应纳税额=当期销项税额－当期进项税额
一、销项税额的计算
(一)销项税额的概念和计算公式
销项税额是指纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额或应税劳务收入和税率计算并向购买方收取的增值税额。其计算公式如下:
销项税额=销售额×税率
或销项税额=组成计税价格×税率
(二)销售额的一般规定
销售额为纳税人销售货物或应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。具体地说，应税销售额包括以下内容:
(1)销售货物或应税劳务取自于购买方的全部价款。
(2)向购买方收取的各种价外费用。具体包括:手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金(延期付款利息)、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。上述价外费用无论其会计制度如何核算，都应并入销售额计税。
但上述价外费用不包括以下费用:
①向购买方收取的销项税额。因为增值税属于价外税，其税款不应包含在销售货物的价款之内。
②受托加工应征消费税的货物，而由受托方向委托方代收代缴的消费税。因为代收代缴消费税只是受托方履行法定义务的一种行为，税金虽然构成委托加工货物售价的一部分，但它同受托方的加工业务及其收取的应税加工费没有内在关联。
③同时符合以下两个条件的代垫运费:即承运部门的运费发票开具给购货方，并且由纳税人将该项发票转交给购货方的。在这种情况下，纳税人仅仅是为购货人代办运输业务，而未从中收取额外费用。
纳税人销售货物和提供应税劳务时向购买方收取的各种价外费用均要并入计税销售额计算征税，目的是为了防止纳税人以各种名目的收费减少计税销售额逃避纳税。纳税人向购买方收取的价外费用和包装物押金，应视为含税收入。在并入销售额征税时，应将其换算为不含税收入再并入销售额征税。
(3)消费税税金。由于消费税属于价内税，因此，凡征收消费税的货物在计征增值税额时，其应税销售额应包括消费税税金。
(三)混合销售的销售额
混合销售行为计税销售额为货物销售额与非应税劳务的营业额的合计。销售货物(包括增值税应税劳务)的销售额根据实际情况来判断含税与否，而非应税劳务的营业额应视为含税销售收入，应换算为不含税销售额后征税。
(四)兼营非应税劳务的销售额
对纳税人兼营非应税劳务不分别核算或不能准确核算的，由主管税务机关核定其销售额。
(五)价款和税款合并收取情况下的销售额
商品零售企业或其他企业将货物或应税劳务出售给消费者、使用单位或小规模纳税人，只能开具普通发票，而不开具增值税专用发票。由于在普通发票上价款和税款不能分别注明，这样，一部分纳税人(包括一般纳税人和小规模纳税人)在销售货物或应税劳务时，就会将价款和税款合并定价，发生销售额和增值税额合并收取的情况。
换算公式为:
不含税销售额=含税销售额/(1+税率)
(六)视同销售行为销售额的确定
视同销售行为是增值税税法规定的特殊销售行为——无销售额的情况，另外，有时纳税人销售货物或应税劳务的价格明显偏低而且无正当理由。在上述情况下，主管税务机关有权按照下列顺序核定其计税销售额:
(1)按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；
(2)按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；
(3)按组成计税价格确定。
组成计税价格的公式为:
组成计税价格=成本×(1+成本利润率)公式中的成本是指:销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。公式中的成本利润率由国家税务总局确定。
属于应征消费税的货物，其组成计税价格应加计消费税税额。计算公式为:
组成计税价格=成本×(1+成本利润率)+消费税税额
或组成计税价格=成本×(1+成本利润率)÷(1－消费税税率)
在上式中，“成本”分为两种情况:属于销售自产货物的为实际生产成本；属于销售外购货物的为实际采购成本。
“成本利润率”为10%，但属于从价定率征收消费税的货物，其组成计税价格公式中的成本利润率，为《消费税若干具体问题的规定》中规定的成本利润率。
(七)特殊销售方式的销售额
特殊销售方式及销售额的确定方法是:
1.以折扣方式销售货物
折扣销售是指销售方在销售货物或应税劳务时，因购买方需求量大等原因，而给予的价格方面的优惠。纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可以按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除销售额。税法中所指的折扣销售有别于销售折扣，销售折扣通常是为了鼓励购货方及时偿还货款而给予的折扣优待，销售折扣发生在销货之后，而折扣销售则是与实现销售同时发生的，销售折扣不得从销售额中减除。而销售折扣与销售折让是不同的，销售折扣通常是指由于货物的品种或质量等原因引起销售额的减少，即销货方给予购货方未予退货状况下的价格折让，销售折让可以从销售额中减除；此外，折扣销售仅限于货物价格的折扣，如果销货方将自产、委托加工和购买的货物用于实物折扣，则该实物款额不得从货物销售额中减除，应按“视同销售货物”，计征增值税。
