央银行会计风险及在金融危机中的影响

中央银行会计是中央银行各项管理工作的重要组成部分，随着金融的发展，其作用越显得重要。中央银行会计的重要性，要求其对经营管理活动的核算监督及其所反映的财务信息必须绝对准确，符合客观实际。但是，中央银行会计却面临着复杂的外围环境和人为因素所带来的各种风险。

所谓风险，可以根据人们的不同理解而有不同的定义，如风险可定义为可测定的不确定性；风险是对特定情况下未来结果的客观疑虑；风险是损失出现的机会或概率等。但目前最被人们接受的风险定义是“风险是指损失发生的不确定性”。因此，所谓中央银行会计风险，可以定义为中央银行在经营管理过程中，由于会计核算错误或会计信息提供失误而导致的决策失误，以及因为主客观条件恶化或其他情况，使中央银行的资金、财产、信誉等蒙受损失的可能性。

在2007年以来的这次金融危机中，金融机构因为拥有大量的抵押类证券，经过三大评级机构的评估，会计计提大量的减值损失，受“价格下跌——资产减计——恐慌性抛售——价格进一步下跌”（周小川，2009）这一恶性循环的影响，使用公允价值计量的金融资产价格非理性下跌，资产负债表大幅度缩水，账面损失大幅度增加，扩大了市场动荡的深度，引发了整个市场的波动。在整个链条式的反馈环节上，最终体现的会计信息并未真实反应资产的价值，而是扩大了负反馈的影响，信息严重失真，导致整个经济受到了极大的损失。

从金融危机过程中会计影响经济的过程来看，会计准则、金融危机、资本市场以及实体经济等存在联动关系。金融危机情况下金融商品等虚拟经济产品价格普遍下跌（或期望利润空间减少）后，按现行公允价值计量体系要求以市价为基础计量，下跌部分计入损失，影响企业利润降低。从企业角度看这会引发股价下跌，继而扩大资产减值等隐含损失；从银行的角度看，向企业的贷款收回的可能性降低，形成滞账或呆账，银行如果按照会计规范采取提取准备金等措施，加大银行的费用，严重影响银行的经营业绩。此恶性连锁反应的直接结果是银行不贷款给企业，造成企业融资难，经营不利，进而导致整体股市下跌、影响经济景气循环恶化，最终影响整体国民经济滑坡或内在质量降低。会计并不是造成金融危机的原因，但会计在使市场参与者信任财务报表所提供的信息方面的作用很重要。会计是一个公司的经营财务表现，会计发出的警示信息一定要引起足够的重视，不理会会计发出的警示信息，可能在短时间内没有出现危机，但时间长了，危机就无法避免。

四、后危机时代对中央银行会计风险控制的新要求

后金融危机时代（Post Financial Crisis Era）是指从金融危机时期的低谷到缓慢地回升到下一个经济繁荣期的到来之前相对平稳的缓和期。这一时期，由于固有的危机并没有、也不可能完全解决，世界经济仍存在着很多的不确定性和不稳定性，这些都对中央银行会计风险的控制提出了新要求：

（一）金融危机之后中央银行面临经济周期下行带来的资产质量下降的风险

最新调查表明，未来3-5年内全球经济仍不存在强劲持续复苏的可能，我国经济当前面临的最大问题是投资强劲而消费和出口疲软的问题，在这种情况下，大量的贷款会造成信贷风险隐患的增加，中央资产质量恶化的可能性仍将存在。会计作为记录、计量、反映资产负债信息的最直接工具势必面临着相应风险。

（二）金融危机之后对公允价值计量的需求对会计主体的会计管理和风险管理的融合度提出了新的要求

金融危机之后对公允价值计量的需求对我国中央银行原有的会计理论体系和实物操作形成了较大的冲击。公允价值计量模式强调的中心是要求以市场为基准，动态、真实的反映会计主体的现时价值。2010年11月以及2011年1月国际会计准则理事会发布的两期金融资产减值准则的征求意见稿集中体现了这种要求和视野的转变，并对会计主体的会计管理和风险管理的融合度提出了新的要求。

