税收与税制：理论基础及法律规定

第二章　税收与税制

内容提要：本章主要介绍了税收与税收制度等理论基础。首先，介绍了税收的含义、基本原则与职能。然后，在介绍税收制度构成要素的基础上，进一步介绍了西方国家和我国税收制度的发展状况。最后，介绍了税收模式内容与分类。

公共资本和土地，即君主或国家所特有的两项大收入源泉，既不宜用以支付也不够支付一个大的文明国家的必要费用。那么，这必要费用的大部分，就必须取决于这种或那种税收。换言之，人民必须拿出自己一部分私人的收入，给君主或国家，作为一笔公共收入。税收制度则是国家通过立法程序规定的各种税收法令和征收管理办法的总称。

2.1　税收概述

本节首先介绍了税收的含义、本质与特征。其次，介绍了税收的基本原则。最后介绍了税收的职能与作用。

一、税收的含义、本质与特征

（一）税收的含义

“税收”产生以后，人类社会经历了从奴隶社会、封建社会、资本主义社会到社会主义社会的重大历史变迁。古今中外的政治家、史学家、经济学家们一直在探索税收的奥妙，但直到资本主义生产方式建立以后，才逐步形成一个比较科学的认识。

1.西方经济学者对税收的定义

税收历来是西方资产阶级经济学中的一个最为敏感的问题。对税收的定义，虽然观点不同，表述各异，但多是归集前人的论点，互有补充修正。一般认为，税收是国家为实现社会经济目标，按预定的标准进行的非惩罚性的、强制的从私人部门向公有部门的资源转移。最早回答什么是税收的经济学家是18世纪古典经济学的代表人物亚当•斯密，他在《国民财富的性质和原因的研究》一书中指出：公共资本和土地，即君主或国家所特有的两项大收入源泉，既不宜用以支付也不够支付一个大的文明国家的必要费用。那么，这必要费用的大部分，就必须取决于这种或那种税收。换言之，人民必须拿出自己一部分私人的收入，给君主或国家，作为一笔公共收入。1832年，德国财政学家海因里希•劳（Ran）从国家课征的角度指出：“税收并不是市民对政府的回报，而是政府根据一般市民的义务，按照一般的标准，向市民的课征。”1895年，美国财政学家塞里格曼在《租税各论》中指出：“赋税是政府对于人民的一种强制征收，用以支付谋取公共利益的费用，其中并不包含是否给予特种利益的关系。”英国的《新大英百科全书》给税收作了如下定义：“在现代经济中，税收是国家财政收入最重要的来源。税收是强制的和固定的征收；它通常被认为是对政府的收入的捐献，用以满足政府开支的需要，而并不表明是为了某一特定的目的。税收是无偿的，它不是通过交换来取得。这一点与政府的其他收入大不相同，如出售公共财产或发行公债等等。税收总是为了全体纳税人的福利而征收，每一个纳税人在不受任何利益支配的情况下承担了纳税义务。”

国外学者对税收概念的阐述虽有差别，但它们都在不同程度上反映出税收的本质特征：税收是国家行使公共权力所进行的一种强制征收；税收是国家对私人经济财物的一种无偿征收；征税的主体是国家，但这种权利必须有法律予以保证。

2.我国学术界对税收定义的认识

我国学者对税收定义的认识，是随着时代的变迁而不断发展的。在新中国成立以前，一般认为税收是国家赋予人民的强制负担。新中国成立后，随着社会主义经济建设事业的蓬勃发展，财税理论研究也逐步深入，尽管认识上不尽一致，但对税收定义的理解逐步加深，比较有代表性的观点可以分为三类：第一类观点认为，税收是国家凭借政治权力，按照预定标准，无偿地集中一部分社会产品形成的特定分配关系。第二类观点认为，税收是国家为满足社会公共需要，依据其社会职能，按照法律规定，参与国民收入中剩余产品分配的一种规范形式。第三类观点认为，税收是国家为实现其社会经济目标，按预定的标准对私人部门进行的非惩罚性和强制性的征收；是将资源的一部分从私人部门转移到公共部门。

上述三类观点中，第一类观点突出了国家分配，第二类观点突出了满足社会公共需要，第三类观点把税收的范围限定在对私人部门的征收，均具有鲜明的时代特征。

（二）税收的本质

税收的定义是对税收本质属性的概括。由此，我们可以对税收的本质做如下描述：税收是国家为满足公共需要，凭借公共权力，按照法律所规定的标准和程序，强制地、无偿地、定量地取得财政收入的基本形式，它体现政府与纳税人之间以法律为准绳结成的特殊分配关系。对税收本质的理解，应包含以下几个层次的含义：

1.税收是国家取得财政收入的基本形式

国家存在并履行其职能，都离不开一定的物质基础。为了满足国家一般社会公共需要，税收、公债、官产收入、财政发行、国有企业利润上缴等多种形式都曾经被政府采用以取得必要的物质资财，但这些财政收入形式中，产生最早、运用最普遍、筹集财政资金最有效的形式首推税收，税收始终是各国政府财政收入的最重要来源。

2.政府征税凭借的是公共权力

在现代社会中，政府可以凭借两种权利来取得财政收入，即财产权利和公共权力。公共权力与财产权利最大的区别在于，前者是强制的，它的行使不必经过被执行者的同意，而财产权利的行使则是建立在自愿、有偿的基础上。税收分配可以超越所有制形式，向单位和个人征收实物和货币。因此，税收分配的结果必然使社会产品的所有权发生转移，即由经济单位和个人转为政府所有。

3.政府征税的目的是为了实现其公共职能的需求

税收是一种以政府为主体的收入形式和分配活动。在税收分配活动中，政府是征税主体，单位和个人是纳税主体，两者并非处于一种完全平等的地位，而是一种权利与义务的关系，是一种强制性缴纳关系。

4.税收必须借助法律形式来进行

政府为行使职能和满足社会公共需要，凭借公共权力，强制地向经济单位和个人征税以取得财政收入，但这种收入的取得必须在一定的法律规范之内进行，征税主体既不可多征，纳税主体也不可少纳，双方的权利义务关系通过税法来规范、约束和调整。税收只有通过法律形式，才能使统治阶级各个成员在利益上得到统一，并通过政府使每个纳税人接受。

（三）税收的特征

税收是国家凭借公共权力参与社会产品分配取得财政收入的主要形式，它具有强制性、无偿性、固定性三大特征，称为税收的“三性”。

1.税收的形式特征

税收的“三性”是税收区别于其他财政收入的形式特征，不同时具备“三性”的财政收入就不成其为税收。税收的形式特征体现在：

（1）税收的强制性。税收的强制性指的是征税凭借政府的公共权力，通过颁布法令实施，任何单位和个人都不得违抗。税收的强制性可以从以下几个方面理解：首先，税收的强制性来自于政府公共权力的强制性。税收的强制性是税收作为一种财政范畴的前提条件，也是政府满足公共需要的必要保证。其次，税收的强制性与生产资料的占有没有直接关系。征税以国家承认社会产品最初归属于不同所有者为前提，又是以否定不同所有者对社会产品占有的不可侵犯性为结果。税收的强制性也可称为非自愿性。税收之所以不是纳税人的一种自愿缴纳，而是强制缴纳，是因为它并不是凭借财产权利建立的经济关系，因而不具有财产权利经济关系的自愿、有偿特点。最后，税收的强制性必须以法律形式加以规范和约束。税收是一种典型的依法分配的财政收入形式，为了防止税收强制性的税收原理滥用，就需要国家制定科学、公正、规范的法律制度，把国家的征税权力与纳税人的纳税行为纳入法律的轨道，从这个意义上说，强制性就是法律的制约性。

（2）税收的无偿性。税收的无偿性指的是国家征税以后，税款即为国家所有，既不需要偿还，也不需要对纳税人付出任何代价。税收的这种无偿性，与国家债务所具有的偿还性是不同的。但也必须指出，税收无偿性是相对的。因为针对具体的纳税人来说，纳税后并未获得任何报酬，从这个意义上说，税收是不具有偿还性或返还性的。但若从财政活动的整体来考察，税收的无偿性与财政支出的无偿性是并存的，实际上政府从社会取得的一切税款都会通过财政支出的安排直接或间接地返还给社会，这里又反映出有偿性的一面，但这种返还绝不是对每个纳税人所缴税款的等价补偿，而是从社会公共需要出发集中统一支配使用。

（3）税收的固定性。税收的固定性指的是征税前就以法律的形式规定了征税对象以及统一的比例或数额，并只能按预定的标准征税。一般说来，纳税人只要取得了税法规定的收入，发生了应税的行为，拥有了应税财产，就必须按规定标准纳税，不得违反。同样，政府也只能按预定标准征税，不得随意更改。当然，对税收的固定性也不能绝对化，以为标准一定，永不更改。随着社会经济条件的变化，课税标准的改动是必然的，只有这样才能使税收制度更为科学合理。所以，税收的固定性实质上是指征税有一定的标准，而这个标准又具有相对稳定性。

税收的上述三个形式特征，是税收内在本质属性的外在表现，是税收区别于其他财政收入形式的重要标志，它反映了一切税收的共性。税收的三个形式特征也是一个完整的统一体，缺一不可。无偿性是税收分配的核心特征，强制性和固定性是对无偿性的保证和约束。

2.税收和其他财政收入形式的区别

（1）税收与国家信用的区别。国家信用是国家以债务人的身份，通过发行公债筹集财政收入的一种形式。与税收相比，发行公债必须按约定的期限归还并支付利息，不具有无偿性。而且，税收是国家依照税法规定，依率计征，保证了财政收入的稳定和均衡。而发行公债，债权人必须自愿，债权人与债务人双方必须平等互利，必要时通过协商达成一致，当然不可能像税收那样具有强制性和固定性。

