库存商品的计划成本与实际成本的差异及科目核算

知识目标

1.知道库存商品的核算范围

2.熟知工业企业库存商品的核算方法

3.熟知商品流通企业库存商品的毛利率法

4.熟知商品流通企业库存商品的售价金额核算法

能力目标

1.会进行工业企业库存商品的核算

2.会进行商品流通企业库存商品的核算

知识准备

一、库存商品的内容

库存商品是指企业已完成全部生产过程并已验收入库、合乎标准规格和技术条件，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或可以作为商品对外销售的产品以及外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种商品，包括库存产成品、外购商品、存放在门市部准备出售的商品、接受来料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品等，但不包括委托外单位加工的商品和已完成销售手续而购买单位在月末尚未提走的库存商品。

库存商品可以采用实际成本核算，也可以采用计划成本核算，其方法与原材料相似。采用计划成本核算时，库存商品实际成本与计划成本的差异可单独设置“产品成本差异”科目核算。

为了反映和监督库存商品的增减变动及其结存情况，企业应设置“库存商品”科目，借方登记本期验收入库的库存商品成本，贷方登记本期发出的库存商品成本，期末余额在借方，反映期末企业库存商品的成本。该科目按库存商品的种类、品种和规格设置明细账，进行明细核算。

二、库存商品的核算

(一)工业企业

1.商品验收入库

对于库存商品采用实际成本核算的企业，当库存商品生产完成并验收入库时，按其实际成本借记“库存商品”科目，贷记“生产成本”科目。

【例4－37】A公司“产品入库单”记录，2013年10月完工验收入库甲产品20000件，实际单位成本为15元;乙产品30000件，实际单位成本为25元。

依据产品入库单，做如下账务处理:

2.商品销售

企业销售商品时，应确认销售收入并结转销售成本，借记“主营业务成本”等科目，贷记“库存商品”科目。

【例4－38】A公司“产品出库单”记录，2013年10月已销售甲产品10000件、乙产品20000件。甲产品的实际单位成本为15元，乙产品的实际单位成本为25元。

依据产品出库单，做如下账务处理:

(二)商品流通企业

商品流通企业的库存商品可以采用毛利率法和售价金额核算法进行日常核算。

1.毛利率法

毛利率法是指根据本期销售净额乘以上期实际(或本期计划)毛利率匡算本期销售毛利，并据以计算发出存货成本和期末存货成本的一种方法。计算公式如下:

毛利率=(销售毛利÷销售净额)×100%

本期销售净额=本期商品销售收入－本期销售退回与折让

本期销售毛利=本期销售净额×毛利率

本期销售成本=本期销售净额－本期销售毛利

期末存货成本=期初存货成本+本期购入存货成本－本期销售存货成本

商品流通企业常用这一方法计算本期销售成本和期末存货成本，尤其适用于商业批发企业。商品流通企业由于经营商品的品种繁多，如果分品种计算商品成本，工作量将大大增加，而且一般来讲，商品流通企业同类商品的毛利率大致相同，采用这种存货计价方法既能减轻工作量，也能满足对存货管理的需要。

【例4－39】B商贸批发公司采用毛利率法进行核算，月初库存商品100000元，本月购货4000000元，本月销售收入净额为4500000元，上季度该类商品毛利率为20%。

本月已销商品和月末库存商品的成本计算如下:

销售毛利=4500000×20%=900000(元)

本月销售成本=4500000－900000=3600000(元)

月末库存商品成本=100000+4000000－3600000=500000(元)

2.售价金额核算法

售价金额核算法是指平时商品的购入、加工收回、销售均按售价记账，售价与进价的差额通过“商品进销差价”科目核算，期末计算进销差价率和本期已销商品应分摊的进销差价，并据以调整本期销售成本的一种方法。计算公式如下:

商品进销差价率=

本期已销商品应分摊的商品进销差价=本期商品销售收入×商品进销差价率

本期销售商品的成本=本期商品销售收入－本期已销商品应分摊的商品进销差价

期末结存商品的成本=期初库存商品的成本+本期购进商品的成本－本期销售商品的成本

对于从事商业零售业务的企业(如百货商场、超市等)，由于经营的商品种类、品种、规格等繁多，而且要求按商品零售价格标价，采用其他成本计算结转方法较困难，因此，这些企业广泛采用这一方法。

【例4－40】E超市2013年8月份期初某库存商品的进价成本为400000元，售价总额为550000元，本月购进该商品的进价成本为310000元，售价总额为450000元，本月销售收入为600000元。

商品进销差价率=

已销商品应分摊的商品进销差价=600000×29%=174000(元)

本期销售商品的实际成本=600000－174000=426000(元)

期末结存商品的实际成本=400000+310000－426000=284000(元)