（三）金融危机之后，对央行会计分析反映、监督管理和服务央行履职职能提出了更高的要求

作为金融机构经营活动晴雨表、资金流向的总枢纽、资金清算总闸门，随着央行宏观调控、反洗钱等工作力度的不断加大，央行会计职能失位的现象越来越明显，这就要求我们进一步提高对会计内涵的重视，进一步突出反映、服务的职能，通过提供优质的会计报告、会计信息，形成会计信息与金融统计信息相互补充、会计分析与货币信贷分析相互配合的新局面，真正发挥央行会计在宏观审慎调整框架中的支持、服务作用。

五、后危机时代我国中央银行会计风险分析

人民银行作为国家的中央银行，其特殊职能使其不仅需要管理好内部预算资金的使用，还要加强对国库资金、发行基金、支付系统资金等大量资金运动的控制，因此，加强人民银行会计风险管理尤为重要。随着现代管理手段的不断发展，会计控制方法也逐步增多，银行会计是实现银行业务的基础环节，相对于银行风险控制的整体而言，会计风险控制的重要性不言而喻。如何结合人民银行业务特点和经营实际，不断改进现有的会计工作，达到既定的管理目标，以更大可能的减少会计风险，已成为我们在后危机时代需要考虑的重点问题之一。后金融危机时代中央银行存在的会计风险主要有以下几个方面：

（一）会计标准不完善形成的会计风险

人民银行作为我国国务院的组成部门，在国务院领导下，承担制定和执行货币政策，防范和化解金融风险，维护金融稳定的职责。作为国家的中央银行，人民银行资本全部由国家出资，属于国家所有，同时，人民银行实行独立的财务预算管理体制，会计核算要反映预算执行情况，会计目标在一段时间内表现为单一的受托责任观，以真实完整的记录和反映各项业务活动情况和财务收支情况，维护资金和资产的安全。随着人民银行所开展业务活动的拓展、所运用的会计核算系统的完善、会计信息使用目标的多元化，对全面了解人民银行财务状况、经营成果及服务成本效率等相关信息提出了更高的要求，对权责发生制的资产、负债信息提出了更迫切的需求。但我国中央银行会计属预算导向会计，以收付实现制为核算基础，以当期实际发生的收支金额为基础进行会计确认，当费用发生期与受益期不在同一会计期间时，容易产生收入与费用、成本的背离，当资产、负债计息期跨越多个会计期间时，无法真实反映人民银行资产负债的完整信息。会计核算存在诸多不足：一是不能全面记录和反映央行资产负债情况，不利于防范财务风险。目前人民银行会计制度规定，人民银行财产按实际成本入账且在存续期内不对资产价值进行调整，这就使得储备资产中的金银、外汇储备等价值波动较大、市场风险较高的资产容易发生贬值，无法真正反映其价值；二是对于具有明显市场特征的金融工具没有引入公允价值的计量模式，无法表明其现时价值和未来价值，在市价波动时无法通过账面价值调整来维护人民银行的财务稳健：三是再贷款、再贴现等不计提减值准备，固定资产折旧在表外核算且不计提跌价准备，使得会计报表容易产生资产虚假膨胀，无法反映人民银行资产的真正质量，无法实现与国际同行的会计可比。四是未强调配比性原则，中国人民银行的资产负债表采用的是收付实现制的计量基础，而国家外汇管理局的资产负债表则采用权责发生制，两种报表计量基础不同，当合并后就不能真实反映央行的财务状况和经营成果，会计信息失真，不利于提高我们对外提供的本外币合并报表的质量，对提高会计信息的透明度和人民银行的公信力会产生负面的影响。

（二）会计“横向分散”的组织架构形成的会计风险

人民银行采取“统一领导、分级管理”的会计管理体制，会计组织架构整体呈现“纵向集中、横向分散”的“多层次、多部门”的特点（如图1）。随着会计业务的发展和中央银行机构改革的深化，会计职能部门由一个分化为几个，虽然有利于提高会计核算质量，但也给会计管理工作带来了一些负面影响，产生了一定的会计风险。目前各会计业务部门相互独立，特别是会计财务、营业、清算、国库等几个职能部门都是中央银行同级内设机构，不存在隶属关系，每个部门都建有自己独立的会计核算系统，许多系统功能相似，但又相互封闭，会计管理体制不够完善，弱化了会计内部监督管理职能，也扩大了风险区域。首先由于按业务部门设置会计核算组织，人民银行很多业务的经办与核算都是在一个部门内部完成，不利于岗位制约与风险控制；其次，各部门使用各自的会计核算系统，许多系统都有相似的风险点，风险点成倍扩散，风险控制的工作量和工作难度都成倍增加。第三，由于会计业务分散于多个部门，会计监督更依赖于现场监督，下级行一个部门往往对口上级行很多部门并接受其监督检查，很可能在一些方面多次重复检查，而另些方面却漏查、失查，现有的事后监督部门还未进行实时的过程监控，发现问题时资金也许早已转移，难以起到有效的风险防范作用。

