出口货物退（免）税-税收理论实务

第六节　出口货物退（免）税

出口货物退（免）税是国际贸易中通常采用并为世界各国所普遍接受的，目的在于鼓励各国出口货物公平竞争的一种退还或免征间接税的税收措施，即对出口货物已承担或应承担的增值税和消费税等间接税实行退还或免征。

增值税出口货物的零税率有两层含义：一是本道环节生产或销售货物的增值部分免征增值税；二是对出口货物前道环节所含的进项税额进行退还。

一、出口货物退（免）税基本政策

出口货物退（免）税的基本政策是各国政府在鼓励本国货物出口时普遍采用的一种税收优惠政策。我国根据出口企业的不同形式和出口货物的不同种类，对出口货物分别采取免税并退税、免税不退税、不免税也不退税三种不同的税收政策。

1.出口免税并退税（又免又退）

出口免税是指货物出口销售环节不征增值税、消费税；出口退税是指对货物在出口前实际承担的税收负担，按规定的退税率计算后予以退还。

2.出口免税但不退税（只免不退）

出口免税不退税是指货物出口销售环节不征增值税、消费税，出口前一道生产、销售或进口环节是免税的，使得出口货物本身就不含税，因而出口也无须退税。

3.出口不免税也不退税（不免不退）

出口不免税是指对国家限制或禁止出口的某些货物的出口环节视同内销环节，照常纳税；出口不退税是指对这些货物出口不退还出口前所负担的税款。适用这个政策的主要是税法列举的限制或禁止出口的货物，如天然牛黄、麝香等。

二、出口货物退（免）税的适用范围

可以退（免）税的出口货物一般应具备以下四个条件：

（1）必须是增值税、消费税征税范围的货物。

（2）必须是报关离境的货物。所谓报关离境，即出口，就是货物输出海关。凡是报关不离境的货物，不论财务如何结算，均不能视为出口货物退（免）税。

（3）必须是财务上做销售处理的货物。

（4）必须是出口收汇并已核销的货物。将出口退税与出口收汇核销挂钩可以有效地防止出口企业高报出口价格骗取退税。

对出口的凡属于已征或应征增值税、消费税的货物，除国家明确规定不予退（免）税的货物和出口企业从小规模纳税人购进并持普通发票的部分货物外，都是出口货物退（免）税的货物范围，均应予以退还已征增值税和消费税或免征应征的增值税和消费税。

（一）下列企业出口满足上述四个条件的货物，除另有规定外，给予免税并退税

（1）生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物。

（2）有出口经营权的外贸企业收购后直接出口或委托其他外贸企业代理出口的货物。

（3）下列特定（不限于企业）出口的货物：

①对外承包工程公司运出境外用于对外承包项目的货物；

②对外承接修理修配业务的企业用于对外修理修配的货物；

③外轮供应公司、远洋运输供应公司销售给外轮、远洋国轮而收取外汇的货物；

④企业在国内采购并运往境外作为国外投资的货物。

（二）下列企业出口的货物，除另有规定外，给予免税，但不予退税

（1）属于生产企业的小规模纳税人自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物。

（2）外贸企业从小规模纳税人处购进并持普通发票的货物出口，只免不退。但对抽纱、工艺品、香料油、山货、草柳竹藤制品等12种商品因其占出口比重较大及其生产、采购的特殊因素，所以特准退税。

（3）外贸企业直接购进国家规定的免税货物（包括免税农产品）出口，免税但不予退税。

（三）下列出口货物，免税但不予退税（不涉及企业）

（1）来料加工复出口货物，原材料进口免税，加工自制的货物出口不退税。

（2）避孕药品和用具、古旧图书，内销免税，出口也免税。

（3）出口卷烟：有出口卷烟权的企业出口国家计划内卷烟（非计划内卷烟出口，照章征收增值税和消费税）在生产环节免征增值税、消费税，出口环节不退税。

（4）军品以及军队系统出口军需工厂生产或军需部门拨调货物免税。

（5）国家规定的其他免税货物，如农业生产者销售的自产农业产品等。

出口享受免征增值税的货物，其耗用的原材料、零部件等支付的进项税额，包括准予抵扣的运输费用所含的进项税额，不能从内销货物的销项税额中抵扣，应计入产品成本处理。

（四）下列出口货物不免税也不退税

（1）国家计划外出口的原油；

（2）援外出口货物；

（3）国家禁止出口的货物，包括天然牛黄、麝香、铜及铜基合金等。

（五）外贸企业出口视同内销货物征税时的进项税额抵扣的处理

外贸企业购进货物后，无论内销还是出口，须将取得的增值税专用发票在规定的认证期限内到税务机关办理认证手续。凡未在规定的认证期限内办理认证手续的增值税专用发票，不予抵扣或退税。

三、出口货物的退税率

现行出口货物的增值税退税率有17%、15%、14%、13%、11%、9%、8%、6%、5%等。

四、出口货物应退税额的计算

出口货物只有在适用既免税又退税的政策时，才会涉及如何计算退税的问题。由于各类出口企业对出口货物的会计核算办法不同，有对出口货物单独核算的，也有对出口和内销的货物统一核算成本的。为了与出口企业的会计核算办法相一致，我国《出口货物退（免）税管理办法》规定了两种退税计算办法：第一种是“免、抵、退”办法，主要适用于自营和委托出口自产货物的生产企业；第二种办法是“先征后退”办法，目前主要用于收购货物出口的外（工）贸企业。