（2）税收与国有企业上缴利润的区别。利润上缴是国家凭借生产资料所有权提取国有企业利润收益的一种分配形式。税收与利润上缴虽然都是国家参与企业纯收入分配的形式，但两者有明显的区别。税收分配是以国家公共权力为依托，以国家法律为后盾，适用于不同所有制经济成分，同时具有强制性和固定性，而利润上缴只适用于国有企业的利润分配，在实行现代企业制度的条件下，其强制性相对较弱，其有偿性和灵活性比较明显。

（3）税收与政府性收费的区别。政府性收费是政府机关为单位和居民个人提供某种特定服务，或是批准使用国家的某些权利等而收取的报酬或经济补偿。政府性收费属于国家财政收入的一种形式，但“费”与税两者也是有区别的：税是无偿的、固定的，一般由税务部门集中征收，国家统筹使用，而费的基本特征是有偿的，收费的标准随提供服务的内容和数量有一定的灵活性，而且一般由提供服务的政府机关实行定向收费、专款专用。

（4）税收与罚没收入的区别。罚没收入是对违章、违规行为实施的一种经济处罚，罚没收入比税收具有更明显的强制性和无偿性，是财政收入的一种特殊形式，与税收相比，罚没收入缺乏固定性，具有定向性、一次性的特征，对取得财政收入缺乏稳定可靠的保证。

（5）税收与财政发行的区别。财政发行是国家利用货币发行权，以弥补财政赤字为目的而增加货币发行、筹集财政收入的一种形式。税收与财政发行同样具有明显的区别：税收对现有社会产品在国家和纳税人之间的分配，不改变社会产品的价值总量，而财政发行必然会使被分配的名义价值量发生虚增；税收和财政发行都会引起商品物价的变动，但税收对物价的影响是局部和结构性的，而财政发行对物价的影响则是全局的、普遍性的，由于增发的货币没有相应的社会产品作基础，容易出现盲目膨胀的趋势，其结果必然是导致货币贬值、物价上涨和社会经济生活的紊乱。

二、税收的基本原则

（一）税收的原则

税收原则的产生和发展随国家的产生而出现，至今已有5000多年的历史。但税收原则提出至今仅有200多年。

1.西方税收原则的提出

西方经济学界公认首位明确、系统阐述税收原则的是古典政治经济学派创始人亚当•斯密，亚当•斯密处于资本主义上升时期的自由竞争阶段，在《国民财富的性质和原因的研究》一书中，主张自由放任和自由竞争，认为政府应减少干预或不干预经济。从这种经济自由主义的立场出发，亚当•斯密提出了税收“平等、确实、便利、最少征收费用”四个原则。

第一，平等原则。亚当•斯密的平等原则是指国民应依其所得收入多少向国家缴纳租税，亚当•斯密的平等原则认为税收应保持“中性”，不能因征税改变财富分配的原有比例。同时认为应该量能纳税，合理负担。第二，确实原则。确实原则指国民所纳税目与条例应当确实，纳税的时间、地点、数额、手续等都应明确规定。第三，便利原则。便利原则指政府规定的纳税时间、地点、方法等都应尽量方便纳税人。第四，最少征收费用原则。最少征收费用原则也叫征收经济原则，是指在税收的征收过程中，税务部门所耗用的费用应减到最低的程度。

亚当•斯密的四大原则是在总结前人思想的基础上提出的，他从生产力的发展以资本为基础的立场出发，阐明了如何使赋税的负担和征收合理化的问题。

2.中国税收原则的提出

我国税收原则思想的产生大大早于西方国家，西周时期我国便产生了类似公平税负的原则。春秋时期，管仲（约公元前730～公元前645年）也提出“相地而征”，即按土地的具体情况确定赋税轻重，也体现了公平税负的思想。由此可见，此时虽然没有像亚当•斯密那样明确系统提出“税收原则”这样的表述，但其税收原则的思想已经产生并形成了流派。

3.西方税收原则的发展

税收原则产生于一定经济条件之下，也随着经济的发展而不断发展变化，从早期税收原则的产生到现代税收原则的成熟，经历了不同时期和不同流派的发展过程。

（1）资本主义从自由竞争向垄断过渡时期。德国社会政策学派代表人物阿道夫•瓦格纳在其代表作《财政学》中提出，国家对经济活动具有积极的干预作用，在这种思想指导下，他提出了四项税收原则。①财政原则。财政原则是指税收收入应充足而灵活地保证政府财政的需要，同时税收收入要有弹性，能随经济增长而自动增加。②经济原则。经济原则是指国家征税不能阻碍国民经济的发展，而应该有助于资本形成，促进国民经济的增长。③公正原则。公正原则是指税收应该体现普遍负担和平等负担的精神，税收应毫无遗漏地遍及社会上每一个人，同时又应按其能力的大小实行累进税率。④行政原则。行政原则是指税法的制定和实施都应当便于纳税人履行纳税义务。

与亚当•斯密的税收原则相比，阿道夫•瓦格纳的税收原则有了较大的完善，它要求税收收入既要充分又要灵活，同时明确提出培植税源的思想。阿道夫•瓦格纳的税收原则为以后税收理论的发展奠定了基础，如财政原则奠定了弹性税制的理论基础；公平原则为建立累进税率制度奠定了理论基础。

（2）资本主义垄断时期。凯恩斯主义认为经济危机和失业的根本原因是有效需求不足，而解决之道是国家干预，因此他强调的是税收的宏观效率原则。在凯恩斯主义和福利经济学说的影响下，理查•A.马斯格雷夫提出了公平和效率两个原则。①公平原则。公平原则是指税收负担的公平分摊，税收公平的标准可以通过两项原则来表达：其一，受益原则。纳税人缴纳的税收应当和享受政府活动产生的受益相一致，多受益者多纳税，少受益者少纳税。其二，支付能力原则。税收应按照支付能力体现横向和纵向公平，如果具有同等支付能力，则应当承担同等税负，如果支付能力不同，则应按能力强弱承担不同的税负。②效率原则。税收效率包含经济效率和行政效率两个方面：其一，经济效率。指税收应有利于资源配置达到最优，从而实现经济的有效运行。其二，行政效率。是指应当尽量提高征收的效率，减少征收费用。

4.中国税收原则的发展

中国经历了漫长的封建社会，伴随着改朝换代，在不同阶段产生了种种不同的税收原则理论。例如儒家的“薄敛”、法家的“重税”、墨家的“常征”，以及征之以度、公平负担等。新中国成立以后我国的税收原则也随着政治经济的发展而有所变化。在国民经济恢复时期，为了适应国家财政和恢复经济的需要，实行简化税制、合适负担的税收原则，极大程度上保障了生产的恢复和国家建设的需要。在社会主义改造时期，我国实行的税收原则是“积累资金”和“公私区别对待，繁简不同”，其目的是为了配合“三大改造”和国家重点建设，达到税收的合理负担。从1956年到十一届三中全会以前，受到“左”的“非税论”的影响，我国于1958年进行了两次税制简并，强调减少税种，简化税制，甚至提出“以利代税”。在这种税制原则的指导下，税制结构受到了破坏，税种的作用也被严重削弱了。

（二）税收原则的内容

在现代财政理论中，公认较为重要的四个税收原则是：效率原则、公平原则、收入原则、法治原则。

1.效率原则

在四个原则中，效率原则是税收的核心原则。效率是指成本与效益、投入与产出之间的比例关系。税收效率原则就是指税制建设和税收政策要符合税务活动的节俭和经济有效性的要求。税收效率原则包括经济效率、行政效率和社会效率三个方面。

（1）税收的经济效率。税收作为一种重要的再分配工具，具有改变资源配置的作用，使用得好就能够促进资源配置合理化，刺激经济增长；使用得不好则可能扭曲资源配置格局，阻碍经济发展。如果税收起到的是前一种作用，就是有效率的，如果起到后一种作用，就是无效率的。如果经济运转本身已经是高效率的，税收活动就以不干扰经济运转为有效率，如果经济运转是低效率甚至是无效率的，税收效率就体现在它对经济活动有效的干预上。提到税收的经济效率就不得不提到税收中性的概念。税收中性是指政府在制定税收制度和税收政策时能够不扭曲市场机制的运行，不影响市场机制下原有的资源配置。在市场经济条件下，微观经济主体以最大效用为目标进行消费或者是生产，如果政府课税改变了微观经济主体的经济行为以及私人部门税前的资源配置状况，这种效果就是税收的非中性。引入税收中性概念以后，税收经济效率的概念可以概括为：政府制定税收制度时，尽量使税收对市场经济运行产生的扭曲以及社会福利损失最小化。

（2）税收的行政效率。税收行政效率也叫税收征收效率，它通过税收成本和税收收入的比较进行衡量，税收成本与入库税收收入的比率越小，税收的行政效率就越高，反之则越低。税收成本指国家为征收税款而耗费的一切费用，包括管理费用或征收费用、纳税费用以及政治费用。在税收收入相同的情况下，税收成本越低，税收行政效率就越高。从目前来看，国际上税收成本占税收收入的比重一般在2％～8％之间。影响税收行政效率的主要因素有：税务机关的设置及职能的划分、税收征管方法和税务规章的制定、税务机关的办事效率及征收的质量效率。因此，要提高税收行政效率，应首先优化税务机关的设置和职能划分，明晰各部门权责，做到“各司其职”、“各负其责”；其次，要完善税收征管方法和征管制度，随经济条件的发展变化适时调整；再次，必须加强对税务工作人员的职业培训，提高其工作效率，优化征收管理，达到节约征收费用，降低税收成本，从而提高税收行政效率的目的。