税法中对纳税人采取折扣方式销售货物销售额的核定，之所以强调销售额与折扣额必须在同一张发票上注明，这主要是从保证增值税征收管理的需要即征税、扣税相一致考虑的。如果允许对销售额开一张销货发票，对折扣额再开一张退款红字发票，就可能造成销货方按减除折扣额后的销售额计算销项税额，而购货方却按未减除折扣额的销售额及其进项税额进行抵扣的问题，显然会造成增值税计算征收上的混乱。
2.以旧换新方式销售货物
以旧换新销售，是纳税人在销售过程中，折价收回同类旧货物，并以折价款部分冲减货物价款的一种销售方式。纳税人采取以旧换新方式销售货物的(金银首饰除外)，应按新货物的同期销售价格确定销售额。
3.还本销售方式销售货物
所谓还本销售，指销货方将货物出售之后，按约定的时间，一次或分次将购货款部分或全部退还给购货方，退还的货款即为还本支出。纳税人采取还本销售货物的，不得从销售额中减除还本支出。
4.采取以物易物方式销售
以物易物是一种较为特殊的购销活动，以物易物双方都应作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物核算购货额及进项税额。在以物易物活动中，双方应各自开具合法的票据，必须计算销项税额，但如果收到货物不能取得相应的增值税专用发票或者其他合法票据的，不得抵扣进项税额。
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(2007全国会计专业技术资格考试《经济法基础》试题多项选择题)
4.根据增值税法律制度的规定，下列各项业务的处理方法中，不正确的有( )。
A.纳税人销售货物或提供应税劳务，采用价税合并定价并合并收取的，以不含增值税的销售额为计税销售额
B.纳税人以价格折扣方式销售货物，不论折扣额是否在同一张发票上注明，均以扣除折扣额以后的销售额为计税销售额
C.纳税人采取以旧换新方式销售货物，以扣除旧货物折价款以后的销售额为计税销售额
D.纳税人采取以物易物方式销售货物，购销双方均应作购销处理，以各自发出的货物核算计税销售额并计算销项税额，以各自收到的货物核算购货额并计算进项税额
答案:BC
【解析】纳税人以价格折扣方式销售货物，折扣额在同一张发票上注明，以扣除折扣额以后的销售额为计税销售额，如果未在同一张发票上注明，不得扣除折扣额，因此选项B错误；纳税人采取以旧换新方式销售货物，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格，因此选项C的说法错误。
5.销售自己使用过的固定资产的征免规定
(1)一般纳税人销售自己使用过的固定资产的征免规定
《财政部国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》，自2009年1月1日起，一般纳税人销售自己使用过的固定资产，应区分不同情形征收增值税:
①销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；
②2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；
③2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。
(2)小规模纳税人销售自己使用过的固定资产的征免规定
小规模纳税人(含个体工商户，不包括其他个人)销售自己使用过的固定资产，按照2%征收率征收增值税。小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应按3%的征收率征收增值税。
6.包装物押金计税问题
纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账的，时间在一年内，又未过期的，不并入销售额征税；但对逾期未收回不再退还的包装物押金，应按所包装货物的适用税率计算纳税:一是“逾期”的界定，“逾期”是指按照合同约定实际逾期或者以一年(12个月)为期限；二是押金属于含税收入，应先将其换算为不含税销售额再并入销售额征税。另外，包装物押金与包装物租金不能混淆，包装物租金属于价外费用，在收取时便并入销售额征税。
对销售除啤酒、黄酒以外的其他酒类产品收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入销售额征税。
【例2－1】某公司为增值税一般纳税人，2009年10月销售钢材一批，开出增值税专用发票中注明销售额为100000元，税额为17000元，另开出一张普通发票，收取包装费23400元，计算该公司9月增值税销售额。