能力操练

1.某企业存货采用毛利率法计算发出存货。该企业2013年3月份毛利率为20%，本年度4月1日的存货成本为400万元，4月购入存货成本为1200万元，销售收入为1100万元。该企业4月末存货成本为（　）万元。

A.720

B.540

C.500

D.300

2.某百货超市2013年年初库存商品有2800万元，售价总额为3500万元。当年购入的商品成本为2000万元，售价总额为2500万元，当年实现的销售收入为4200万元。在采用售价金额核算法的情况下，该百货超市2013年销售成本为（　）万元。

A.4200

B.1440

C.3360

D.4800

知识拓展

与企业会计准则相比，小企业会计准则存货盘盈实现的收益计入“营业外收入”，存货盘亏发生的损失计入“营业外支出”;不计提存货跌价准备，发生存货跌价时，直接计入“营业外支出”，跌价转回时，计入“营业外收入”;出租、出借周转材料，不需要结转其成本，只进行备查登记，收到出租包装物的租金，计入“营业外收入”。

课后综合训练

一、单选题

1.下列各种存货发出的计价方法中，不利于存货成本日常管理与控制的方法是（　）。

A.先进先出法

B.移动加权平均法

C.月末一次加权平均法

D.个别计价法

2.下列各项中，不会引起企业期末存货账面价值变动的是（　）。

A.结转完工入库产品成本

B.已确认销售收入，但尚未发出商品

C.已收到材料，但尚未收到发票账单

D.已收到发票账单，但尚未收到材料

3.出借的包装物，应将其摊销额计入（　）。

A.其他业务成本

B.主营业务成本

C.管理费用

D.销售费用

4.A公司期末存货用成本与可变现净值孰低法计价。2013年8月9日A公司与N公司签订销售合同，由A公司于2014年5月15日向N公司销售计算机5000台，每台1.20万元。2013年12月31日A公司已经生产出计算机4000台，单位成本0.80万元，账面总成本为3200万元。2013年12月31日市场销售价格为每台1.10万元，预计4000台计算机的销售税费为264万元。则2013年12月31日A公司库存计算机的可变现净值为（　）万元。

A.4400

B.4136

C.4536

D.4800

5.某企业材料采用计划成本核算。月初结存材料的计划成本为100万元，材料成本差异为节约10万元，当月购入材料一批，实际成本为67.5万元，计划成本为75万元，领用材料的计划成本为90万元。当月结存材料的实际成本为（　）万元。

A.76.5(www.xing528.com)

B.81

C.85

D.93.5

二、多选题

1.期末存货计价过高，可能会引起（　）。

A.当期收益增加

B.当期负债减少

C.所有者权益增加

D.销售成本减少

2.存货的计价方法有实际成本法和计划成本法，在实际成本法下，发出存货的计价方法包括（　）。

A.个别计价法

B.先进先出法

C.后进先出法

D.全月一次加权平均法

3.下列各项中，关于存货表述正确的有（　）。

A.存货应按照成本进行初始计量

B.存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本

C.存货期末计量应按照成本与可变现净值孰低计量

D.存货采用计划成本核算的，期末应将计划成本调整为实际成本

4.“材料成本差异”账户贷方可以用来登记（　）。

A.购进材料实际成本小于计划成本

B.发出材料应负担的超支差异

C.发出材料应负担的节约差异

D.购进材料实际成本大于计划成本

5.下列项目中，计算材料存货可变现净值时，可能会影响可变现净值的有（　）。

A.估计售价

B.存货的账面成本

C.估计发生的销售费用

D.至完工估计将要发生的加工成本

三、判断题

1.购入材料在运输途中发生的合理损耗应从材料成本中扣除。（　）

2.企业采用计划成本法核算原材料时，月末分摊材料成本差异，材料成本差异的借方登记超支差异的分摊，材料成本差异的贷方登记节约差异的分摊。（　）

3.企业采用计划成本核算原材料时，平时采购原材料时应按实际成本借记“材料采购”科目，材料验收入库时按计划成本借记“原材料”科目，贷记“材料采购”科目，两者的差额，记入“材料成本差异”科目的借方或贷方。领用或发出原材料时，应按计划成本贷记“原材料”科目。（　）

4.企业购入材料运输途中发生的合理损耗应计入材料成本，使材料的单位成本减少。（　）

5.企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转对其已计提的存货跌价准备。（　）

四、实务分析题

实务分析4－1:练习存货的计量

1.练习存货发出的计量

甲公司按实际成本法计算材料的发出成本。2012年3月1日结存A材料1000千克，每千克实际成本150元。本月发生如下有关业务:

(1)4日，购入A材料500千克，每千克实际成本157.5元，材料已验收入库。

(2)6日，发出A材料600千克，用于产品生产。

(3)7日，购入A材料700千克，每千克实际成本147元，材料已验收入库。

(4)18日，发出A材料1100千克，用于产品生产。

(5)20日，购入A材料800千克，每千克实际成本165元，材料已验收入库。

(6)26日，发出A材料300千克，用于产品生产。

要求:根据上述资料，分别采用先进先出法、全月一次加权平均法、移动加权平均法计算A材料发出的成本、期末结存的成本。

材料明细账——A材料

2.练习存货清查的计量

甲公司2013年12月31日，对A、B、C三种材料进行清查，根据“实存账存对比表”所列盘盈A材料200千克，实际单位成本为20元，经查属于材料收发计量方面的错误;盘亏B材料300千克，实际单位成本为10元，经查属于保管员王新的责任，经研究，由王新负责赔偿盘亏损失的80%;甲公司因自然灾害造成原材料C毁损，实际成本为60000元，保险公司按规定进行理赔，实际理赔50000元。

要求:做出上述业务的会计处理。

3.练习存货期末计量

2013年12月31日假定A公司首次计提存货跌价准备。

(1)A公司专门用于生产W2型机器的H材料，库存成本为64万元，据市场调查，该批H材料的市场销售价格为56万元，假定不发生其他费用，由于H材料市场销售价格下降，导致用该H材料生产的W2型机器市场价格也发生相应的下降，估计市场总价为240万元，成本为260万元，将该批H材料加工成W2型机器仍需投入成本180万元，估计发生运杂费等销售费用10万元;

(2)A公司由于没有签订有关其生产的W6型机器的销售合同。其生产的W6型机器，成本200万元，据市场调查，该批机器的市场销售价格为160万元，估计销售费用10万元。

要求:试分别确定A公司H材料、W6型机器的可回收净值，并做出相应计提存货跌价准备的会计处理。

实务分析4－2:练习原材料的核算

1.练习实际成本法下原材料购进的核算

甲公司为一般纳税人，原材料按实际成本核算。2013年5月18日从乙公司购入A材料一批，取得的增值税专用发票上注明的A材料价款为200000元，增值税税额为34000元。

(1)假定发票等结算凭证已经收到，货款已经通过银行转账支付，材料已运到并验收入库。

(2)假定购入材料的发票等结算凭证已经收到，货款已经转账支付，但材料尚未运到。

(3)假定购入的材料已经运到，并验收入库，但发票等结算凭证尚未收到，货款尚未支付。假定其暂估价为180000元;下月初将上述会计分录原账冲回;在收到发票等结算凭证，并支付款项。

要求:对上述业务进行会计处理

2.练习计划成本法下原材料购入的核算

C公司为增值税一般纳税人，其原材料核算采用计划成本核算。2013年7月13日，从甲公司购入L材料2000千克，单价每千克11元，取得的增值税专用发票上注明价款22000元，增值税3740元，C公司收到银行转来的托收承付结算凭证承付支款通知以及发票，经审核无误，到期承付。该材料当日全部收到并已验收入库，数量未发生损耗，计划成本为每千克10元。

要求:对上述业务进行会计处理。

3.练习计划成本法下原材料发出的核算

C公司为增值税一般纳税人，其原材料核算采用计划成本核算。2013年6月份M材料收、发、存情况如下:

(1)原材料期初数量为400千克，金额为20000元，“材料成本差异”账户期初借方余额为100元，原材料计划单位成本为50元。

(2)本月6月5日和6月19日购人材料的数量分别为500千克和3000千克;实际购货成本分别为26000元和15800元。

(3)本月发出材料2400千克用于生产产品。

要求:(1)计算6月份M材料的材料成本差异率。

(2)做出上述业务的会计处理。

实务分析4－3:练习周转材料的核算

1.练习包装物的核算

A公司包装物的核算采用实际成本法，发出包装物采用一次摊销法。2013年5月出租包装物一批，成本60000元，收取押金70000元，每月租金收入7020元，经过一段时间后，对方退还押金，同时包装物报废，残料价值5000元。

要求:做出上述业务的会计处理。

2.练习低值易耗品的核算

D公司低值易耗品采用实际成本法核算，发出低值易耗品采用五五摊销法摊销。厂部管理部门领用一批劳保用品，价值共计40000元。报废时收回残料2000元，作为原材料入库。

要求:做出上述业务的会计处理。

实务分析4－4:练习库存商品的核算

1.练习毛利率法

B商贸批发公司采用毛利率法进行核算，2013年3月1日有库存A商品120000元，本月购进A商品1000000元，本月A商品销售收入净额为1500000元，上季度该类商品毛利率为10%。

要求:计算本月A商品的销售毛利、确定本月销售成本及期末结存成本。

2.练习售价金额核算法

E超市2013年9月份期初某库存商品的进价成本为600000元，售价总额为800000元，本月购进该商品的进价成本为380000元，售价总额为600000元，本月销售收入为500000元。

要求:计算商品进销差价率、本月已销商品应分摊的商品进销差价、本月销售商品的实际成本、期末结存商品的实际成本。