（3）税收的社会效率。税收应当促进经济的发展，如果经济发展以社会秩序的紊乱、生态环境的破坏为代价，就不可能真正达到目的。因此政府在制定税收政策、设计税收制度时，必须考虑税收在取得财政收入、调节经济运行上对生态环境造成的正负效应。当然这种影响是间接的，是通过税收政策所要鼓励或限制的产业和消费活动而发生作用的。因而，税收的社会生态效率不仅考虑税收对经济的影响，而且考虑税收产生的外部效应。

2.公平原则

税收学界一直将公平原则作为设计税制的基本原则和基本目标，税收公平与否往往是检验税制和税收政策好坏的标准。公平是指税收对所有纳税人必须公平、平等。税收公平原则也包含三个层次的内容，依次是税收的负担公平、税收的经济公平和税收的社会公平。

（1）税收的负担公平。第一层次是税收负担的公平，税收公平首先要解决税收负担与纳税人的条件是否一致，这就是第一层次的税收公平——税收负担或税收本身的公平。这一层次的税收公平有两个方面的含义，形成两个制约。一是具有同样纳税条件的人纳同样的税，这是对征税合理性的一种制约，它限制政府不顾纳税人具体情况而采取摊派式的征税办法。二是就社会整体而言，纳税人因付出税款而减少的价值至少必须与纳税人获得的因税款使用而增加的价值相一致，这是对征税规模和税款使用合理性的一种制约。国家不能随意使用纳税人的税款，使用时须受纳税人的监督，保证其用在有利于社会经济发展、造福全体社会成员方面。只考虑征税的合理，不考虑税款使用的合理，这样的税收公平观是不全面的。

（2）税收的经济公平。第二层次是税收的经济公平。所谓税收的经济公平，就是通过课税机制建立机会平等的经济环境。经济环境的平等主要是竞争环境的平等或者说机会的平等。如果平等的竞争环境已经具备，并且税收政策本身对平等竞争没有妨碍，税收可以保持中性。如果不存在平等竞争环境，那么就必须形成一种机制扫除平等竞争的制度障碍。在这种机会平等基础下，人们按能力进行竞争，通过自身努力即增加劳动数量、提高劳动质量而形成的收入差别，有的人收入高、有的人收入低、有的没有收入甚至可能亏损，都应当被认为是合理正常的，如果对收入要征税，也应当采取比例税，一视同仁。机会平等的标准是劳动和贡献，而不是血统和出身、地位和权力、财富和金钱。

（3）税收的社会公平。第三层次是税收的社会公平。社会公平主要体现在公民之间在社会分配、政治权利、社会待遇、个人权益等方面，通过一定的体制、制度、管理和政策，体现公正、平等。公平天然以社会公平为主，主要借助外在力量来实现。强调社会正义，重视收入课税，直接参与财富再分配，对低收入阶层进行照顾，这是税收杠杆促进社会公平的最主要方面。此外，它还在以下方面体现着社会公平：①在税收征管过程中，坚持非歧视原则，平等地落实应有的税收待遇，客观公正地进行税务处罚；②在税款使用过程中，坚持民主决策、制约和监督原则，使纳税人权益得以充分体现。

探讨税收的社会公平，还需分清机会公平与结果公平。机会公平是指每个人都以同样的机会开始生活，获得收入。结果公平是指人们在不同的机会或同等的机会中取得的可支出收入大致平等。从各国的经验来看，尽管机会公平是任一社会竭力追求的目标，但只有公平的机会是不充分的，即使公平的机会也会产生不公平的结果，因而有必要通过收入再分配政策来实现结果公平。特别地，作为公平收入分配的税收政策，对于机会公平的作用力度有限，而对于实现结果公平更为有效。

3.收入原则

税收是我国财政收入的主要形式，可以说税收是保证国家职能发挥的主要物质基础，如何在有利于经济发展的条件下，增加国家的财政收入，这就是税收的收入原则。它包括以下几个方面：

（1）要有利于组织收入。税收收入是我国目前财政收入的主要形式，这要求它必须具备两个特点，充裕和稳定。税收收入必须充裕，才能保证经济建设和社会发展的需要，同时税收收入又应该稳定可靠，否则难以保证收入的经常性，以维持经常性的支出。因此收入原则首先要求在对税种的选择上慎之又慎，选择税源充沛且收入可靠的税种。其次在征收的过程中要做到足额稳定，在征收时必须严格地依照税法的规定，把该征收的税及时、足额地征收入库，不让税收流失，使税收收入和国民生产总值、国民收入保持适当的稳定比例关系。但是有利于组织收入也不是说收入越多越好，不能单纯为了增加收入涸泽而渔。

（2）要有利于促进经济增长和培养税源。税收分配必须有利于国家宏观调控，有利于为经济增长和培养充沛的税源创造条件。这和组织收入并不矛盾。经济增长是税收增长的源泉，只有保证经济快速健康的增长，才能真正实现税收的内在增长。因此，应该正确处理聚财与生财的关系，在选择设置税额和设置税率时应视国家经济状况所能提供财力的可能性和政府职能要求的支出量综合考虑。税收政策的选择应该能够同时有利于经济发展和税源的培养，同时利用税收优惠政策搞好税源建设，扩大税基，使税收收入能够水涨船高。

（3）合理征收、适度征收。合理征收首先指征收的范围要合理，该征的税要征，不该征的税不征。其次是税收负担要合理。适度征收是指税收的广度和深度要合适。征税既要满足社会公共的需要，同时又要考虑国民经济的发展。在综合考虑国家经济能力和纳税人负担能力的前提下，要调整税制结构和税率高低，有效合理地组织财政收入。

（4）强化税收征收管理。收入原则还要求税收征收过程中的有效性，要求加强征收管理，节约征收费用，减少税收流失。首先要通过制度性安排堵塞征收管理中的漏洞，通过合理设置税务机构、明晰职能范围减少征收费用。其次要提高税务干部素质，严格税务执法，打击偷税、抗税、骗税行为，减少在征收过程中的税款流失。

4.法治原则

法治原则是指在税收征纳过程中，遵循依法治税的原则，做到有法可依，有法必依，依率计征。税收的法治原则包括以下几个方面。

（1）建立健全税收法制度，实现有法可依。税收法制是国家制定的用以调整国家与纳税人之间在征纳税方面的权利及义务关系的法律规范的总称，是国家及纳税人依法征税、依法纳税的行为准则。要想做到依法治税，其前提条件是完善税收法制，做到有法可依，而且税法必须完整，必须结合我国的实际情况，具有可行性、统一性、规范性和相对稳定性。统一性是指税权集中，其中包括立法和执法，立法集中在立法机关，全国性的基本税法必须由最高立法机关或由其授权的机关统一制定。税法的统一性还包括执法权和解释权的统一，税收法规必须集中由国家设立的税收专门工作机构统一执行和解释。规范性是指税法中对纳税人、课税对象、税目、税率、纳税时间、地点、方法、违章处理、罚则等都必须有明确的规定，符合一定的标准，前后一致。相对稳定性是指税法应和其他法律一样，随着一定条件的变化做出相应的调整，同时必须在一定时期内保持稳定，不可朝令夕改，使税法失去权威性、严肃性。

（2）加强税法的宣传，实现有法必依。实现依法治税，除了有法可依，下一步就是有法必依。再完善的法律条文，如果不被人们接受和遵守，其制定也就没有任何意义。因此加强税法宣传，提高公民的法治观念，使公民普遍守法，是依法治税的基础。法治原则要求我们通过各种方式、采用各种手段进行广泛、持久、深入的税法宣传和教育工作，在完善税收立法的同时提高广大纳税人的纳税意识，使人们自觉地履行纳税义务，并同偷税行为作斗争。

（3）提高税务人员的素质，实现执法必严。立法和行政，也就是执法，犹如一个硬币的两个面，是法治社会最重要的两个环节。有了完善合理的税收法制，有了自觉遵守税法的公民，还要有一支高素质的行政执法队伍，才能保证税法的实施效果，真正高效率地实现依法治税。因此，加强税务人员建设，提高税务人员素质成为从严执法、依法治税的关键。税务人员的政治素质高，在执行工作中就能坚持税法面前人人平等，敢于同以权抗法、偷税漏税等违法行为作斗争；税务人员的业务素质高，才能够准确地理解税法，正确地运用税法，及时足额地征收税款。

（4）建立健全税务司法机构，实现违法必究。司法，是三权鼎立的另外一只鼎足。我国税务司法机关由各级人民检察院和各级人民法院组成。建立健全各级税务检察院，加强税务司法监督，及时查处各类税务刑事案件，打击税务犯罪活动，有效履行税务司法职责，维护税法的严肃性，是依法治税的保证。

三、税收的职能与作用

（一）税收职能的内涵与特征

1.税收职能的内涵

税收职能是指税收这种分配本身所固有的功能，它是指由税收本质所决定，内在于税收分配过程中的功能。税收职能可从两个方面考察：首先，税收作为政府提供公共品，满足社会公共需要的价值补偿所具有的功能；其次，税收作为政府履行职责的政策工具所具有的功能。

2.税收职能的特征

税收职能作为由税收本质所决定，内在于税收分配过程中的功能，具有内在性、客观性和稳定性特征。

（1）税收职能的内在性。税收职能是税收本质所固有的内在属性。税收本质是国家为向社会提供公共品、对社会产品进行的强制、无偿和规范的分配。税收的这种本质属性必然要体现在税收职能之中。税收职能与税收共生共存，不可分割。

（2）税收职能的客观性。税收职能是客观存在的，它不以人的意志为转移。税收职能的客观性是由税收职能的内在性所决定的。这种客观性，一方面表现在不论人们是自觉认识还是尚未充分认识它，是正确运用还是错误运用了它，税收的职能都依然存在。所不同的只是它所产生的社会影响有大有小、有好有坏而已；另一方面，税收职能的客观性还表现在它要受到客观条件的制约。随着客观条件的变化，税收的职能还会在不同广度和不同的深度上得到不同的反映。正如在自然经济和商品经济条件下，税收职能所反映的程度就具有明显的差异。

