纳税服务理论基础与高效税务队伍建设

第三章　纳税服务体系理论基础

内容提要：本章主要介绍了纳税服务理论基础。首先，分析了纳税服务的内涵、外延与提出依据等基本问题。其次，分析了纳税服务的定位。最后，着重介绍了现代纳税服务体系的理论框架。

新公共管理理论认为，政府不再具有“掌舵”和“划桨”的双重职能，而是由市场来完成相应的“划桨”任务，因为市场往往比政府具有更高的效率。同时，政府的主要职能也不再是“掌舵”，而是更好地为社会提供服务。政府与民众的关系是公共服务的生产者与消费者的关系。税收则是消费者向政府支付的公共产品的价格。因此，二者具有平等的地位。

3.1　纳税服务概述

一、纳税服务的含义界定

20世纪50年代，纳税服务理念最早在美国发端，20世纪60年代初已被世界许多国家广泛接受。自此，许多国家设立专门机构，建立各项制度，采取多种手段，通过各种渠道为纳税人提供持续、公正、便捷、高效的服务。

（一）纳税服务的内涵与外延

近些年来，我国从理论层面到实践层面对纳税服务展开了大量的研究和探索，但关于纳税服务本身的界定，学术界并没有形成一个固定的、公认的结论，存在着多种不同的定义。如：“纳税服务是指以依法治税为基础，以征税人主动服务为特征，征纳双方责权利相对称，无偿为纳税人提供涵盖税前、税中、税后各个环节的全方位、多层次的纳税服务活动和过程的总称。”或者“税务机关或社会中介根据税收法律规定，为纳税人在依法履行纳税义务和行使权利的过程中提供的规范、便捷、经济的各项服务内容的总称。”为便于研究，本书是从狭义的角度，也就是直接作为税务机关的服务对象来界定的。其中，“服务”二字含义丰富，与通常意义上所说的“商业服务”概念截然不同。纳税服务必须是一种依法服务，它以税务机关依法征税，纳税人依法履行纳税义务为前提，涉及的主体是征纳双方，其本质可用“公开、公平、公正”六个字概括。

由于纳税是一种涉及面较广的社会性法律行为，纳税服务的外延包括：税务机关及税务人员提供的纳税服务、政府其他相关部门提供的纳税（公共）服务、司法机关提供的纳税（司法救济）服务、社会中介机构提供的纳税（代理）服务、其他企事业单位提供的纳税（商业）服务等，它们共同构成了当今社会的纳税服务体系。

（二）纳税人需求导向的纳税服务

纳税人需求导向的纳税服务是指纳税服务的内容、方式等要以纳税人的需求为导向，最大限度地满足纳税人合法合理期望而由税务机关提供的各类涉税服务。其内涵包括：一是公正服务。税务部门要保证纳税人充分享受法定的税收优惠，为纳税人保守秘密，税收执法要公正公平、公开透明，真正维护和保障纳税人合法权益等。这是关系纳税人切身利益最深、最基础的，对于保障纳税人的基本权利以及正常经营、公平竞争甚至生存发展有着决定性影响的服务内容，是纳税人的最大需求。二是便利服务。税务机关要为纳税人及时提供税收信息、简化业务流程，帮助纳税人方便快捷地了解税收政策和履行纳税义务，降低纳税遵从成本等。三是帮扶服务，包括对有特殊困难的纳税人无偿提供必要的信息支持和特色服务等。

二、纳税服务的理论依据

以美国学者威尔逊于1887年发表的《行政学研究》为开端，西方国家开始逐步建立起公共行政这一学科的理论体系和框架，经过一个多世纪的发展和完善，到目前为止，公共行政理论经历了从传统的公共行政理论到新公共行政理论，到新公共管理理论，再到新公共服务理论四次重大的理论改革。本书主要讨论的是新公共管理理论、新公共服务理论、税收遵从理论和社会契约论。

（一）新公共管理理论

1.新公共管理理论的产生及其主要思想

20世纪70年代末80年代初，西方各国普遍存在经济滞胀、政府低效的现象，公众对政府的不满情绪日益强烈。人们迫切希望用一种新的行政理论解决当时的困境，在这种社会背景下，基于公共选择理论“经济人”假设的“新公共管理”范式，世界范围内掀起了一场“重塑政府”、“政府再造”的行政改革浪潮，新公共管理理论应运而生。

该理论最先在美国产生，而后迅速波及西方各国。新公共管理理论以公共选择等理论为基础，认为政府与民众的关系是公共服务的生产者与消费者的关系，主张建立起一个“企业型政府”。新公共管理理论提出的一个重要思想就是政府不再具有“掌舵”和“划桨”的双重职能，而是由市场来完成相应的“划桨”任务，因为市场往往比政府具有更高的效率。同时，政府的主要职能也不再是“掌舵”，而是更好地为社会提供服务。新公共管理理论在对政府部门进行管理的过程中引入了现代经济学和私营企业管理的理论和方法，他们主张以“企业化政府”的理念回应因“技术主义”而造成的机构臃肿、效率低下现象，以公共服务的私有化途径来回应“顾客”的需求。他们认为，税务机关应将为纳税人提供满意的涉税服务作为自己神圣的职责，希望通过“顾客是上帝”的机制对公共部门进行改革，为社会民众提供优质高效的服务，使社会朝着新的方向发展。

2.新公共管理理论的主要影响

新公共管理理论的产生，为政府改革注入了新鲜血液。它通过确立纳税人与政府的平等经济主体关系，为纳税服务的提出做了理论铺垫，有助于提高公共管理的有效性和促进社会的可持续发展。新公共管理理论在树立科学发展理念、规范政府职能、建设服务型政府方面发挥着积极作用。但这并不能掩盖它固有的缺陷和不足，它的经济人假设和意识形态一直受到人们的质疑，因为并非所有公共部门的问题都可用经济学的技术和手段来解决，过分强调用私人部门管理的模式，忽视了公共部门与私人部门之间存在着的重要差别。另外，对市场机制的过分崇拜，也容易使新公共管理理论走入误区。

