高级制造环境下的成本管理-《战略管理会计》成果

第二节　高级制造环境下的成本管理

高级制造环境对管理会计产生了巨大的影响。无论是存货管理，还是产品成本计算方法，无论是成本计划与控制，还是业绩评价标准都已经发生了很大的变化。在成本计算方面的改变涉及如下一些方面。

一、成本可归属性的改变

由于采用了JIT与自动化，特别是在JIT／FMS的制造环境下生产已经发生了变化：拉动式的系统已经代替了推动式的系统，单元式的生产已经代替了部门结构式的生产，多技能的人工代替了专业化的人工，分散的保障服务代替了集中化的服务，这些都使得在制造单元内发生的费用可以直接归属于单元内生产的产品。所以，许多在传统成本会计中的间接费用如检验费用、维护费用、材料处理费用，甚至制造单元内的折旧费用在新的制造环境下都变成了直接费用。总之，间接成本的减少和直接成本的增加的结果给提高成本计算的准确性提供了可能。

二、间接费用分配标准的改变

在JIT与自动化的环境下，生产已由劳动密集型向资金、技术密集型转化，使得直接人工成本在生产成本中的比重下降。传统成本会计中过分强调的直接人工作为间接费用的分配标准显然已不符合实情，由此计算出的成本必然扭曲了产品的真实成本，给产品定价和生产决策、业绩评价、存货计价等均会带来严重后果。

三、对标准成本法的影响(www.xing528.com)

JIT环境提高了标准成本的角色与用途。然而，许多与传统标准成本系统相联系的一般差异不再有用。如JIT存货制的采用，使企业存货库存大大降低，有关材料差异的计算得到简化。许多采用JIT的企业开始采用了一种叫做回流成本法（Backflush Costing）的成本计算方法，但是把标准成本使用于成本计算与存货计价在JIT经营中仍然十分有用。重点可能只在两个成本要素（材料和加工成本），但标准成本的使用仍然可以简化产品成本计算。现在公司只需要集中于保持两个标准成本——材料成本和加工成本。所以，报告、计算和更新标准成本也简化了。以人工为基础分配的差异在JIT环境中不再有效，另外，生产要求高质量的投入、最低的废品率或返工，所以材料价格和质量差异应该最小化。计算机化的数据处理使得管理人员能够使用实际成本数据去评价业绩，所以，正在代替的许多标准成本法有利于定价决策和成本分配程序。

在新制造环境下，传统成本计算方法具有这样几个缺陷：

（1）提供不准确的成本信息，导致错误的决策。在人工费用比例不断下降的情况下采用直接人工作为分配标准，或者采用产量作为分配标准，使得大量生产的产品承担的制造费用高于少量生产的产品，使决策者产生了后者获利能力较大的错觉，据此而作出的生产决策势必影响企业的赢利能力和竞争地位。这方面的例子将在第三节给出。

（2）在企业内部导致不当的激励行为。与上述缺陷相联系的是，错误的赢利状况的信息，必然导致真正获利的部门得不到应有的报偿，而使得获利不多的部门却得到不应有的奖励，结果不利于企业竞争地位的提高。

（3）使企业失去许多改善的机会。

从上述的论述我们看到，传统的成本会计已经不能适应企业的需要。难怪美国著名的管理会计教授卡普兰（Kaplan）在1987年就惊呼，管理会计的相关性消失了。传统的成本计算系统期待着改变，战略管理的发展呼唤着新的成本管理系统。在这样的背景下，以成本动因分析为核心的作业成本法（ABC）应运而生。