（3）税收职能的稳定性。税收职能作为税收本质的一种固有属性，无论在内涵和外延方面都是稳定的，尽管人们对税收职能的认识及运用能力有一个不断深入、不断加强的过程，但它不会因为国家需要的变化而发生根本的改变。

（二）税收职能的内容

1.财政收入职能

财政收入职能，即税收是国家强制地、无偿地取得财政收入的一种手段，是国家财政收入的保证。这是税收最原始、最基本的职能。税收组织财政收入的职能是由税收的本质所决定的，正因为税收具有强制性、无偿性、固定性的本质特征，才使它成为国家取得财政收入最直接、最有效、最可靠的手段。税收“三性”，使税收在保证财政收入的稳定、及时、均衡、可靠等方面远远超越其他财政收入形式。税收财政职能发挥，要处理好有以下几个方面的问题：

（1）税收在财政收入中的地位。税收组织财政收入职能的发挥程度，首先取决于税收在财政收入中的地位。如果税收比重过低，意味着人们把较多的财政收入任务放在其他收入形式上，税收筹集资金功能的发挥不可能充分；而只有当税收成为最主要财政收入形式后，受到人们的普遍重视，其组织财政收入职能才会有较大程度的发挥。

（2）税收（财政收入）总量。当税收确立其最主要财政收入形式的地位后，税收总量的确定，实际上就是财政收入总量的确定。这个总量的确定，应坚持满足国家履行职能的需要，又不能超过社会经济负担能力的原则。

（3）税收筹集资金的形式结构。税收组织财政收入职能的发挥，总要借助若干个具体的税种，这就牵涉到税种形式结构的问题。税种形式结构问题包括税种数量和各税种在税收总额中所占的地位等问题，科学合理的税种结构有利于发挥税收组织财政收入的职能，关于这方面的问题我们将在以后的章节中作进一步的讨论。

2.调节经济职能

税收调节经济的职能是指税收反作用于经济的职能，指税收在参与分配、组织财政收入过程中，调节经济运行、协调经济比例、刺激经济效率、服务于特定经济目标的能力。税收调节经济职能有广义和狭义两种解释。广义税收调节包括直接调节和间接调节。直接调节可以直接改变国民收入分配比例；间接调节则是利用税收分配，改善纳税人或负税人的物质利益，以此诱导其调整自己的经营活动，按国家要求的方向努力。狭义税收调节仅指间接调节。税收调节经济的范围相当广泛，能覆盖社会再生产的各个环节，社会经济生活的各个角落，因而在国家调控经济的体系中，居于重要地位，是掌握在国家手中的最重要的经济杠杆。税收调节经济职能发挥的直接依据是国家确定的一定时期的经济计划目标和经济政策，如产业政策、分配政策、投资政策、区域发展政策等。

3.反映监督职能

反映监督职能是税收对整个经济生活和税收征纳情况实行有效的反映和监督的功能。税收在参与分配过程中，涉及国民经济的各个部门和社会再生产的各个环节，税收的数量和构成必然会反映出社会经济各个方面的状况，反映出各部门比例关系和社会再生产各个环节是否协调。税收还能够反映纳税人产品结构、销售状况、成本水平、企业纯收入等方面的信息，国家通过税务登记、税源调查与预测、纳税检查等，可以加强对纳税人经济活动的检查和监督，确保国家财政收入。税收反映监督职能的发挥，与税收分配范畴自身的特点是分不开的，税收涉及面广、综合性强，无论是宏观经济比例还是微观经济中的问题，都会在税收上有所反映。深入研究税收反映经济运行状况的信息指标，特别是一些先行指标，能为国家经济决策提供更为科学、可靠的依据。

（三）税收职能的作用

税收的作用是指税收职能在一定社会经济条件下的具体运用所反映出来的效应或效果，是税收内在职能的外在表现，常常受社会客观条件以及税收具体制度的制约，不同的社会制度，不同的生产力发展水平，不同的经济运行模式，以及人们对税收作用的主观认识，都会影响税收作用的发挥，造成税收的具体作用在广度和深度上存在差异。

1.组织财政收入的作用

在社会主义市场经济条件下，税收成为我国财政收入的主要形式，税收收入逐年大幅度上升，税收组织财政收入的作用，体现在以下两个方面：一方面，税收来源的广泛性。税收不仅可以对流转额征税，还可以对各种收益、资源、财产、行为征税；不仅可以对国有企业、集体企业征税，还可以对外资企业、私营企业、个体工商户征税等。税收保证财政收入来源的广泛性，是其他任何一种财政收入形式不能比拟的。另一方面，税收收入的及时性、稳定性和可靠性。由于税收具有强制性、无偿性、固定性的特征，因此税收就把财政收入建立在及时、稳定、可靠的基础之上，成为国家满足公共需要的主要财力保障。

2.配置资源的作用

在社会主义市场经济条件下，市场对资源配置起主导作用，但市场配置资源，也有它的局限性，可能出现市场失灵（如无法提供公共产品、外部效应、自然垄断等）。这时，就有必要通过税收保证公共产品的提供，以税收纠正外部效应，以税收配合价格调节具有自然垄断性质的企业和行业的生产，使资源配置更加有效。

3.调节需求总量的作用

税收对需求总量进行调节，以促进经济稳定，其作用主要表现在以下两个方面：一方面，运用税收的“内在稳定器”^[1]功能，自动调节总需求。累进所得税制可以在需求过热时，随着国民收入的增加而自动增加课税，以抑制过度的总需求；反之亦然。从而起到自动调节社会总需求的作用。另一方面，根据经济情况变化，制定相机抉择的税收政策来实现经济稳定。在总需求过度引起经济膨胀时，选择紧缩性的税收政策，包括提高税率、增加税种、取消某些税收减免等，扩大征税以减少企业和个人的可支配收入，压缩社会总需求，达到经济稳定的目的；反之，则采取扩张性的税收政策，如降低税率、减少税种、增加某些税收减免等，减少征税以增加企业和个人的可支配收入，刺激社会总需求，达到经济稳定的目的。

4.调节经济结构的作用

在社会主义市场经济条件下，税收对改善国民经济结构发挥着重要作用，具体表现在：第一，促进产业结构合理化。税收涉及面广，通过合理设置税种，确定税率，可以鼓励薄弱部门的发展，限制畸形部门的发展，实现国家的产业政策。第二，促进产品结构合理化。通过税收配合国家价格政策，运用高低不同的税率，调节产品之间的利润差别，促进产品结构合理化。第三，促进消费结构合理化。通过对生活必需消费品和奢侈消费品采取区别对待的税收政策，促进消费结构的合理化。此外，通过税收调节，还可以促进社会经济组织结构、流通交换结构等的合理化。

5.调节收入分配的作用

在市场经济条件下，由市场决定的分配机制，不可避免地会拉大收入分配上的差距，客观上要求通过税收调节，缩小这种收入差距。税收在调节收入分配方面的作用，具体表现在以下两方面：一方面，公平收入分配。通过开征个人所得税、遗产税等，可以适当调节个人间的收入水平，缓解社会分配不公的矛盾，促进经济发展和社会稳定。另一方面，鼓励平等竞争。在市场机制失灵的情况下，由于价格、资源等外部因素引起的不平等竞争，需要通过税收进行合理调节，以创造平等竞争的经济环境，促进经济的稳定和发展。

6.保护国家权益的作用

税收是对外开放进程中保护国家权益的重要手段。税收在这方面的作用主要有：第一，根据独立自主、平等互利的原则，与各国进行税收谈判，签订避免双重征税协定，以发展我国的对外贸易和国际经济技术交往。第二，根据国家经济建设发展的需要，对进口商品征收进口关税，保护国内市场和幼稚产业，维护国家的经济独立和经济利益。第三，根据我国的实际情况，对某些出口产品征收出口关税，以限制国内紧缺资源的外流，保证国内生产、生活的需要。第四，为扩大出口，实行出口退税制度，鼓励国内产品走向国际市场，增强出口产品在国际市场上的竞争力。第五，根据发展生产和技术进步的需要，实行税收优惠政策，鼓励引进国外资金、技术和设备，加速我国经济的发展。第六，对外国人和外国企业来源于我国的收入和所得征收所得税，维护国家主权和利益。

7.监督经济活动的作用

社会主义市场经济体制下，在根本利益一致的基础上仍然存在着整体利益与局部利益、长远利益与眼前利益的矛盾。因此，必须加强税收监督，督促纳税人依法履行纳税义务，保障社会主义市场经济的健康发展，具体有：第一，保证税收组织财政收入任务的圆满完成。随着我国经济形势的不断发展，出现了一些偷逃税款的现象，使国家财政收入遭受严重损失。因此，必须加强税收监督，严肃税收法令和纳税纪律，才能保证税收组织财政收入任务的顺利完成。第二，保证经济杠杆作用的充分发挥。通过税收监督，可以了解税收政策的效应，有利于协调税收活动同整个宏观经济的运行相吻合，更好地发挥税收调节经济的作用；同时，将搜集到的税收信息及时传递给企业，可以使税收更好地发挥促进企业加强经济核算、提高经济效益的作用。第三，保证国家税法的正确贯彻执行。通过税收监督，可以揭露、制止和查处违反国家税法的行为，增强纳税人依法纳税的自觉性，从而保证国家税法得到正确的贯彻执行。第四，保证社会经济运行的良好秩序。通过税收监督，积极配合公安、司法、工商行政管理等部门，严厉打击各类违法犯罪行为，自觉维护社会主义财经纪律，保证社会经济运行的良好秩序。