1.“免、抵、退”税的计算方法

（1）当期应纳税额的计算

当期应纳税额=当期内销货物的销项税额-（当期进项税额-当期免抵退税不得免征

　　　　　　　和抵扣税额）-上期留抵税额

当期免抵退税不得免征和抵扣税额=出口货物离岸价×人民币外汇牌价×（出口货物

　　　　　　　　　　　　　　　　征税率-出口货物退税率）-免抵退税不得免征

　　　　　　　　　　　　　　　　和抵扣税额和抵减额

免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格×（出口货物征税率-出(www.xing528.com)

　　　　　　　　　　　　　　　　　口货物退税率）

（2）免抵退税额的计算

免抵退税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口退税率-免抵退税额抵减额

免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格×出口货物退税率

免税购进原材料包括从国内免税购进和进料加工免税进口料件

进料加工免税进口料件的组成计税价格=货物到岸价+海关实征关税和消费税

（3）当期应退税额和免抵税额的计算

①如果当期期末留抵税额≤当期免抵退税额，则：

当期应退税额=当期期末留抵税额

当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额

②如果当期期末留抵税额>当期免抵退税额，则：

当期应退税额=当期免抵退税额

当期免抵税额=0

【例2-4】A厂为增值税一般纳税人，自营出口货物的征税税率为17%，出口货物的退税率为13%。2009年6月有关经营业务为：购进原材料一批，取得的增值税专用发票注明的价款2000000元，外购货物准予抵扣的进项税额340000元，货已验收入库。上月末留抵税款30000元；本月内销货物不含税销售额1000000元；收款1170000元存入银行；本月出口货物的销售额折合人民币2000000元。

根据上例，计算当期的“免、抵、退”税额如下：

（1）当期免抵退税不得免征和抵扣税额=2000000×（17%-13%）=80000（元）

（2）当期应纳税额=1000000×17%-（340000-80000）-30000=-120000（元）

（3）出口货物“免、抵、退”税额=2000000×13%=260000（元）

（4）当期应退税额=120000（元）

（5）当期免抵税额=260000-120000=140000（元）

【例2-5】A厂为增值税一般纳税人，自营出口货物的征税税率为17%，出口货物的退税率为13%。2009年7月的有关经营业务为：购进原材料一批，取得的增值税专用发票注明的价款4000000元，外购货物准予抵扣的进项税额680000元，货已验收入库。本月内销货物不含税销售额1000000元，收款1170000元存入银行。本月出口货物的销售额折合人民币2000000元。

根据上例，计算当期的“免、抵、退”税额如下：

（1）免抵退税不得免征和抵扣税额=2000000×（17%-13%）=80000（元）

（2）当期应纳税额=1000000×17%-（680000-80000）=-430000（元）

（3）出口货物免、抵、退税额=2000000×13%=260000（元）

（4）当期应退税额=260000（元）

（5）当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额=260000-260000=0

（6）7月期末留抵结转下期继续抵扣税额为170000元。

【例2-6】A厂为增值税一般纳税人，自营出口货物的征税率为17%，出口货物的退税率为13%。2009年8月的有关经营业务为：购进原材料一批，取得的增值税专用发票注明的价款2000000元，外购货物准予抵扣的进项税额340000元，货已验收入库。当月进料加工免税进口料件的组成计税价格1000000元。上月末留抵税款170000元。本月内销货物不含税销售额1000000元；收款1170000元存入银行。本月出口货物的销售额折合人民币2000000元。

根据上例，计算当期的“免、抵、退”税额如下：

（1）当期免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=1000000×（17%-13%）

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 =40000（元）

（2）免抵退税不得免征和抵扣税额=2000000×（17%-13%）-40000=40000（元）

（3）当期应纳税额=1000000×17%-（340000-40000）-170000=-300000（元）

（4）免抵退税额抵减额=1000000×13%=130000（元）

（5）出口货物免、抵、退税额=2000000×13%-130000=130000（元）

（6）当期应退税额=130000（元）

（7）当期免抵税额=130000-130000=0

（8）8月期末留抵结转下期继续抵扣税额为170000元。

2.“先征后退”的计算办法

（1）一般收购后出口

应退税额=外贸收购不含增值税购进金额×退税率

（2）从小规模纳税人处收购出口准予退税的12类出口货物

应退税额=普通发票所列（含增值税）销售金额÷（1+征收率）×5%（或6%）

应退税额=增值税专用发票注明的金额（税务机关代开专用发票）×5%（或6%）

（3）外贸企业委托生产企业加工出口货物的退税规定

外贸企业委托生产企业加工后收回报关出口的货物，按购进国内原辅材料的增值税专用发票上注明的进项金额，依原辅材料的退税率计算原辅材料应退税额。支付的加工费，凭受托方开具货物的退税率，计算加工费的应退税额。

外贸企业在2008年1月1日后申报出口退税的，申报出口退税的截止期限调整为，货物报关出口之日起90天后第一个增值税纳税申报期截止之日。

【例2-7】某进出口公司2009年1月出口美国平纹布2000平方米，进货增值税专用发票列明单价20元/平方米，计税金额40000元，退税率13%，计算应退税额。

应退税额=2000×20×13%=5200（元）

【例2-8】E进出口公司2009年6月购进某小规模纳税人的抽纱工艺品200打（套）全部出口，普通发票注明金额6180元，购进另一小规模纳税人的西服500套全部出口，取得税务机关代开的增值税专用发票，发票注明金额5000元，计算应退税额。

应退税额=6180×5%÷（1+3%）+5000×5%=550（元）

【例2-9】E进出口公司2009年7月购进牛仔布委托加工成服装出口，取得牛仔布增值税发票一张，注明计税金额10000元（退税率13%）；取得服装加工费计税金额2000元（退税率13%），计算应退税额。

应退税额=10000×13%+2000×13%=1560（元）