（二）新公共服务理论

以登哈特夫妇为代表的一些学者针对新公共管理理论提出了一些不同的看法。他们对新公共管理理论进行了理性的反思和批判，并在此基础上逐步发展成新公共服务理论。

该理论是建立在公共利益的观念之上的，即公共行政人员确实是在全心全意为公民服务，强调政府治理角色的转变即服务而非掌舵，要求以公众利益为主要目标，倡导提升公共服务的尊严与价值。作为传统公共行政的一种替代性范式，新公共服务理论树立起“公民权”和“公共服务”的大旗，它试图在摈弃“新公共管理”理论的固有缺陷的基础上，摆脱公共行政的“现代性之隐忧”，促进政府与公民之间的交流和沟通。新公共服务理论本质上是对新公共管理理论的一种扬弃，该理论的许多重要思想对我们的服务行政研究都具有重大的借鉴意义，为服务型政府的构建开辟了一条有价值的实践思路，也为现代公民社会的发展提供了一种新的理论选择。

（三）税收遵从理论

税收遵从是指纳税人按照税法的规定正确履行纳税义务的行为，它以纳税人行为及其决策为研究对象，目的是促进纳税人自觉履行纳税义务。税务行政过程既是税务机关依法行政的过程，同时也是纳税人履行纳税义务的过程。国外学者大多是从纳税人的角度，以威慑理论、契约论和前景理论等为基础来研究税收遵从理论。他们认为，纳税服务的水平直接关系着纳税人税收遵从成本的高低，并进而影响到税务机关征管工作的质量和效率。根据这个理论，税务机关可以通过提高纳税服务水平，来提高纳税人的税收遵从度，相应减少纳税遵从成本，提高征管质量。

值得一提的是，威慑理论、契约论和前景理论都有各自的适用条件，虽然它们对于解释纳税人的税收遵从选择和提高纳税遵从度都有一定的作用，但税务机关必须根据所处的具体情况灵活选用不同的理论和方法，这样才能达到提高纳税人税收遵从度的目的。

（四）社会契约论

社会契约论是法国思想家卢梭在1762年提出的，社会契约论中主权在民的思想，是现代民主制度的基石。卢梭在阐述社会契约论时指出，社会秩序并非出于自然，而是建立在约定之上的。国家是人们相互缔结契约产生的结果，公共权力的出现就有公共的开支，公共的开支依靠公共税收来维持。这就是税收的社会契约理论。其相关理论主要有利益交换论和公共需要论，利益交换论认为一个社会的税收并非单向强制性的，而是国家与臣民的一种利益交换：人民为了享受国家提供的公共服务，获得国家的保护，就要付出相应的税收代价，国家为了保障社会的安全和福利，就需要用人民交上来的税收承担成本。公共需要论则认为，由于人民对“公共物品（或服务）”的需要，而“公共需要”无法通过“私人生产部门”来满足，只能由“国家和政府”作为集体的代表来承担公共物品生产者的责任，其资金即通过税收来筹措。

从以上可以发现，交换论和公共需要论主要是从“个人本位”，即人民需要的角度，说明税收的起源和本质。既然征税是人民（纳税人）自身的需要和委托，围绕征税而提供的纳税服务自然要以纳税人为中心，满足纳税人对公共服务的合理需求。

三、纳税服务的内容结构

纳税服务主要由纳税服务的主体、客体和环境构成。

纳税服务的主体，即纳税服务的供应者，是税务机关和税务工作人员。纳税人和扣缴义务人作为纳税服务的客体，是纳税服务的接受者。纳税服务的环境，包括硬、软两个方面。硬环境包括税务机关的办税服务厅及其他办税设施。软环境包括有关纳税服务的各种法律和法规。

纳税过程包括三个环节，即税前、税中和税后。为了提高纳税人的税前办税能力，需要对其进行相应的公告和辅导；为了纳税人在税中能够方便快捷地履行纳税程序，需要为其创造相应的条件；为了纳税人的税后权益能够得到保障，需要为其提供投诉、仲裁、求偿等多种渠道。由此可见，在纳税人依法履行纳税义务和行使纳税权利的整个过程中，纳税服务贯穿始终。

与此相对应，纳税服务所包含的内容也十分广泛，大体上可以分为税收信息服务、纳税程序性服务、纳税环境服务和纳税权益服务四个方面。

税收信息服务是指税务部门及其工作人员为了使纳税人及其扣缴义务人能够自觉、及时、完整地办理纳税事务，而向其提供的有关税收法律、决策、业务和行政四方面信息的服务。纳税程序性服务是指税务部门及其工作人员在税收征管过程中，为纳税人提供的包括税务登记、纳税申报、税款缴纳、税务检查、税收减免等环节在内的相关服务。纳税环境服务是指税务部门及其工作人员为方便纳税人办理税务事项而向其提供的便利条件和办税环境。纳税权益服务是指税务部门及其工作人员根据《税收征管法》的相关规定，为保护纳税人的纳税情况保密权、陈述申辩权等合法权益而提供的一系列服务。

四、纳税服务的特殊性质

在传统的办税系统中，根据法律规定，纳税人办理相应涉税事项的地点不能自行选择，必须去指定的税务部门才可以。这种公共服务的垄断性极大地抑制了纳税人主动办理涉税事项的自觉性。因此，为了增强纳税人主动申报纳税的自觉意识，税务机关必须提供一定的纳税服务，充分迎合纳税人的合理需求，积极调动纳税人的主动性。这使得纳税服务除了具有一般服务的共性特征外，还应具有一些特殊的性质。

（一）公益性

与追求利润最大化的商业机构不同，税务机关作为社会的公共部门，其推行纳税服务的目的是为了给纳税人提供便利，满足其在办税过程中的各种需要，进而增强纳税人的自觉纳税意识。纳税服务的这种目的决定了纳税服务必须具有不收取任何费用的无偿性。