2.2　税制的构成要素与分类

本节首先介绍了税收制度的含义。其次，介绍了包含课税对象、纳税义务人等在内的税收制度构成要素。最后，按不同标准分类，介绍了不同类型的税收制度。

一、税制的概述

税收制度一般是指国家通过立法程序规定的各种税收法令和征收管理办法的总称，它有广义和狭义之分。狭义的税制是指各种税的基本法律制度，体现的是税收的征纳关系；广义的税制指包括各种税收法律法规、条例、实施细则、征收管理办法及国家机关之间因税收管理发生的各种关系。对税收制度的概念，应从以下几个方面深入认识：

（一）税收制度是税收本质的体现

税收是国家凭借政治权利对社会剩余产品进行分配的一种特定分配关系。税收凭借的是国家的政治权利，税收制度是国家通过立法程序加以确定的。因此，从税种开征到变更直到废止，都需要经过专门的立法部门通过严格的法律程序，任何其他单位和个人都无权开征、停征、变更、废止税收制度，也不得任意制定与税法相抵触的文件、规章。任何人违背税法都将受到法律的制裁。税收的本质又在于税收所体现出来的特定的分配关系，通过课税，微观经济主体之间的资源配置产生了变化。而税收制度通过设计税类、设置税种、规定税率、划定计税范围等一系列的活动，使国家和微观经济主体的分配关系通过法律法规的形式确定下来，从而使税收的本质得以具体体现。

（二）税收制度是税收职能实现的保障

税收职能是税收的内在固有的职责和功能，要使税收职能成为现实，就必须依赖具体的税收制度。税收的调节职能和监督管理职能的实现，也同样需要税收制度的保障。建立完善、科学、合理的税收制度，对征纳税款的具体要素和环节进行明确的规定，才能够满足政府管理公共事务的需要，保证税收职能和税收作用的实现。

（三）税收制度是征纳双方的依据

税收制度是国家以法律形式确定的关于税收的法规和制度的总称。它是国家及纳税人依法征税和纳税的行为准则和法律依据。税收制度规范征纳双方的权利和义务，明确规定征什么税、对谁征、征多少、何时征。征纳双方都应依照税收制度行事，纳税人应根据税制规定缴纳税收，不偷税逃税漏税；同时征税机关也应根据税法的规定及时足额地征收税收。税收制度的目的是保障国家利益和纳税人的合法权益，维护正常的税收秩序，保证国家的财政收入。

二、税制的构成要素

（一）课税对象

课税对象又称税收客体，它是指税法规定的征税的目的物，是征税的根据。课税对象是税收要素中最基本的要素，也是一种税收原理税区别于另一种税的主要标志。与课税对象相关的几个概念：

1.课税对象与课税依据

课税依据又称税基，表明依据什么征税。一些税种的课税依据就是它的课税对象，如企业所得税的课税依据和课税对象都是企业的应税所得额；而另一些税种的课税依据和课税对象则是两个概念，如房产税的课税对象是房产，而其课税依据是房产原值（扣除一定比例后）或房屋的租金收入。

2.税源

税源是指税收的经济来源或最终出处。有的税种的课税对象和税源是一致的，如所得税，其课税对象和税源都是纳税人的所得；有的税种的课税对象与税源不同，如财产税的课税对象是纳税人的财产，但税源往往是纳税人的收入。由于税源是否丰裕直接制约着税收收入规模，因而积极培育税源始终是税收征收管理工作中的一项重要任务。

3.税目

税目是课税对象的具体项目或课税对象的具体划分。一般来说，一个课税对象往往包括多个税目，如消费税、关税。当然，也有的课税对象十分简单，不再划分税目。税目的划分，可以使纳税人更透彻地了解税收制度，也可以使国家更灵活地运用税收调节经济，如对各个税目规定不同的税率，就是调节经济的方式之一。

（二）纳税义务人

纳税义务人简称纳税人，又称为纳税主体，是指税法规定的负有纳税义务的单位和个人。纳税人可以是自然人，也可以是法人。所谓自然人，一般是指公民或居民个人；所谓法人，是指依法成立并能独立行使法定权利和承担法定义务的社会组织，主要是各类企业。与纳税人有联系的一个概念是负税人。负税人是指最终负担税收的单位和个人，它与纳税人有时是一致的，如在税负不能转嫁的条件下；有时是分离的，如在税负可以转嫁的条件下。

（三）税率

税率是指国家征税的比率。税率是国家税收制度的核心，它反映征税的深度，体现国家的税收政策。一般来说，税率可划分为比例税率、累进税率、定额税率三类。

1.比例税率(www.xing528.com)

比例税率是对同一课税对象，不论其数额大小，统一按一个比例征税。在比例税率下，同一课税对象的不同纳税人的负担相同。它具有鼓励生产、计算简便的优点，也有利于税收征管，一般应用于商品课税。比例税率的缺点是有悖于量能纳税原则，且具有累退性。

2.累进税率

累进税率是指对同一课税对象随着数量的增加，征收比例也随之升高的税率，其具体形式是将课税对象按数额（或按比例）大小划分为若干等级，对不同等级规定由低到高的不同税率。在累进税率下，可以有效地调节纳税人的收入，正确处理税收负担的纵向公平问题，一般应用于所得课税。累进税率的累进依据按课税对象的指标形式分为绝对额和相对率两种，即“额累”和“率累”。额累是以征税对象的绝对额为依据划分级数，分级累进征税，如所得税。率累是以征税对象的相对率为依据划分级数，分级累进征税，如土地增值税。

实行累进税率在累进方法上又可分为“全累”和“超累”。税收原理“全累”税率是指纳税人的全部课税对象都按照与之相对应的那一级税率计算应纳税额。“超累”税率是指把纳税人的全部课税对象按规定划分为若干等级，每一等级分别采用不同的税率，分别计算应纳税额。

“全累”和“超累”，都是按照量能纳税的原则设计的，但两者有不同的特点：首先，“全累”的累进程度高，“超累”的累进程度低，在税率级次和比例相同时，前者的税负重。其次，在级距的临界点处，“全累”会出现税额增长超过所得额增长的不合理情况，“超累”则不存在这种问题。最后，“全累”在计算上简便，而“超累”则计算较为复杂。

3.定额税率

定额税率又称固定税率，它是按课税对象的一定计量单位直接规定一个固定的税额，而不规定征收比例。定额税率在计算上更为便利，而且由于采用从量计征办法，不受价格变动的影响。它的缺点是负担不尽合理，因而只适用于特殊的税种，如资源税等。

应当指出，比例税率、累进税率、定额税率都是法律上的税率形式，即税法可能采用的税率。若从经济分析的角度考察税率，则税率还可以分为名义税率、实际税率、边际税率、平均税率等。

（四）纳税环节

纳税环节是税法上规定的征税对象从生产到消费的流转过程中应当缴纳税款的环节。纳税环节有广义和狭义之分。广义的纳税环节是指全部征税对象在再生产活动中的分布情况。例如，在生产环节可以开征增值税、消费税等；在流通环节可以开征增值税、营业税等；在消费环节可以开征特种消费性质的税收等。广义的纳税环节实际上属于税种结构问题。狭义的纳税环节主要是指商品流转过程中，纳税人应当缴纳税款的环节，它主要解决对征税对象征几道税和在哪一个或哪几个流转点上征税的问题。如消费税规定在消费品生产、加工或进口的某一环节征一道税；增值税实行道道环节征税等。

（五）纳税期限

纳税期限是指纳税人在发生应税行为之后，向税务机关缴纳税款的时限。不同性质的税种以及不同情况的纳税人，其纳税期限也不相同。我国现行税制的纳税期限有三种形式：第一，按期纳税，根据纳税义务发生的时间，通过确定纳税间隔期，实行按期纳税。第二，按次纳税，根据应税行为的发生次数确定纳税期限。第三，按年计征，分期预缴，按规定期限预缴税款，年度结束后汇算清缴，多退少补。纳税期限的确定，要考虑到多种因素，既要考虑生产经营的特点、纳税人的规模大小、纳税人经济核算周期的长短，又要考虑到财政收入的均衡性。

（六）减税免税

减税免税是对某些纳税人和征税对象给予鼓励或照顾的一种特殊规定。是税法的原则性和灵活性相结合的体现。减免税的主要内容：第一，减税和免税。即对应纳税额少征一部分或全部给予免征。第二，起征点。即征税对象达到征税数额开始征税的界限。征税对象数额达到或超过起征点的，就其全部数额征税，未达到起征点的不征税。第三，免征额。即征税对象总额中免予征税的数额，它按一定标准从征税对象总额中减除，免征额部分不征税，只对超过免征额的部分征税。第四，减免税的类型。有关税法、税收条例、实施细则、具体规定中明确规定的减免税；有关税法已明确可以减免，但需要按税收管理体制逐级报批的减免税；纳税人由于客观原因造成暂时性困难，不具备缴纳全部税款或部分税款的能力，需按税收管理体制逐级报批的减免税。

随着我国税制改革的逐步深入，减免税的范围、内容已做了较大的调整，除确有必要保留的税收减免政策在税法中明确规定外，执行中将一般不再减税免税，以保证税法的严肃性。

（七）违章处理

违章处理是对纳税人违反税收法规行为所采取的处罚措施，它保证税收法令的贯彻执行，体现税收的强制性。

税收违章行为包括：违反税务管理基本规定，如纳税人未按规定办理税务登记、纳税申报等；偷税，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假纳税申报，不缴或者少缴应纳税款；逃税，纳税人逃避追缴欠税；骗税，纳税人骗取国家出口退税；抗税，纳税人以暴力、威胁方式拒不缴纳税款。

违章行为的处理，主要有以下几种措施：征收滞纳金；处以税务罚款；追究刑事责任。

三、税制的分类

当今世界几乎所有国家均采用复合税制，税收体系由许多种构成，各税种之间既存在联系又有差别，要想建立科学完善的税收制度，加强税收管理和进行科学研究，就有必要根据税种的特征进行恰当的分类。以下是常见的几种税制分类方式：