【解析】该公司收取的包装费23400元为含税销售额，在计算增值税销售额时，应换算成不含税销售额。
该公司9月增值税销售额=100000+23400÷(1+17%)=120000(元)
【例2－2】某超市为增值税一般纳税人，2009年10月销售三批同一规格、同种质量的货物，每批各100件，销售价格(不含税)分别为80元、70元和30元。经税务机关认定，第三批货物的销售价格明显偏低且无正当理由。计算该超市9月增值税销售额。
【解析】税务机关已认定该超市第三批货物的销售价格明显偏低且无正当理由，应按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定销售额，则该超市9月增值税销售额=［80+70+(80+70)÷2］×100=22500(元)
【例2－3】某商场为增值税一般纳税人，2008年9月采取“以旧换新”方式销售无氟电冰箱，开出普通发票20张，收到货款8万元，并注明已扣除旧货折价3万元。计算该批冰箱的增值税销售额。(www.xing528.com)
【解析】纳税人采取以旧换新方式销售货物的(金银首饰除外)，应按新货物的同期销售价格确定销售额，则该商场9月增值税销售额=(80000+30000)÷(1+17%)=94017.09(元)。
【例2－4】某日用品厂为增值税一般纳税人，2009年10月将自产的一批新研发投产的日用品600件作为福利发放给本厂职工。已知该批日用品尚未投放市场，没有同类产品销售价格，每件日用品成本为100元。计算该批日用品的增值税销售额。
【解析】将自产的货物用于集体福利或个人消费视同销售行为，应缴纳增值税。又因为该批日用品尚未投放市场，没有同类产品销售价格，可按组成计税价格确定其销售价格。则该批日用品的增值税销售额=600×100×(1+10%)=66000(元)。
二、进项税额的计算
(一)准予从销项税额中抵扣的进项税额
1.从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额
取得对方的增值税专用发票或海关完税凭证上已注明规定税率或征收率计算的增值税税额，要注意其增值税专用发票及海关完税凭证的合法性，对不符合规定的扣税凭证一律不准抵扣。
增值税一般纳税人取得所有需抵扣增值税进项税额的海关完税凭证，应根据相关海关完税凭证逐票填写《海关完税凭证抵扣清单》，在进行增值税纳税申报时随同纳税申报表一并报送。增值税一般纳税人当期未取得海关完税凭证可不向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》。
3.购进免税农产品进项税额的确定与抵扣
购进农产品，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。
(1)扣除率为13%；
(2)收购烟叶准予抵扣的进项税额=(收购金额+烟叶税)×13%。其中，收购金额=收购价款×(1+10%)。
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(2007年注册会计师全国统一考试《税法》试题单项选择题)
5.某卷烟厂2006年6月收购烟叶生产卷烟，收购凭证上注明价款50万元，并向烟叶生产者支付了价外补贴。该卷烟厂6月份收购烟叶可抵扣的进项税额为( )。
A.6.5万元 B.7.15万元 C.8.58万元 D.8.86万元
答案:C
【解析】本题目考核了增值税一章新增知识点，题目中即使未告知“并向烟叶生产者支付了价外补贴”也应该考虑价外补贴。可抵扣进项税额=50×(1+10%)×(1+20%)×13%=8.58(万元)。
根据《财政部国家税务总局关于再生资源增值税政策的通知》，单位和个人销售再生资源缴纳增值税；个人(不含个体工商户)销售自己使用过的废旧物品免征增值税。增值税一般纳税人购进再生资源，应当凭取得的增值税条例及其细则规定的扣税凭证抵扣进项税额。在2010年底以前，对符合条件的增值税一般纳税人销售再生资源缴纳的增值税实行先征后退政策:对符合退税条件的纳税人2009年销售再生资源实现的增值税，按70%的比例退回给纳税人；对其2010年销售再生资源实现的增值税，按50%的比例退回给纳税人。
4.运输费用进项税额的确定与抵扣
增值税一般纳税人外购或销售货物(固定资产除外)所支付的运输费用(代垫运费除外)，根据运费结算单据(普通发票)所列运费金额，依7%的扣除率计算进项税额准予扣除。
这里所称的准予抵扣的货物运费金额是指运输费用结算单据上注明的运输费用(包括铁路临管线及铁路专线运输费用)、建设基金，不包括装卸费、保险费等其他杂费；准予抵扣的运费结算单据(普通发票)，是指国营铁路、民用航空、公路和水上运输单位开具的货票，以及从事货物运输的非国有运输单位开具的套印全国统一发票监制章的货票。其发货人、收货人、起运地、到达地、运输方式、货物名称、货物数量、运输单价、运费金额等项目的填写必须齐全，与购货发票上所列的有关项目必须相符，否则不予抵扣。准予计算进项税额扣除的货运发票种类，不包括增值税一般纳税人取得的货运定额发票。