（二）无形性

纳税服务以理念的形式存在于税务机关开展的各项服务工作中，同时，它又作为一种感受被纳税人所体会。作为征纳双方的一种情感交流，它无形贯穿于税务部门与纳税人的整个接触过程的始终。这种独特的存在形式要求税务机关必须建立起相关的服务监督机制，规范税务工作人员的行为，提高纳税服务的质量。

（三）异质性

纳税服务的无形性以及纳税人需求的多样性，导致纳税人所接受到的服务也不尽相同。同时，又由于税务工作人员素质水平的高低不同，使纳税服务的质量具有很大的随机性和不确定性。所以，有必要对税务工作人员进行定期的纳税服务素质培训。

（四）参与性

作为纳税服务的客体，纳税人对纳税服务活动的参与要求纳税服务系统必须是开放的，并随着纳税人需求的变化而进行相应的调整。纳税服务要始终围绕着不断满足纳税人的需求这一中心进行运转。随着纳税服务提供方式的多样性不断增加，纳税人可以通过税务网站或者信息平台等方式轻松掌握涉税事项的相关信息。纳税人的参与越来越成为纳税服务系统中的一个重要方面。税务网站的推广及应用，咨询中心的设立与维护，在降低税务成本的同时，也体现了纳税人参与纳税服务的重要性。

（五）易逝性

税务机关对服务的提供相当于纳税服务的生产过程，纳税人对服务的接受相当于纳税服务的消费过程，由于纳税服务不能像其他产品那样可以存贮，二者同时发生，又同时消逝，只有服务的结果保存了下来。因此，如何在短暂的纳税服务过程中达到最优的服务效果，对税务机关及其工作人员来说是一个关键问题。

五、纳税服务的基本原则

（一）依法自觉纳税原则

依法纳税，就是要求税务机关在为纳税人提供服务的过程中，重视税收法规宣传，强化税收法规意识，倡导纳税人按照税法自觉纳税，倡导税务机关按照税法从实征税。依法纳税，也是纳税服务的原则。要正确处理严格执法与优化服务的关系。具体地说，规定的服务行为如果没有做到，属于“不作为”，没有规定的服务行为做多了，属于“越权”。因此，不能把纳税服务简单地等同于精神文明建设，不能采取那种混淆征纳双方法律责任的“保姆式”服务方式，更不能超越税收法规的范围和内容提供不合法的服务。

（二）公平公正公开原则

纳税公平，就是要求各级税务机关在执行税收政策时，要严格按照税收法规，公平对待每一个纳税人，其中，自由裁量权的运用不能随意，要对所有纳税人平等对待、一视同仁。纳税公正，就是要求各级税务机关在税收执法问题上，刚正不阿、不徇私情。对于一切违反税收法规的事情，要严格依法办事，维护法律的严肃性。纳税公平、公正原则是纳税服务的基础。为所有纳税人创造一个公平、公正的税收环境，是税务机关追求的目标。

（三）质量效率便利原则

为了确保税收征管合法有效，制定一些必要的办税程序是必要的，但环节过多、程序过于繁杂则会制约纳税服务质量和效率的提高。在实际工作中，应本着兼顾质量和效率的原则，及时了解纳税人的实际需求，快速做出反应，及时化解征纳矛盾，不断加强相关部门之间的协作，缩短办税时间，提高办税效率，规范办税程序，推行“一窗式”管理、“一次性”办结等措施，实行多元化的申报方式和税款缴纳方式，在保证办税质量的同时为纳税人提供更多的便利。

（四）降低纳税成本原则

开展纳税服务工作，也要注意降低纳税成本。这里所说的降低纳税成本，有两层含义：一是降低纳税人的纳税成本；二是降低纳税服务的成本。降低纳税人的纳税成本，就是要通过优化纳税服务的内容和形式，提高纳税服务的质量和效率，切实降低或节省纳税人纳税的金钱成本和时间成本。例如通过网上报税，可以节省纳税人纳税的时间成本；再如通过开展提醒服务，可以避免纳税人的滞纳行为，节省不必要支出的滞纳金。降低纳税服务的成本，也就是说，对税务机关而言，在纳税服务的过程中，也要有成本意识，切实降低或节省税务机关的显性成本和隐性成本。例如过于复杂和严厉的管理措施，会不断加大征收成本，催化偷、逃、骗、抗税的动机。

（五）顾客满意评价原则

纳税服务，应该始于纳税人需求，终于纳税人满意。让纳税人满意，不仅要作为纳税服务的目标，而且还要作为纳税服务的原则要求。纳税服务，把纳税人看作顾客，让纳税人满意源自让顾客满意，顾客满意度就是纳税人的满意度。建立在尊重纳税人的基本权利、保护纳税人的合法权益和满足纳税人的合理合法要求基础上的顾客满意度，是检验税务机关纳税服务以至整个税收工作成效的重要标准。为此，必须建立以顾客满意度为主要评价标准的纳税服务评价体系，并且积极引入第三方评价的评价方法，使顾客满意度客观与真实。

（六）注重社会效益原则

税务机关所具有的政府职能部门的性质决定了其在纳税服务过程中的核心地位，同时，这也符合税收法律、行政法规的规定。但是，树立纳税服务理念，完善纳税服务系统，建立纳税服务机制，不仅仅是税务机关应当履行的职责，更是全社会成员的共同责任。深化纳税服务工作，一方面要求党和政府、国家权力机关、司法机关等相关部门进行积极的配合，另一方面，还要充分发挥社会公众的作用，有效整合社会资源，促进纳税服务工作的良好发展。

3.2　纳税服务的定位

一、纳税服务基本定位

随着新时期我国政府职能的转型，税收工作同步开启了从“管理型”向“服务型”的转变。纳税服务是当前各级税务部门和税收理论界关注和研究的焦点热门话题。近年来，我国的纳税服务从内容、方式、措施、制度等方面都取得了重大进展。但是，由于过去长期计划经济形成的监管理念，我国的纳税服务无论是理论还是实践都存在诸多问题，突出表现在纳税服务的定位还没有确立以纳税人需求为导向，税务部门提供的纳税服务与纳税人的实际需求存在较大差距。而确立以纳税人需求为导向的纳税服务是完善市场经济体制的内在要求，是建立服务型政府的客观要求，是构建和谐税务的时代要求，更是纳税人的迫切要求。