（一）根据征税对象划分

根据征税对象划分，可以分为流转税类、所得税类、财产税类、资源税类、行为税类。

1.流转税

流转税是指以商品交换或提供劳务的流转额为征税对象的税收。计征流转税的前提条件是商品的生产和交换，其计税依据是商品销售额、增值额、营业收入等。流转税在各国税收总额中占较大比例。其税种主要有增值税、消费税、营业税、关税等。

2.所得税

所得税是指以纳税人的应税所得额为征税对象的税收。它主要是在国民收入形成后，对生产经营者的利润和个人的纯收入发挥调节作用。在我国目前开征的所得税主要包括：企业所得税、外商投资企业、外国企业所得税和个人所得税。

3.财产税

财产税是指以各种财产（包括动产和不动产）为征税对象的税收。它主要对某些财产发挥调节作用。我国开征的财产税包括：房产税、契税和准备开征的遗产税。

4.资源税

资源税是指对开发和利用国家自然资源而取得级差收入的单位和个人征收的税收。目的在于对从事自然资源开发的单位和个人所取得的级差收入进行适当调节，以促进资源的合理开发和使用。主要包括资源税和城镇土地使用税。

5.行为税

行为税是指对某些特定的经济行为开征的税收。所谓特定行为，是指国家出于财政目的或限制目的而特定选择的经济行为和非经济行为。目前我国的行为税包括：车船使用税、车船使用牌照税、印花税、屠宰税、筵席税等。

（二）根据征收实体划分

根据税收的征收实体划分可以分为实物税和货币税两大类。实物税是指以实物（如棉花、粮食等）作为征税实体的税收，如我国1985年以前征收的农业税；货币税是指以货币形式（如现金、支票、银行转账等）作为征税实体的税收，如现行的各类税收。

（三）根据征收方法划分

根据征收方法划分，可以分为定率税和配赋税两大类。定率税是指国家根据税法中规定的税率，依率征收的税收；配赋税是指国家事先规定某种税应征的总额，然后再依一定的标准进行层层分摊，最后落实到每一个纳税人。正常情况下，一个国家的税制都是采用定率税，实行严肃规范的税收制度，配赋税只有在非常时期无法按照正常的程序计征时才采用，如发生战争时。

（四）根据计税依据划分

根据计税依据划分，可以分为从价税和从量税。从价税是指以征税对象的价格作为计税依据的税收，如目前征收的增值税、营业税等；从量税则是指以征税对象的数量、重量、容积或体积为计税依据的税收，如目前征收的资源税等。从价税和从量税各有特点。从价税税额能够体现合理负担的税收政策，税额随商品价格变化而变化，从而与国民经济的发展相关，有利于税收的稳定和增长，因此，大部分的税收中都采用这一计税方法；从量税具有计税简便的特点，但税收负担和财政收入不能随价格高低而增减，因而税收负担不尽合理。在我国现行税制中，同时采用了从价税和从量税，但是以从价税为主。

（五）根据税收和价格关系划分

根据税收和价格关系划分，可以分为价内税和价外税两类。价内税是指税款构成商品或劳务价格组成部分，在计算税收时必须以含税价为计税依据。价外税是指税款作为商品或劳务价格的附加，在计算税收时必须以不含税价为计税依据。价内税主要是在计划经济条件下，运用计划价格的产物。在价格已定条件下，国家可以通过调整价格中税收的比例来调控经济。价外税主要存在于市场经济条件下，此时商品的价格由价值决定并受供求关系影响，国家征税只能附加到价格上，通过商品的销售实现税收，同时对商品的销售产生影响，从而调控经济。大部分国家采用价外税。我国在1994年税制改革以后，以增值税为主体的流转税税制体系的建立，标志着我国流转税开始向价外税发展。

（六）根据税负能否转嫁划分

根据税收负担是否能够转嫁划分，可以分为直接税和间接税。直接税是指由纳税人直接负担的各种税收，纳税人就是负税人。通常人们将所得税和财产税划为直接税，这类税又称对人税。间接税是指纳税人能将税负转嫁给他人负担的各种税收。因此，纳税人不一定是负税人，最终负担税收的人可能是消费者、生产者或者是纳税人本身。间接税主要包括流转税类，又称对物税。

（七）根据税收管理权限划分

根据税收的管理权限和使用权限划分，可以分为中央税、地方税、中央地方共享税。中央税是指中央管辖课征并支配的税种，主要包括：消费税（含进口环节海关代征的部分），车辆购置税，关税，海关代征的进口环节增值税。地方税是指由地方管辖课征并支配的税种，主要包括：城镇土地使用税，耕地占用税，土地增值税，房产税，车船使用税，车船使用牌照税，契税，屠宰税，筵席税，农牧业税。中央与地方共享税是指属于中央政府与地方政府共同享有并按照一定比例分成的税种，主要包括：①增值税（不含进口环节由海关代征的部分）：中央政府分享75％，地方政府分享25％。②营业税：铁道部门、各银行总行、各保险总公司集中缴纳的部分归中央政府，其余部分归地方政府。③企业所得税、外商投资和外国企业所得税：铁道部门、各银行总行及海洋石油企业集中缴纳的部分归中央政府，其余部分中央与地方政府按比例分享。分享比例是2003年所得税收入中央分享60％，地方分享40％，2003年以后另定。④个人所得税：除储蓄存款利息所得的个人所得税外，其余部分的分享比例与企业所得税相同，2003年所得税收入中央分享60％，地方分享40％，2003年以后另定。⑤资源税：海洋石油企业缴纳的部分作为中央收入，其余部分归地方政府。⑥城市维护建设税：铁道部门、各银行总行、各保险总公司集中缴纳的部分归中央政府，其余部分归地方政府。⑦印花税：证券交易印花税收入的94％归中央政府，其余6％和其他印花税收入归地方政府。

2.3　税制的发展

一、西方税制的发展

税收制度的发展是指构成税制的各个税种的演变及主体税种的交替变更的历史过程。随着经济发展的水平不同，社会性质不同，税收制度也具有不同的性质和特点。概括起来，税收制度大致经历了简单的直接税制、以间接税为主的税制及现阶段采用的以间接税和直接税为主体的双主体税制和直接税为主的税制。

（一）早期西方税制

最早的直接税制比较简单粗糙，税收产生之后对于人和财产的直接课征可以说是典型的直接税，例如人头税、户税、车马税等。早期的直接税以征税对象的某些外部标准规定税额，不考虑纳税人的实际支付能力，也不存在任何扣除。因此，早期的直接税是极不公平的。随着社会经济的发展和政治制度的变革，这种直接税逐渐被更加科学的形式所替代，现代的直接税中对人课税主要是个人所得税和企业所得税，对物课税则主要是财产税、遗产税和赠予税。早期的间接税也是非常简单的，课征范围较窄，一般只在有经常活动的地点或对参与交换的产品开征，例如盐税、茶税、市场税等。

随着商品经济的发展，到了封建社会的后期，特别是到了资本主义社会，社会生产力得到了惊人的发展，客观上为间接税的推行提供了条件。关税、消费税、产品税、销售税等税种得以发展，传统的间接税才逐渐演化为现代税收体系。间接税为主体的税收体系和直接税税收体系相比具有税源充裕、课征范围广泛、收入方式灵活、具有弹性等优点。它比直接税更加隐秘，有利于推进资本主义工商业发展，从经济上推进整个社会进步。

（二）现代西方税制

随着社会生产力的发展和生产方式的变革，流转税与社会生产和消费产生了新的矛盾。首先是流转税扭曲了再分配，导致了收入分配的不公平。其次，保护性关税的推行阻碍了资金、劳动力和商品的自由流动，激化了各资本主义国家之间的矛盾。这使得以所得税和财产税为主体的现代直接税制逐步确立起来。所得税在最老牌的资本主义国家英国首次开征。1799年，英法战争，为满足军费需要，英国政府首次开征所得税；1842年，根据1806年所得税法案，经过立法程序，正式将所得税确立为永久性税种；1922年，所得税收入占英国税收收入总额比例达到了45％，第二次世界大战之后高达47.6％。美国在1913年10月通过所得税立法，到1922年，所得税收人占美国税收收入总额比例达到65.3％，第二次世界大战后高达76.9％。日本20世纪初开始推行所得税制度，1922年所得税收入占日本税收收入总额比例达到20.7％，第二次世界大战后达到50.9％。这一切都表明，现代直接税制度在发达国家已经确立。

（三）世界税制改革情况

20世纪80年代，以美国为首的西方发达国家掀起了以大幅度减税为特征的税制改革。这次税制改革，主要体现在简化所得税税制、削减所得税税率上。例如，美国里根政府将个人所得税税率从原来的11％～50％的超额累进税率简化为15％和28％两档；将公司所得税税率从原来的15％～46％ 的5级超额累进税率简化为15％、25％和34％三档；同时，取消了一些税收优惠政策。其他西方国家例如德国、法国、英国等也进行了类似改革。到20世纪90年代初，主要资本主义国家的所得税税制得到简化，所得税税率普遍降低。随着税制改革的推进，学术界也重新对直接税和间接税进行更大规模和更深层次的讨论。西方许多学者指出所得税制度过于强调政府对经济的直接干预，具有“非中性”，不利于经济的发展，同时所得税的征管复杂，征收成本高。因此，他们提出，应当适当加大间接税的比重，尤其是应该推进增值税的实施。例如，法国自推行增值税以来，其流转税收入占税收总额的比重超过50％；美国在20世纪90年代初提高了消费税的税率。这样，逐渐又形成了直接税和间接税双主体的局面。

二、我国税收制度的改革

新中国的税收制度是在1950年确立的，除农业税外，全国统一开征14种工商税。这一税制基本做到了统一课税、税负公平。此后我国的税制根据各个时期政治经济发展的不同需要，经历了多次的变革，特别是组成税制的各个税种的变化最为显著。