提供货物运输劳务的纳税人必须经主管地方税务局认定方可开具货物运输业发票。凡未经地方税务局认定的纳税人开具的货物运输业发票，不得作为记账凭证和增值税抵扣凭证。
国家税务局对增值税一般纳税人申请抵扣的所有运输发票与营业税纳税人开具的货物运输业发票进行对比，对异常情况进行核查，并对违反有关法律法规开具或取得货物运输业发票的单位进行处罚。
纳税人取得的的运输发票，可以在自开票之日起180天后的第一个纳税申报期结束以前向主管国家税务局申报抵扣，超过期限的不得予以抵扣。增值税一般纳税人外购货物(固定资产除外)和销售应税货物所取得的由自开票纳税人或代开票单位为代开票纳税人开具的货物运输业发票，准予抵扣进项税额。
增值税一般纳税人取得税务机关认定为自开票纳税人的联运单位和物流单位开具的货物运输业发票，准予计算抵扣进项税额。准予抵扣的货物运费金额是指自开票纳税人和代开票单位为代开票纳税人开具的货运发票上注明的运费、建设基金和现行规定允许抵扣的其他货物运费、装卸费、保险费和其他杂费不予抵扣。货运发票应分别注明运费和杂费，对未分别注明或合并注明为运杂费的不予抵扣。
一般纳税人购进或销售货物(东北以外地区固定资产除外)通过铁路运输，并取得铁路部门开具的运输发票，如果铁路部门开具的铁路运输发票托运人或收货人名称与其不一致，但铁路运输发票托运人栏或备注栏注有该纳税人名称的(手写无效)，该运输发票可以作为进项税额抵扣凭证，允许计算抵扣进项税额。
一般纳税人取得的国际货物运输代理业发票和国际货物运输发票，不得计算抵扣进项税额。国际货物运输代理业务是国际货运代理企业作为委托方和承运单位的中介人，受托办理国际货物运输和相关事宜并收取中介报酬的业务。增值税一般纳税人支付的国际货物运输代理费用，不得作为运输费用抵扣进项税额。
一般纳税人取得的汇总开具的运输发票，凡附有运输企业开具并加盖财务专用章或发票专用章的运输清单，允许计算抵扣进项税额。
一般纳税人取得的项目填写不齐全的运输发票(附有运输清单的汇总开具的运输发票除外)，不得计算抵扣进项税额。
5.企业购置增值税防伪税控系统专用设备和通用设备，可凭购货所取得的专用发票所注明的税额从增值税销项税额抵扣
其中，专用设备包括税控金税卡、税控IC卡和读卡器；通用设备包括用于防伪税控系统开具专用发票的计算机和打印机。增值税一般纳税人用于采集增值税专用发票抵扣联信息的扫描器具和计算机，属于防伪税控通用设备。对纳税人购置上述设备取得的增值税专用发票所注明的增值税税额，计入当期增值税进项税额。
6.增值税一般纳税人购进税控收款机所支付的增值税额(以购进税控收款机取得的增值税专用发票上注明的增值税额为准)，准予在企业当期销项税额中抵扣
需要强调的是，纳税人购进的税控收款机不论是否达到固定资产标准，其取得的增值税专用发票上注明的增值税额均可以从当期销项税额中抵扣；但如果购进税控收款机时未取得增值税专用发票，则不得抵扣进项税额。
(二)不得从销项税额中抵扣的进项税额
1.不得从销项税额中抵扣的进项税额(添加内容)
(1)用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；
(2)非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；
(3)非正常损失的产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务；
(4)国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品；
(5)上述第(1)至(4)项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用；
(6)未按照规定取得并保存增值税扣税凭证，或者取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的；
(7)一般纳税人有下列情形之一者，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票:
①一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的；
②除年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人和非企业性单位、不经常发生应税行为的企业外，纳税人销售额超过小规模纳税人标准，未申请办理一般纳税人认定手续的。