二、纳税人需求层次的基本框架

（一）需求层次理论

需求层次理论是研究人的需求结构的一种理论，由美国心理学家马斯洛在1943年首次提出。他将人的需求按重要性和层次性排成一定的次序，包括生理需求、安全需求、社交需求、尊重需求与自我实现需求。他认为当人的某一级的需求得到最低限度满足后，才会追求高一级的需求，如此逐级上升，成为推动继续努力的内在动力。奥尔德弗（C.P.Alderfer）在此基础上提出“ERG理论”^[1]，与马斯洛的需求层次理论带有普遍意义的一般规律不同，ERG理论则更加偏重于特殊性的个体差异。例如需求层次论始终强调满足—上升的逻辑性，而ERG理论还提出挫折—倒退模式，即当较高层次的需求得不到满足时，人们就会把欲望放在满足较低的需求上。

（二）纳税人需求层次的基本划分(www.xing528.com)

无论是马斯洛的需求层次理论还是奥尔德弗的ERG需求理论，都说明人的需要是呈现多元化与层次性特征的，借助需求理论，也应该可以对目前纳税人需求进行层次划分。这是实施纳税服务的基础，也是进一步完善纳税服务的依据。具体可以划分为以下三个层次：

1.纳税人的存在需求

作为一个具有独立经济利益的纳税主体，与自然人一样，首先需要考虑的就是如何在复杂的社会竞争中得以存在与发展。这个层次上主要包括两种类型的需要：

（1）税收成本最小化需要。纳税人天然地具有追求税收成本最小化的基本需求。这里的税收成本应该是广义的理解，不仅包括直接所负担税额的最小化，也应该包括纳税遵从成本的最小化，即需要提高税务行政效率。

（2）税收公平需要。税收公平需求要求整体税收制度的设计、税收执法的流程等都能够实现社会公平与经济公平，这不仅是纳税人个体存在的需要，也是对少数纳税人利用特权危害社会公共利益进行防范的需要。

2.纳税人的关系需求

对纳税人这个独特的群体而言，由于它作为一个权利主体，就必将与代表国家履行征税权的税务机关产生税收法律关系，社会属性的纳税人在征纳税关系方面也会存在自身的需求，具体包括两种类型的需要：

（1）税收关系和谐需求。越来越多的证据表明，和谐的税收征纳关系有利于降低税收征收成本，提升纳税人遵从水平。从本质上分析，它需要摒弃传统的认为纳税人和国家之间由于社会地位与法律地位的区别而处于非对等地位的错误观念，通过社会合意来构建体现契约精神的和谐关系，真正实现税收主体关系的平等。

（2）税收关系尊重需求。置身于社会之中，谁都希望受到尊重，纳税人也是如此，得到税务机关的尊重是纳税人理应获得的必然权利。

3.纳税人自我实现需求

纳税人在履行了对社会的责任和义务之后，自然希望能够按照自己的意志，独立自主地谋求发展。所以，纳税人希望能够依法参与社会事务的管理，能够依法实现自己的权利，这是纳税人最高层次的要求。在这个层次上，主要包括两种类型的需要：

（1）税收监督需求。政府仅是根据纳税人的授权而成为纳税人缴纳公共资金的托管人和支配人，其终极所有者仍是作为整体的纳税人。因此，纳税人具有对税收分配活动过程的每个环节及其结果的真实性、合规性和效益性进行监控、督促和反映的内在需要。

（2）税收参与需求。税收事务参与是指纳税人真正作为税收法律关系的权利主体，在税收立法和决策过程中，作为利害相关人和一般社会公众，就立法和决策所涉及的与其利益相关或者涉及公共利益的重大问题，以提供信息、表达意见、发表评论、阐述利益诉求等方式参与立法和决策过程。这既是实现纳税人主权和保护纳税人权利的需要，更是保证了税收立法广泛性、税收实施内容的公平性，满足税收民主化的深层次要求。

三、纳税服务与税收执法关系

我国政府将纳税服务定位为税收征管工作的基础，纳税服务应贯穿税收征管全过程。税收征管每个岗位都有各自的纳税服务职责，每个岗位的人都要有服务意识，纳税服务是一种“全员”、“全过程”服务。在逐步完善纳税服务的过程中，税收执法也得到了持续推进。

（一）税收执法与纳税服务的区别和联系

1.税收执法和纳税服务之间的区别

“税收执法是依法治税最根本的表现形式。”依法治税是税务机关依据税收法律法规来管理税收，达到依法征税和依法管税的目的；纳税服务是税务机关依据税收法律法规，主动为纳税人提供各种优质服务。二者外在形式和内在要求都不一样。“依法治税是税收工作的根本原则和要求”，包括依法纳税和依法征税两方面内容，但依法治税重在“治”官、“治”权，重在规范征税行为，主要是对内；纳税服务的对象是纳税人，内容是为纳税人提供高效便捷的服务，主要是对外。

2.税收执法和纳税服务之间的联系

虽然税收执法和纳税服务之间存在上述区别，但二者都是税务部门的法定职责和义务，都贯穿于税收工作的全过程，不依法治税、不依法服务都是行政不作为，都要承担法律后果。依法治税是整个税收工作的根本原则，税务机关向纳税人提供服务也应依法实施，也要坚持依法原则。依法治税是开展纳税服务首先应遵循的前提，没有依法治税，就无从谈起纳税服务；另一方面，优化纳税服务能够使纳税人学法、知法，能够促进其自觉依法纳税，进而推动依法治税。因此，纳税服务是促进依法行政、依法治税的重要手段和必要途径。二者是统一的。不能把依法治税和纳税服务对立起来，割裂开来，严格依法办税，打击税收违法行为，也是对守法行为的保护。探讨新形势下税收执法与纳税服务的关系，就是要在执法与服务的协调发展中，探讨如何才能在两者之间走出一条执法与服务并重的、和谐发展的道路，营造一种“征纳共赢”的和谐税收关系。