（一）中国税制改革的几个阶段

1.1953年的工商税制改革

1953年开始，我国财政经济状况逐步好转，开始进入大规模的社会主义改造时期。随着经济条件的变化，原有税制与经济发展的要求已不相适应，税收收入出现了下降。为促进经济发展和财政收入的增长，我国在1953年对税制进行了一次较大的修正。主要内容有三个方面：第一，开征商品流通税，即从原来征收货物税的品目中，划分出一部分（如烟、酒、水泥等22种产品）改征商品流通税。第二，修订货物税和营业税。第三，取消特种消费行为税，取消或停征除牲畜交易税以外的其他交易税。

2.1958年的工商税制改革

1956年我国完成社会主义改造之后，社会经济发生了根本变化，由多种经济成分并存变为基本单一的社会主义公有制经济。原有的税制必须改革，具体内容包括：第一，实行工商统一税，将原有的货物税、商品流通税、营业税和印花税合并一起征收工商统一税。第二，建立工商所得税，把原有工商业税中的所得税改为一个独立的税种。第三，统一全国农业税制。

3.1973年的工商税制改革

“文化大革命”期间，由于受“左”的错误思想影响，“税收无用论”在学术界占据了主导地位，1973年进一步简化了税制：第一，合并税种。合并之后对国有企业只征收工商税，对集体企业只征收工商税和工商所得税。第二，简化税目和税率。税目由原来的108个减为44个，税率由原来的141个减为82个。

4.1979～1993年期间的工商税制改革

党的十一届三中全会以后，社会主义现代化建设被重新确立为工作重点，改革开放的政策得到全面推行。原有的税制在上一次税制改革中被“简化”得支离破碎，根本无法满足新形势下经济建设的需要，亟须进行改革和重建。从1979年开始的税制改革，其主要内容概括起来有以下几个方面：第一，建立健全流转税制度。陆续开征产品税、增值税、营业税、消费税和以一些地方工商税收取代原来的工商税。

第二，建立健全所得税制度。陆续开征国有企业所得税、集体企业所得税、城乡个体工商户所得税、私营企业所得税、个人收入调节税。

第三，建立健全财产税、资源税和行为税制度。陆续开征和恢复城市房产税、车船使用税、土地使用税、资源税、盐税、建筑税、国有企业工资调节税、奖金税、筵席税、城市维护建设税。另外，还陆续开征了中外合资经营企业所得税、外国企业所得税和个人所得税。随着经济的发展和改革的深入，中国的工商税制经过十几年的改革和重建，取得了很大的进展，建成了包含有30多个税种的，内外有别的，以流转税和所得税为主体、其他税种相配合的较为完善的税收体系，大体适应了中国经济体制改革起步阶段的经济状况，税收的职能作用得以全面加强，增加了税收收入，增强了宏观调控的作用，对于我国的经济发展起到了积极作用。

5.1994年的税制改革

1992年党的十四大明确指出建立社会主义市场经济体制的目标，我国在1994年对税制进行了全面的改革。新税制从涉及范围到改革力度都不亚于新中国成立以来的历次税制改革，对促进我国市场经济秩序的建立起到重大作用，成为我国税收工作的一个重要转折点。

（二）新税制改革的指导思想和基本原则

1.新税制改革的指导思想

作为经济体制整体改革的一个重要组成部分，这次新税制改革以市场经济为导向，以完善市场机制、明确利益主体为宗旨。改革总的指导思想是：统一税法，公平税负，简化税制，理顺分配关系，建立符合社会主义市场经济要求的税收体系。在此指导思想下，新税制的确立首先要强化国家宏观调控能力；其次要营造公平合理的竞争环境，使税收负担合理分布；再次，新税制要体现统一、公平和简化三个宗旨，保证国家宏观目标的实现。

2.新税制改革的基本原则

1994年新税制遵循的基本原则是：

（1）强化税收的宏观调控能力。必须调整税种布局，合理确定税率，理顺国家、企业、个人的分配关系，适度提高财政收入占国民生产总值的比重，以增加财政收入；实行分税制，合理划分中央税种和地方税种，为理顺中央与地方分配关系创造条件。

（2）有利于发挥税收对个人收入差距和地区发展差距的调节作用，促进经济协调发展，实现共同富裕。

（3）体现公平税负，促进平等竞争。通过统一企业所得税和完善流转税，使各类企业之间的税负大体公平，为实现平等竞争创造条件。

（4）贯彻国家产业政策，促进经济结构的有效调整，促进国民经济持续、快速、健康的发展。

（5）简化、规范税制。取消与经济发展不相适应的税种，合并重复设置的税种，开征必要的新税种，实现税制的简化和高效。

（6）进行结构性调整，但保持原有的税负水平。税制改革是利益关系和分配格局的调整，但应既不增加企业总体税负，又不减少国家财政收入。

（7）控制税收优惠及减免。规定除税制所列的减免税项目外，不得在执行中随意减税免税。

（三）中国税制改革的成就与问题

1994年新税制改革以来，我国的税收形势日益好转。税收增长速度实现与GDP的同步。但是随着经济形势的变化，现行税制的问题在税收实施中逐步暴露出来。

1.流转税的问题

（1）增值税的问题。我国现行的增值税依然是生产型的增值税，即购入固定资产所含的进项税不能抵扣。这样，实际上造成了对固定资产的重复征税，企业税收负担较重。增值税一般纳税人和小规模纳税人负担不公平，从实际税负上比较，小规模纳税人的税负偏重。另外，虚开、伪造增值税专用发票、骗取出口退税的情况还比较严重。

（2）消费税的问题。目前我国的消费税是低效率的，甚至是不合理的。有些消费税征收对象如汽车等是国家鼓励消费的项目或是对于内需有带动作用的项目。西方国家征收消费税，是对其所得税主体税种的补充，起到限制消费的作用，而我国则正相反，对于消费具有阻碍作用；而对一些需要限制消费的产品，如引起环境污染问题的产品、如口香糖等却没有开立相应的税目。

（3）关税的问题。随着我国加入WTO，关税税率的问题已成为其他国家关注的焦点之一。我国目前的关税水平没有达到世贸组织对其成员国的要求（发展中国家平均关税水平为10％）。关税水平仍然偏高，在一定程度上妨碍了国际贸易的发展，同时，也不符合公平原则，进出口货物税负水平相差很大，导致了很多国家的怨言。

2.所得税的问题

（1）企业所得税的问题。我国现行的企业所得税是内外有别的两套，对于国内企业适用企业所得税的规定，而对于外商投资企业和外国企业适用外商投资企业和外国企业所得税。在对两种企业适用不同的抵扣、加速折旧等规定的同时，对外企实行大量的税收优惠。这不符合税收的公平原则，也不符合WTO的规则。应该尽早实现外商的国民待遇。另一方面，企业所得税税率偏高，我国国有企业、特别是大中型企业承担着相对较高的所得税税负，不利于企业的发展。

（2）个人所得税的问题。目前我国实行分类税制，分类项目多达11项，计税方法较复杂，比如，工薪所得实行的是总收入减去固定的扣除部分再纳税，固定扣除部分包括医疗、社会保险、住房公积金等。工薪阶层税收负担相对较重。

（3）财产税的问题。目前，我国采用的是个别财产税，主要税种有房产税、城市房地产税、城镇土地使用税、车船使用税、车船使用牌照税、契税等。我国的财产税制在以下方面存在着明显的不足：

一是财产课税范围窄、税种少，收入规模小。据统计，全国财产税收入约占税收总收入的2.04％，约占地方税收收入的4.12％。由于所占比重过低，导致其职能弱化，难于充分发挥调节功能作用；二是内外两套财产税制，既增加了征管难度，又不符合世贸组织要求的统一、公平、公正的原则；三是计税依据不合理、不规范；四是财产评估制度、财产登记制度和财产税收政策不健全，税收征管不严，部门协作配合不够，税款流失现象较为严重；五是个别税种设置重叠，税基交叉，存在重复征税之嫌；另外，我国经济的发展对税制建设提出了更高的要求。除了1994年税制改革已经出台的税种需要不断完善外，还要根据市场经济的发展开立一些新税种以符合客观经济运行的需要。同时，应该清理各种税收优惠，形成稳定高效的税收体系。

（四）我国现阶段税收政策的调整

1.流转税方面

（1）改革增值税。实现由生产型增值税向消费型增值税的转型，在现行税率不变的情况下，增值税转型能普遍降低企业的税收负担，从而刺激投资，并有利于促进投资结构的改善和产业结构的升级，进而促进消费上升。合理、适度地扩大增值税征收范围，特别是逐步将具备条件的小规模纳税人归入一般纳税人的队伍。同时加强增值税发票管理，完善抵扣制度，加大稽查力度，发现涉税违法犯罪行为如虚开增值税发票、骗取出口退税等，坚决打击，不姑息、不迁就，触犯刑律的坚决移送司法机关追究其刑事责任。

（2）调整消费税。消费税的征收项目必须进行全面的调整，取消一些税目，例如为了刺激需求，鼓励消费，应取消对经济型轿车征收的消费税，使轿车更快进入普通百姓家庭，提高人民生活质量，真正使汽车工业成为我国国民经济的支柱产业；开设一些税目，例如对一些过度消费会对环境造成不利影响的商品应纳入征税范围，如一次性木筷、某些塑料制品等。

（3）降低关税。除少数幼稚产业外，其余行业的产品应继续大幅度降低进口关税税率，同时也促进内地企业不断降低生产成本，增强竞争力。同时完善出口退税机制。一要扩大出口退税的范围；二要改变退税环节，尤其对生产企业要普遍实行“免、抵、退”税办法；三要逐步提高退税率，真正做到零税率出口；四要改革现行退税指标管理办法，实行中央财政与地方财政共同负担退税的机制。