第(1)项和本细则所称非增值税应税项目，是指提供非应税劳务(即营业税条例规定的属于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务)、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程等。所称不动产是指不能移动，移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物或者其他土地附着物。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰建筑物，无论会计制度规定如何核算，均属于固定资产在建工程。
在购进货物或者应税劳务用于非应税劳务不得抵扣进项税额中，有两种特殊情况应排除在外，当纳税人作出应确定为征收增值税的混合销售行为或兼营非应税劳务行为时，其混合销售或兼营行为中用于非应税劳务的购进货物或者应税劳务的进项税额，就可以在计算增值税时从销项税额中抵扣。
第(1)项所称集体福利或者个人消费是指，企业内部设置的供职工使用的食堂、浴室、理发室、宿舍、幼儿园等福利设施及其设备、物品等或者以福利、奖励、津贴等形式发放给职工个人的物品，个人消费包括纳税人的交际应酬消费。纳税人凡购进货物或应税劳务是用于集体福利、个人消费的，由于其已改变了生产、经营需要的用途，成为了最终消费品。因此，其进项税额不能抵扣。
第(1)项所称购进货物不包括既用于增值税应税项目(不含免税项目)也用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的固定资产。上述所称固定资产，是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。
第(2)、(3)项所称非正常损失，是指纳税人因管理不善造成货物被盗窃、发生霉烂变质等损失。
税法对非正常损失的购进货物的进项税额和非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或应税劳务的进项税额不准予从销项税额中抵扣，是考虑到纳税人的这部分损失与其生产经营活动没有直接的关系，这部分非正常损失中的进项税额不应由国家承担。
第(4)项所称自用消费品是指纳税人自用的应征消费税的游艇、汽车、摩(2007年度注册会计师全国统一考试《税法》试题单项选择题)
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6.下列行为中，涉及的进项税额不得从销项税额中抵扣的是( )。
A.将外购的货物用于本单位集体福利
C.将外购的货物无偿赠送给其他个人
D.将外购的货物作为投资提供给其他单位。
答案:A
【解析】选项BCD是视同销售。要注意区分视同销售和进项税额不得抵扣的情形，发票和农产品销售发票以及运输费用结算单据。
2.不得抵扣增值税进项税额的计算划分
纳税人兼营免税项目或者非应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额:
无法划分的不得抵扣进项税额=当月无法划分的全部进项税额×当月免税项目销售额与非应税劳务营业额合计÷当月全部销售额与营业额合计
年度终了，纳税人应对按月计算无法划分的不得抵扣进项税额进行年度清算并调整。
3.已抵扣进项税额的扣减
已抵扣进项税额的购进货物或应税劳务，发生上述(1)、(2)、(3)、(4)所列情况的，应将该项购进货物或应税劳务的进项税额从当期发生的进项税额中扣减；无法准确确定该项进项税额的，按当期实际成本计算应扣减的进项税额，计算公式为:
实际成本=进价+运费+保险费+其他有关费用
应扣减的进项税额=实际成本×征税时该货物或应税劳务适用的税率【例2－5】某公司为增值税一般纳税人，2008年10月初，外购货物一批，支付增值税进项税额17000元。10月下旬，因管理不善，造成月初购进的该批货物的1/5被盗。计算9月份该批货物可抵扣的进项税额。
【解析】非正常损失购进货物的进项税额不得从当期销项税额中抵扣。纳税人因管理不善造成货物被盗窃，属于非正常损失，其进项税额不能从销项税额中抵扣。该公司9月份该批货物可抵扣的进项税额=17000×(1－1/5)=13600(元)
【例2－6】某企业为增值税一般纳税人，既生产应税货物，又生产免税货物。2009年10月购进动力燃料一批，支付增值税进项税额60万元。外购的动力燃料一部分应用于应税项目，另一部分应用于免税项目，因应税项目和免税项目使用的燃料无法准确划分，故未分开核算。该企业10月份销售应税货物取得不含增值税销售额400万元，销售免税货物取得销售额200万元。计算该企业10月份可以抵扣的进项税额。
【解析】纳税人兼营免税项目或者非应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额:无法划分的不得抵扣进项税额=当月无法划分的全部进项税额×当月免税项目销售额与非应税劳务营业额合计÷当月全部销售额与营业额合计。
该企业10月份可以抵扣的进项税额=60－60÷200×(400+200)=40(万元)
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