（二）正确处理税收执法与纳税服务的关系

1.转变陈旧观念，增强服务意识

我国加入WTO后对政府部门的服务职能提出了更高的要求。要完善投资和发展环境，关键是政府部门要为企业提供一系列优质、高效、公开、透明和便捷的服务。因此，税务机关要转变陈旧的管理观念，增强服务意识，努力实现三个转变，即：由单纯执法向执法与服务的转变；由被动服务向主动服务转变；由形象性服务向实效性服务转变。在严格执法的同时做到热情服务，建立良性互动的征纳关系。

2.树立法治观念，严格执行税法

必须牢固树立依法行政、依法治税的观念，严格执行税法，做到“有法可依，有法必依，执法必严，违法必究”，避免执法的随意性，维护税法的尊严和权威，杜绝执法中的不规范行为。依法治税不仅是“治外”更要“治内”。对税务机关而言，依法治税实际上是一场自我约束、自我规范、自我完善的“自我革命”。“治内”的重要内容就是“治权”，即制约税收执法权，执法不规范、执法随意性过大等问题有相当部分都是滥用、错用执法权引起的。要解决税收执法中存在的问题，必须切实转变观念，坚持内外并举、重在治内、以内促外的指导方针。

3.不断加强税收执法和纳税服务的实践探索

一要加强礼貌服务。这是一切税收服务的起点和基础，也是税务人员道德水准和个人修养的表现。二要严格执法，体现公平、公开、公正原则。对某一纳税人的特殊宽容，就是对其他纳税人利益的损害，也是对公平竞争环境的直接破坏。三要加强政策资讯服务。加强对纳税人的税法宣传、教育和培训，尤其把税收优惠政策及时告知纳税人。在普遍的基础上提供个性化服务，对重点企业可以开展有针对性的重点服务。四要提高征管工作效率。大力推行“一窗式”办税服务，大力简化程序和手续，最大限度减少纳税人的效率损失，降低纳税成本。五要鼓励基层税务机关在纳税服务上大胆创新。纳税服务不能仅仅理解为推出几项便民措施，还必须从根本上简化办税办事程序，创新税收征管服务手段，优化税收征管制度，改革创新税收工作体制和工作模式。

4.建立健全监督制约机制

一要公开办税制度。完善税收法规信息库，公开各项税收法律、法规和政策，公开办税制度、管理流程和服务标准，接受广大纳税人和全社会的监督。二要健全岗责体系。按照定责定岗、职责明确的原则，将执法与服务的职责和要求嵌入税收工作的各个环节，充分发挥各岗位的整体合力。三要构建科学的考核机制。加强和量化对执法和服务的管理考核，并将考核结果与税务人员的工作业绩挂钩。四要落实责任追究制度，对税务人员在执法和服务中出现的问题特别是失职行为，实行严格的责任追究制度。

5.提高税务干部的综合素质

税务机关应从加强自身学习入手，使每一位税务干部做到知法、懂法、守法，不断加强自身修养，提高综合执法能力。只有这样，才能准确无误地将国家的各项法律、法规贯彻落实到位，从而为纳税人提供良好的法律法规的宣传、辅导、培训、咨询等系列服务。

3.3　纳税服务体系的理论框架

在明确了纳税服务内涵与外延、纳税服务定位等问题后，本节从纳税服务机构、纳税服务平台、纳税服务制度、纳税服务理念、纳税服务方式等八个方面出发来构建纳税服务体系的理论框架。

一、以纳税人管理需求为导向，设立纳税服务机构

纳税服务中心是管理、协调和组织本系统纳税服务工作的专门机构。但在实际工作中，有些地方由于人员编制、机构设置等因素，未能设立纳税服务的专门机构；有些地方虽然成立了纳税服务的专门组织，但挂靠在征管处室，相当于征管处室的内设机构；有些地方虽然赋予纳税服务中心独立的机构设置和相应的人员编制，但属于事业单位性质，不具有行政执法权限。以上情形，都在一定程度上制约了纳税服务工作的深入开展。因此，要做好新时期纳税服务工作，强化纳税服务中心的机构建设就显得尤为重要。

目前，我国纳税服务的工作主要是由税务部门来提供的，此外，税务部门还要负责全局性的税收征管工作，其往往将大量的人力物力财力用于税款的征纳上，而不是用于纳税服务。同时，纳税服务是一项内容复杂、涉及面广的系统工程，为了使纳税人的权力得到保障，需求得到满足，需要有专职的部门负责这一工作，从而建立起良好的纳税服务机制。我国目前的现状是，提供纳税服务的中介代理机构机制不健全，中介代理人员专业素质和道德素质整体偏低，代理申报的质量还不高。因此，建立健全专门的纳税服务机构，是不断完善纳税服务机制，实现优质、高效纳税服务的重要保障。成立纳税服务专业化组织反映了以“为纳税人服务”为中心、由一个机构负责纳税服务全过程的基本要求，是我国纳税服务组织机构发展的基本方向。单独设立专门的服务机构，既可以方便纳税人，又可以促使税务机关提高服务效果。建议各级税务机关应根据“统一领导、分级管理”的原则，按照职能执行的侧重方面划分。在县级以上税务机关设立大服务格局的纳税服务组织，其主要职能为全面负责纳税服务工作的管理和实施，包括规范服务、制度建设、考核评价等。县、区及以下各基层税务分局设立纳税服务科，其主要职能为负责纳税咨询、税法宣传、办税服务、纳税培训、行政处罚及权益服务等，并根据业务需要分设多个专业化部门。