人民银行现行会计组织架构示意图（图1）

（三）内部控制不完善形成的会计风险(www.xing528.com)

自1984年以来，我国中央银行会计核算经历了模拟手工代替（1984-1994年）、单机版会计核算（1994-2005年）和网络集中核算（2002年至今）三个阶段。尽管目前的“中央银行会计核算系统”在一定程度上提高了工作效率、加强了内部控制，但仍存在一定的风险隐患。一是缺乏独立的会计风险管理部门。目前，从总行到基层行，会计风险的管理和控制主要由会计部门负责组织，从管理体制上来讲，会计部门既是教练员又是裁判员，会计风险评估工作独立性难以保证。二是控制活动不严密，技术防范手段落后。部分内控措施未有效嵌入集中核算系统中，无法从根本上防范人为的操作风险。比如，操作员普遍采用代码加口令认证方式登录集中核算系统，操作员代码公开，无法避免操作员循环使用口令和相互借用操作员代码和口令的情况。三是内部监督未完全到位，较易引发风险隐患。目前，虽然人民银行系统内部均增设了事后监督部门，与原有的内审部门监督、纪检部门监督等共同构成了比较完整的监督体系。但这些监督均为事后监督，存在时效性不强的问题，不利于及时发现资金风险或业务差错。同时由于内部监督的手段仍沿用传统的做法如仍以账簿、凭证检查等方式为主，而且对会计的监督行为主体又分散于会计、事后、纪检、内审等多个部门，存在监督手段落后，难以形成合力的问题，不利于对会计风险的控制。

六、我们的建议

在次贷危机引发的金融危机之后，央行资产负债管理进一步加强，维护宏观经济稳定职责进一步强化，引入权责发生制、完善会计组织架构、优化会计业务处理流程、加强和改善内部控制等手段都为在复杂的内外环境下，我国央行会计如何应对后危机时代对中央银行会计风险控制的新要求，适应转变经济发展方式的转变，更好面对由此带来的机遇和挑战提出了可供参考的建议。

（一）重塑中央银行会计标准

后危机时代中，国际社会对建设高质量的会计准则的认识达到了空前的统一，如何确保会计信息的“如实反映”成为会计今后的发展方向。目前得到普遍认可的是与比较有影响力的会计准则体系（IFRS和GAAP）趋同。针对我国中央银行所处的经济体制、预算体制等特点，我们建议，中央银行会计标准应该进行改革，但如何改，则需要斟酌考虑。首先，中央银行会计标准改革应该遵循以下原则：一是客观性原则。这是由中央银行的职能所决定的，这就要求中央银行的会计标准应该能够反映央行的特点，应该考虑央行特有的业务性质。二是审慎性原则。这是因为央行是不以盈利为目的的金融组织，它必须首先考虑的是一个国家的政策效应和资产安全，为此，我们在重塑央行会计标准的时候应该重点考虑资产减值的确认、贷款拨备和损益的确认等相关问题。特别需要指出的是，经历了金融危机质疑的情况下，美国公允价值计量仍被保留下来，这反映了公允价值的重要性、必要性和强大的生命力，同时公允价值计量也是我国会计准则体系与国际会计准则接轨的重要标志。因此建议根据世界经济一体化和会计标准国际化的趋势，遵循公认的会计原则，改革人民银行会计标准，引入权责发生制会计，从资产本身的性质和重要性出发，考虑使用公允价值计量属性，结合权责发生制改革人民银行对持有的金融资产的计量手段，改变单一的历史成本计量属性、协调预算制度与会计核算制度。