2.所得税方面

（1）内外资企业所得税应逐步统一。对外商实行国民待遇，取消全面优惠，给不同类型的企业一个公平的竞争环境，同时降低税率，内外一视同仁，减轻企业负担。可以分两个步骤进行：一是加入WTO之后，对WTO规则所禁止，但基于过渡期安排的税收政策，可以根据需要进行调整，或应WTO成员方的要求，被动修改。将内外两套税制逐步统一。二是在灵活运用WTO规则的前提下，制定和调整税收政策，比如制定保护幼稚产业、鼓励国内具有国际竞争能力的产业获得更快发展的税收政策。同时企业所得税应能体现国家对西部开发、高新技术产业的支持，对西部的企业以及高新技术企业应给予更多的税收优惠，促使我国经济在不同地区能均衡发展，使产业结构升级换代逐步由劳动力密集型向资本密集型转化。

（2）个人所得税方面。从便利原则出发，建议对工薪所得合并税率档次，降低税率，提高征税起点，使征税对普通百姓生活影响不大，同时合并一些所得项目，使计税方法简单化，将工薪劳务报酬、财产租赁经营所得等经常性所得合并为综合所得，统一征收。因此，为了完善个人所得税，应尽快建立全面反映个人收入和大额支付的信息处理系统，建立分类和综合相结合的新的个人所得税制度。在降低低收入者税负的同时，应提升高收入者的适用税率，加大对高收入者的调控力度，体现税收的调节作用，并针对个人收入所得中分项征收办法存在的偷逃税现象，研究扩大综合所得的项目，实行更为科学的征收管理办法。还可借鉴美国个人所得税制度，实行申报单位既可以以自然人为独立纳税人，也可以以家庭（夫妇）作为纳税单位申报纳税，给纳税人以更多的选择余地。

3.财产税方面

（1）合理设置税种，增加税种覆盖面。合并、统一房地产税制，设立房地产税。合并现行的房产税、城市房地产税和城镇土地使用税三个税种，设立统一的房地产税。合并内外两套车船税税制。对凡在我国境内拥有车船的单位和个人，不论车船是否被使用以及使用的频率如何，均应缴纳车船税。适时开征遗产税和赠与税。在遗产税和赠与税的开征上，一是要科学地选择税制模式。基于我国遗产继承人可自行分割交接财产，公民的纳税意识不强等实际情况，宜选择总遗产税制和总赠与税制。二是科学确定征税对象、范围及征管程序。参照国际惯例，课税对象范围应包括动产和不动产，采取超额累进税率并规定适当的起征点，合理确定扣除项目。最后，制定有关部门相互协调配合的征管措施。

（2）扩大财产税征收范围，合理设置房地产税的税目。房地产税的征税范围应该扩大到城镇居民拥有的房屋、农村用于种植、放牧和其他农业性活动的土地及房屋。下设农村土地使用税和城镇房地产税，前者对农村用于种植、放牧和其他农业性活动的田、地、山占地课征，后者主要对城镇企业和个人拥有的土地使用权及土地上的房屋和建筑物课征。

（3）调整车船使用税计税依据。作为世界通行的财产税的计税依据主要有两种：一是依车船原值作一定比例的扣除；二是依车船的市场价值，即评估值。从理论上讲，后者更科学，但是考虑到市场和评估工作本身的局限性、工作量和征收成本，现阶段可采用前者作为计税依据。至于扣除比例，中央可规定一个幅度范围，各地方政府视本地实际情况在此范围内确定具体的扣除比例。

（4）其他税种方面。应该早日开征遗产税、赠与税，减少不劳而获造成的贫富悬殊。以证券交易税代替原来的证券交易印花税，同时降低税率，活跃资本市场，扩大投资。适当时候开征燃油税，同时取消养路费、车辆购置附加费等项目，规范其他收费项目。改革税收优惠办法。税收优惠是税收调节经济的常用措施，也是刺激投资和需求的有效手段。我国现行的优惠办法基本是在计划经济或短缺经济的环境下建立的，其特点是优惠目的照顾性、对象地区性和手段单一性。我们要改变优惠机制，变普遍照顾为有选择的特定优惠，变区域导向为产业导向，变直接减免为主为间接优惠为主。加强税收法制建设，建设高效服务队伍。

2.4　税制模式

一、税制模式的内容

税制模式是一个国家在一定社会经济环境下，为实现政府职能，按照效率和公平原则，合理设置税种，选择税源，安排税率而形成的主次分明、相互配合、协调一致的税收体系。税制模式又称为税制结构模式，它包括四个方面的内容：

（一）不同税类之间的地位及相互关系

按不同的标准，可将数目众多的税种分为不同的税类，各税类在税制中和税收分配中的地位不同。因此，税制模式首先表明的是一国税制由哪些税类构成，各税类的地位、作用和相互关系。

（二）同一税类和不同税类的各个税种之间的关系

不同的税种具有不同的功能，在整个税收制度中处于不同的地位，但各税种之间具有一定的关联。税种之间的这种关联关系一方面表现为同一税类内部各税种之间的关系，如主辅地位、职责分工和衔接等；另一方面表现为不同税类的税种之间的相互配合与协调，从而体现税种的整体功能。

（三）税制要素的组合关系

尽管在制定税法时，对所有的税种都要规定诸如课税对象、纳税人、税率等方面的内容，但不同税种在这些方面的规定是不同的，各税种的区别正是由于这些税制要素规定不同所决定的，并且由此决定了税种功能的差异。税制要素的不同组合和选择方式，形成了不同的税制结构。

（四）税收征管层次与税种组合

税收征管层次是指各地区、部门之间的税类、税种的组合协调，包括中央与地方之间，各地区、各部门之间税类、税种如何组合协调等。

总的说来，税制模式描述的是税收制度的总体框架及其状态，这种描述具有高度的概括性和整体性，反映税收制度的总体特征。税制模式不仅表明一国税制由哪些基本税种构成，分为几类；哪类税或哪个税种是主体税，哪类税或哪个税种是辅助税，而且这种总体特征的描述还表明了税制结构的功能、税收的活动方向以及活动范围等重要内容。

二、税制模式的类型

（一）税制模式的分类

税收体系按照税种的多少，分为单一税制模式和复合税制模式。

1.单一税制模式

如果一种税能够体现税收原则的要求，或者一国在一定时期内只征收一种税。那么，由一个税种所组成的税制结构也可以成为一种税制模式，即单一税制模式。

2.复合税制模式

复合税制是指由各种不同税组成并相互补充而形成的由多种税组合的税收制度。复合税制模式是现代西方各国共同采用的税制模式，它从各个方面选择课税对象、设置税种、确定征收办法，从而使具有不同特点、作用的各个税种，能够相互配合运用，更好地发挥税收组织财政收入、调节经济的作用。

（二）税制模式的决定因素

建立税制结构除了要考虑税种、税源、负担程度等税收自身因素外，还要考虑影响税制的外部因素，如社会生产力发展水平、所有制结构、经济管理体制，以及社会、历史、法律和战争等因素。下面对这些决定因素加以说明：

1.所有制因素

所有制结构对税制结构的制约首先表现在不同社会的税制结构上。在生产资料私人所有的国家里，私营企业利润中的相当部分要以红利形式分配给个人，这就为个人所得税成为主体税种提供了经济前提。而在生产资料全民所有制的国家里，个人的主导收入来自按劳分配的形式，而不是红利。在劳动收入不高的情况下，个人所得税税基的广泛性受到一定限制。体现公平的按劳分配把个人所得税的调节收入分配不公平任务局限在很小的范围内。

所有制结构对税制结构的影响还表现在同一社会形态内部。从新中国成立以来这段时期看，税制结构的变化是和所有制结构的变化相适应的。新中国成立初期，多种经济成分并存的情况要求采取“多税种、多次征收”的税制结构；在社会主义改造完成后，“多税种、多次征收”的办法明显与新的经济结构不相适应，对原有税制结构进行必要的合并和调整是必然的；在当前社会主义市场经济的建设中，我国仍存在着多层次的所有制形式，这期间简化税制，统一内外资企业所得税，就是针对所有制形式之间的差别，建立促进公平竞争的税制结构。

2.经济管理体制因素

在所有制既定的前提下，调整生产关系促进生产力的发展，主要是通过调整经济管理体制来实现。在经济管理体制中，分配管理体制居关键地位，作为分配手段的税收不能不受经济管理体制，特别是分配关系的管理体制的制约。在高度集中的管理体制下，税收作用无从发挥，税制结构也在保证财政收入的前提下越来越简单。当前，为了保证在微观搞活经济的基础上加强宏观调控，税收不仅要成为国家组织财政收入的主要手段，同时还要成为真正的调节经济的杠杆。因此，过去那种过分简化的税制结构已不适应新的经济管理体制的要求，必须代之以多渠道征收、多环节调节的税制结构模式。

3.社会、历史、法律和战争因素

社会和历史因素对人们的心理影响和观念形成有深刻的作用，不同的税种在取得财政收入或调节经济方面的作用可能相同，但给人的心理感受却不同。如在我国，人们宁愿接受间接税也不愿接受同一负担水平的直接税。法律作为税收规定的表现形式，直接影响到税收的强制性，法制的健全与否决定税制的有效程度。战争虽是不常见的因素，却对税制结构的变动影响巨大，许多税种都是在为战争筹集经费中建立起来的。另外，战争影响国家的经济运行以及税收原则的内容，这必然会造成税制结构模式的巨大变动。

【注释】

[1]所谓“内在稳定器”是指这样一种宏观经济的内在调节机制：它能在宏观经济的不稳定情况下自动发挥作用，使宏观经济趋向稳定。财政政策的“内在稳定器”效应主要表现在两方面：累进的所得税制和公共支出尤其是社会福利支出的作用。