二、以纳税人功能需求为导向，完善纳税服务平台

纳税服务平台是服务行为实施过程中的载体和媒介。要在整合服务资源、开辟服务渠道、找准服务载体的基础上，建设标准统一的办税服务厅、全国统一的税务网站群和纳税服务热线，努力搭建一个合理的、功能齐全的、协调高效的纳税服务平台，为纳税服务工作提供支持。抓好税务网站建设。除了要实现网站的税法宣传、纳税咨询、办税服务等基本服务功能外，还应该进一步细化网站服务内容，及时发布最新的税收政策法规，加强网上服务平台建设，提高服务的针对性和有效性。规范办税服务厅建设。按照简便、节省、实用的原则合理设置办税服务厅。有条件的地方，国税、地税局要共建办税服务厅。妥善解决征期申报集中问题，节省纳税人办税时间。完善自助服务功能，方便纳税人快捷办税。畅通信息共享渠道。推进纳税服务热线、门户网站、办税服务厅之间的服务功能整合和互动，建立统一的电子税源档案库，畅通税政、管理和办税服务厅信息共享渠道，有效解决纳税人“多头报送、多次报送”的问题，逐步实现纳税服务平台与税收征管、办公自动化等税收管理系统信息资源共享。

三、以纳税人公平需求为导向，健全纳税服务制度

公平是纳税人最大的需求。人们不患寡而患不均，公平对人们的行为影响极大。心理学的研究表明，当人们受到不公平对待之后，就会产生心理的不平衡，为了恢复心理平衡，宁愿付出一定的代价也要抵制不公平的行为。因此，公平规则是社会和谐的前提。

一是健全纳税服务法律体系。完善的纳税服务法律体系有利于树立良好的纳税服务理念。虽然近年来，国家相关部门对该领域进行了不断的改革与完善，但始终没有一部基本法律来规范纳税人所享有的权利，致使税务机关在税收征管中容易忽视纳税人的合法权益。因此，优化纳税服务的首要任务是健全纳税服务法律体系，将纳税服务的内容、形式、要求、考核标准以及奖惩措施，税收制度的基本内容等问题以法律的形式明确固定下来，切实解决纳税人权益的实现问题。这样，既能提高税务机关对纳税人权利的重视，又能明确纳税人平等的法律地位，使税务人员的执法行为和纳税人权利的保障都能够有据可循，有法可依。

二是推行办税公开制度。办税公开是税务机关依据国家法律、法规的规定，在税收征收、管理、检查和实施税收法律救济过程中，依照一定的程序和形式，向纳税人公开相关涉税事项和具体规定。推行办税公开，是构建社会主义和谐社会的客观需要，是坚持依法行政的重要体现，是优化纳税服务、提高税收征管质量和效率的必然途径。近年来，税务部门推行办税“八公开”，取得了一定的成效，但是距离满足纳税人的需要还有一定的差距。税务机关应加大办税公开力度，通过大屏幕、公开栏、税法宣传单等多种方式向纳税人公开税收政策、法律法规、业务流程和服务标准，特别是对关系纳税人切身利益的涉税信息，必须及时、全面、准确地传达给纳税人，一方面既有利于纳税人对纳税服务过程的监督，另一方面又可以使纳税人深入了解和掌握税务机关的办税制度，充分保障纳税人的知情权。同时，办税公开的形式要针对具体情况具体分析，凡是有利于纳税人知情、纳税人办税和纳税人监督的形式都可以采用，坚持以公开为常态、不公开为例外，规范公开信息的收集、审查、发布程序。利用纳税服务热线、办税服务厅、税务网站等多种渠道，及时、全面、准确地公开税收各项法律法规和规定，使税务机关的行政职责、办事程序、办事结果、监督方式等信息为纳税人和社会各界广泛知晓。

四、以纳税人尊重需求为导向，更新纳税服务理念

税务机关作为政府的公共服务部门，提供的主要产品就是纳税服务，本质上就应该服务于纳税人，就应以纳税人为本，确立“为纳税人服务”的理念和宗旨。

实践证明，是否以纳税人为本，是否真正确立“为纳税人服务”的思想，其纳税服务的成效是有很大差异的。因此，要做好新时期纳税服务工作，首先必须强调理念和宗旨问题，将纳税服务作为做好各项税收工作的前提和基础。理念是行动的先导。由于税务机关是国家政府机关，导致有些税务干部在纳税人面前有一种强势感，不能平等地对待纳税人。因此，税务机关及其工作人员必须时刻牢记以纳税人为中心，坚持依法行政，满足纳税人的合理需求，从根本上转变服务理念。征纳双方法律地位平等是税收法律关系的基本准则，也是和谐征纳关系的基本要求。在依法向纳税人行使征税权利的同时，注重保障纳税人各项合法权益。公正执法是社会主义市场经济健康发展的客观需要。税务机关要坚持“公平、公正、文明、效率”的治税思想，坚持税法面前人人平等，摆正自己的角色和定位。在税收管理理念上，引导税务人员由单纯执法者角色，向执法服务者角色转变，从思想深处打下要以纳税人为本的烙印，改变以往只注重对纳税人检查和处罚的观念，激励税务人员自觉履行纳税服务义务，用优质的服务为公平公正执法保驾护航。

五、以纳税人效率需求为导向，创新纳税服务方式

近年来，税务机关在实践中为纳税服务工作探索出了很多有效的路径，各级税务机关通过开展首问责任制、预约服务、一站式服务、政务公开等工作，在纳税服务领域开辟了新的方向，提高了纳税服务质量。但与此同时仍然存在着办税程序繁琐、服务水平不齐、服务效率低下等诸多问题，纳税人的需求还没有得到充分满足。因此，税务机关要以纳税人的效率需求为导向，进一步创新纳税服务方式。