（二）理顺中央银行财务管理体制

解决人民银行现行会计组织架构存在的问题，切实防范可能发生的会计风险，需要在优化会计业务处理流程的基础上，打破“多层次，多部门”的会计组织架构。由于这一工作涉及面广，重要性强，因此需要由浅入深、由易往难逐步推进。建议将目前人民银行的现行会计核算部门进行横向的集中整合，在总行成立会计核算总中心，在各级分支机构将涉及会计业务的会计、国库、发行、支付等业务部门的会计业务集中整合，成立核算中心，营业部则完全并入核算中心（图2），核算中心设建制进行相应管理，受总行核算总中心的指导，这可以有效避免“政出多门”、标准不一的原有的管理弊端，有利于理顺并简化隶属关系。核算中心集中原有分散在会计、营业、支付等多部门的会计业务，统一口径、统一会计处理方法进行会计核算，可以有效实现会计处理和业务经办的分离，从而有利于岗位制约和会计风险控制，提高会计工作的风险防范能力。

改进后的人民银行会计组织架构示意图（图2）

（三）加强改善内部控制，构建全面有效的中央银行会计风险管理机制

根据COSO（美国虚假财务报告全国委员会赞助组织委员会）的内部控制管理模式，人民银行的风险管理应该是一个全面的、系统的内部管理的过程。它不仅仅局限于对某一个风险环节的处置和干预，而是一个动态的、持续的风险管理过程，渗透到人民银行方方面面的业务处理过程，涉及到各级人民银行和人民银行各部门的管理人员及岗位人员，遵循重要性、及时性、协调性、成本效益和独立性原则。建议借鉴ERM框架的理论成果，进一步细化人民银行风险管理要素，与风险管理目标、人民银行各级机构结合起来，将人民银行会计风险管理要素分为内部环境、目标确定、事件的识别、风险评价、风险应对、控制活动、信息沟通和监控。在风险分析活动中，各级人民银行的工作目标、战略部署、计划安排要合理地反映外部环境、可使用资源，要考虑到存在的主要风险。在风险识别活动中，要识别内外部环境中所有的风险环节，不论大小都不能遗漏，保证风险轮廓勾勒的完整性。除了做个别风险分析，还要考虑同时发生某些风险的情况。了解了风险的重要程度后，中央银行各级部门应迅速做出“反应”，决定是否接受风险、避免风险，还是减轻风险。对于中央银行完全不能接受的风险，比如违法违规经营的风险，一般是避免这种风险，即放弃带来这个风险的工作计划或行动安排，因为任何风险控制的措施都不可能完全消除风险，对其他有相对的风险回报的风险，单位可以考虑接受，但要采取减轻风险的措施，才能将风险降到可以接受的水平。同时，建议引入CSA（控制自我评估），定期对风险管理机制的要素、过程、效果进行评估，并根据评估结果对会计风险管理机制进行修正和完善，确保其始终处于有效的状态。

（四）改善会计信息的揭示与披露

离开了来自银行内部和外部及时、可靠、完整的会计信息，中央银行的风险防范与控制就根本无从谈起。随着世界经济一体化进程的加速和会计标准国际化趋势的进展，全世界的中央银行越来越倾向于使用国际通用的会计标准进行核算和披露。中央银行向透明化的转移源于两个趋势：第一，独立的和负责任的中央银行可以带来较低的通胀率，这被认为是非常重要的公共利益；第二，理论和实践都集中为对信息需求的增加和信息不对称的减少，这将导致更有的决策和更高的产出。按照IMF关于提高透明度的要求，我国央行应克服传统的思想倾向，改善领导理念，针对金融市场参与者的信息需求，谨慎地制定原则，制定中央银行的会计信息披露制度，明确中央银行会计信息披露的范围和内容，在广泛征求意见的及缠上逐步建立健全会计信息披露机制、会计信息披露监督机制和会计信息披露考评机制，增加会计信息透明度。具体措施为：一是改进会计核算手段，提高会计核算的集中化和网络化程度；二是建立和健全会计信息披露机制，逐步实现会计信息披露的标准化和程序化。

七、结束语

在我国经济日益呈现多元化趋势的情况下，防范与化解中央银行的会计风险绝不能仅仅停留在操作层面上，而要多方面、全方位看待。会计风险的表现形式是多种多样的，其危害程度并不亚于信贷、支付风险。因此，防范与化解中央银行的会计风险是防范与化解整个央行风险的一个重要组成部分，对于更好地执行央行职能，维护金融稳定有着积极的重要作用。

参考文献

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［7］易纲：“重塑公允价值”，《金融危机下公允价值应用与金融风险防范讨论文集》，2009

中国人民银行太原中心支行会计财务处课题组

课题组组长：陈爱书

执　笔　人：柴　芳