第一，加强税法宣传。税法宣传是提高税法遵从度的重要途径。要加大税法宣传力度，提高税法宣传的全面性、及时性、准确性。丰富宣传内容。继续大力开展纳税人依法纳税、税务部门依法征税的宣传，尤其要注意加强对税收征管操作性措施等程序法的宣传，促进全面落实依法治国基本方略和深入推进依法治税，引导形成全社会理解税收的良好氛围。实行分类宣传。针对不同行业和不同经济类型的纳税人，企业管理层、财务主管、办税人员等不同群体，以及涉税中介机构、行业协会等不同组织，按照不同需求，突出重点，分别开展宣传。根据纳税人对税法宣传的不同需求，通过税务网站、短信平台等途径，为纳税人提供个性化税法订制服务。创新宣传形式。坚持正反面典型宣传相结合，既广泛宣传依法诚信纳税的典型，又对涉税违法犯罪大案要案进行曝光。进一步完善税法宣传“三同步”（重要税收政策及管理措施文件同步起草、同步报审、同步发布）机制。运用多种宣传方式，将传统媒体宣传与新兴媒体宣传相结合，注重利用互联网、12366纳税服务热线、手机短信等新兴载体深入开展税收宣传活动。

第二，强化纳税咨询。纳税服务的一个重要方面就是为纳税人提供纳税咨询辅导。要充分运用各种现代化科技手段优化税收管理流程，完善纳税咨询的内容和手段，及时、准确地解答纳税人提出的涉税问题。拓展纳税咨询渠道。积极探索多种咨询途径，大力推行网络在线咨询，实现纳税咨询形式的新突破。积极引导纳税人通过12366纳税服务热线、税务网站等专业咨询渠道进行纳税咨询。做好纳税咨询回复。办税服务厅要及时将税收政策和管理要求告知纳税人，税收管理员要及时对纳税人进行办税辅导，解决纳税人办税过程中遇到的问题，要针对不同纳税人的特点，定期收集和了解他们的不同需求，积极开展更加周到细致的个性化纳税咨询服务。规范纳税咨询管理。明确各级税务机关职责，规范工作流程，优化受理程序。切实加强各个工作环节的衔接，明确前台咨询和后台业务支持部门岗位的责任。加强对纳税咨询情况的统计分析，实行纳税咨询服务全过程记录和监督，定期开展咨询回复满意度调查，严格实行责任追究制度。

第三，完善办税服务。办税服务质量和效率是检验纳税人满意度的重要标准。要进一步优化办税流程，简化办税手续，完善网上申报，减轻办税负担。优化办税流程。省级以下税务机关要对税收业务流程进行集中梳理，对自行增加、重复累积的征管流程及时清理和规范。重点清理办税流程中的重复环节，对能够下放的审批权限和前移的审批事项要尽量下放和前移，并加强后续管理。完善办税流程内控机制，建立新增办税流程会签制度。新增业务流程必须经过归口负责部门会签执行，防止内部管理环节复杂、重复而增加纳税人办税负担。科学测算办税事项时间耗费，并作为评估办税流程的依据，积极推广办税业务标准化作业。税源管理环节和税务稽查环节要统筹规划，合并调查和检查事项，避免影响纳税人正常生产经营活动。丰富办税方式。按照窗口受理、内部流转、限时办结的要求，运用电子通信等现代化科技手段，积极推行多种办税服务制度，使纳税人从繁杂的办税流程中解脱出来，不断提高税务机关纳税服务的科技含量。有条件的地方可以逐步扩大涉税事项“同城通办”的业务范围，为纳税人提供一系列方便、快捷、经济、高效的服务。精简涉税资料。充分利用现有信息资源，全面清理并取消要求纳税人重复提供的涉税资料。重点清理申报表无效和重复数据栏目，整合附报资料，探索实行综合申报表。在纳税人办理各种涉税事项时，不得要求纳税人重复提供已存入税收征管信息系统的各项信息。税务机关开展税收分析、税负调查等工作时，不得要求基层和纳税人重复报送相关报表和涉税信息。确有需要，由归口负责部门审核后统一下达。积极推行无纸化办税，延长纸质资料报送期限，在电子资料具备法律效力的前提下取消纸质资料报送。

六、以纳税人多样需求为导向，拓展纳税服务范围

纳税服务的内容取决于纳税人在履行纳税义务过程中的需要，纳税人纳税服务需求的多样性，也就决定了纳税服务内容的多样性。目前，税务部门为纳税人提供了多项纳税服务，归纳起来，主要可分为政策性服务、程序性服务、权益性服务和个性化服务。税务部门应当在现有纳税服务内容的基础上进行调整、完善和拓展。

第一，政策性服务。这是纳税服务的内容和税务机关的义务，要贯穿于税收工作的全过程。由于税收政策很多而且变化很快，征纳双方信息又不对称，纳税人很多问题是由于没有及时了解政策或没有正确理解政策造成的。所以，税务部门要拓展宣传渠道，通过办税服务厅、税务网站、电视、报纸等种多种途径为纳税人提供大众化、广普型的税法宣传。要加强政策辅导，每年组织1～2次新税收政策和优惠政策的培训，帮助纳税人正确理解和运用好税收政策。要通过电话、邮件、网站、专业人员等途径，及时、准确解答纳税人各种涉税疑难问题。

第二，权益性服务。各级地税部门要切实尊重纳税人的平等主体地位，在依法向纳税人行使征税权利的同时，注意保障纳税人各项合法权益。随着我国民主法制进程的加快，纳税人法律意识、维权意识不断增强，税收权益性服务需求不断增加。尊重和保护纳税人的合法权益，是纳税服务必不可少的内容。因此，税务部门在依法行政过程中，在设计和制定各项管理制度时，都要把保护纳税人的合法权益作为一个重要因素考虑进去，利用网站、热线、办税服务大厅等多种渠道，充分尊重和保护纳税人的各项合法权利。同时，还要积极建立税企沟通机制，不断增进双方的理解和信任，确保征纳双方沟通渠道的畅通。利用纳税服务宣传平台，及时、全面、准确地公开税收政策，广泛征求纳税人的意见和建议，适时进行纳税人需求问卷调查，将举报或投诉案（事）件的查处、办理情况及时反馈或回访纳税人。全面提高税务机关与纳税人的接触效率。另外，在各种纳税服务渠道建立后，还应该对其进行实时的更新和维护，保障纳税服务渠道的顺畅运行。

第三，程序性服务。这是纳税服务的核心内容，就是按照规定的工作流程，为纳税人办理相关涉税事宜的服务。目前，程序性服务很大一部分是在办税服务厅通过CTAIS完成的，但仍然存在程序复杂、效率不高等问题。因此，根据纳税人的纳税服务需求，税务部门要进一步简化办税流程，提高信息化水平，整合办税服务厅功能，把能够放在大厅核批的事项都归并到大厅办理，使纳税人在办税时感到便捷高效、轻松愉快。

第四，个性化服务。不同区域、行业、规模及素质的纳税人有不同的需求，随着社会形势的发展和纳税人情况的变化，纳税人的服务需求也会不断变化，因此，必须提高税务部门对不同纳税人的各类合理需求的重视。如果纳税服务不考虑不同纳税人的特殊情况，则不利于税务机关合理配置征管资源和进行税源监控分析。所以，税务部门不仅要努力满足纳税人的共性需求，也要创造条件满足不同类型纳税人的个性化需求。根据不同纳税服务渠道的特点，对不同纳税人群体进行差异化的渠道选择，同时，还要积极发挥税收管理员、办税服务厅人员和稽查人员直接接触纳税人的优势，及时掌握纳税人情况的变化，适时调整、更新纳税服务的内容，开展个性化宣传，努力满足不同类型纳税人的办税需求。

七、以纳税人优化需求为导向，强化纳税服务监督

我国目前的纳税服务工作中存在的一个突出问题就是尚未建立起一种能够客观反映服务质量的评价机制，致使纳税服务的质量和效率得不到有效的监督和制约。多年来，税收管理的考核指标单一性、局限性，造成税收工作的考核监督主要集中在收入任务的完成和征管质量的效率上，税务人员的征管不作为、程序不到位、时限不合法等方面缺乏有效的监督机制。传统评价机制的主体、内容、对象、方法不够统一，对如何监督、怎样监督等缺乏实施细则。今后应进一步完善纳税服务考核机制，建立纳税服务评价机制和规范标准。结合新时期对纳税服务工作的新要求，将监督和评价机制深入到征收、管理、稽查各环节，使服务工作的各个方面在操作程序上都有科学的规范。要结合税收各岗位人员的职责，充分发挥和调动税务人员优化服务的主观能动性和创造性，把纳税服务的内容细化、量化，实行个体户计算机定税，杜绝人工核定税负的随意性，增强操作的规范性，坚持办税公开，除了税务机关的自身监督之外，还要广泛接受纳税人和社会各界的监督，通过采取公众投票、打分、问卷调查等方式，把服务行为置于有效的社会监督之下，从根本上增强税收征管工作的公开性、透明性，让每一个纳税人缴放心税、明白税、公平税。

八、以纳税人中介需求为导向，规范纳税服务代理

纳税服务是一项内容复杂、涉及面广的系统工程，我国目前的纳税服务工作主要是由税务部门来提供的，这是法律赋予征税主体的应尽的义务和责任，但它不可能包办纳税人的所有涉税事宜。在税务机关提供的纳税服务之外，纳税人所需要的其他税收服务项目，应当通过税务代理的途径来解决。越来越细的社会分工使得税务代理成为现代纳税服务体系的重要组成部分，并且具有税务机关不可替代的重要作用。一方面，纳税人作为服务的购买者，选择自己最满意的商品，通过市场的竞争机制促进税务代理业的发展。另一方面，税务中介机构的设立有利于税收征管的专业化发展。因此，为了使纳税人的权力得到保障，需求得到满足，有必要设立专职的中介部门负责这一工作，建立起税务机关专门服务与社会服务结合的税收服务体系，两种服务相互结合、相互补充、相互促进、协调发展，才能使纳税服务工作步入健康的发展轨道。具体工作主要应从以下两方面着手：

第一，健全税务代理制度。税务代理制度主要是指税务代理的管理制度。尽管目前的《征管法》和《税务代理试行办法》已经从法律上明确了税务主体各自的权利和义务，为推行税务代理制度提供了基本法律依据，但仅此还不能满足税务代理正常运行和健康发展的需要，还应制定一套完整的法律法规，进一步规范税务代理活动中征、纳、代三方的行为。此外，现阶段应在原有规章制度的基础上，加紧制定有关税务代理业务开展的具体规章制度，如制定颁布正式的税务代理工作规程、税务代理收费办法、税务代理监督管理办法等，完善注册税务师执业准则，规范税务代理工作，约束代理人员的行为。

第二，提高税务代理人员的综合素质。税务代理行业是一项知识密集、技术密集、高智能的综合性服务产业，执业人员不仅要熟悉税收政策法规和掌握操作技能，还要具备丰富的财会知识，要懂税收、懂核算、懂管理。因此，要从思想上把“以人兴业”，建立高素质人才队伍作为战略任务来对待。以提高专业素质为重点，促使从业人员真正做到终身学习，提高专业判断能力和执业水平，培养良好的职业道德，树立强烈的开拓意识、敢为人先的创新精神。注重对人才的培养和管理。税务代理行业市场的竞争实际上就是人才的竞争，服务水平的竞争。一方面，需要开阔眼界，多渠道引进人才，向高等院校、社会招聘业务骨干。另一方面，应加强对现有人员的培训、教育，提高、充实他们的专业知识，培养其良好的服务意识和态度。

【注释】

[1]美国耶鲁大学的克雷顿•奥尔德弗（Clayton Alderfer）在马斯洛提出的需要层次理论的基础上，进行了更接近实际经验的研究，提出了一种新的人本主义需要理论。奥尔德弗认为，人们共存在3种核心的需要，即生存（Existence）的需要、相互关系（Relatedness）的需要和成长发展（Growth）的需要，因而这一理论被称为ERG理论。