新旧高校财务制度比较研究：解决新时期高校财务管理问题

（一）新旧高校会计制度的比较

2014年1月1日起施行的《高等学校会计制度》（以下简称新制度），与1998年财政部发布的《高等学校会计制度（试行）》（以下简称旧制度）相比，在总体思路上，有六大变化：一是新增了与国库集中支付、政府收支分类、部门预算、工资津补贴、国有资产管理等公共财政改革相关的会计核算内容；二是为了真实反映资产价值、合理确定教育成本，要求计提固定资产折旧；三是为了增强会计信息的完整性，要求将基建会计纳入“大账”；四是对收入支出类会计科目的设置进行了调整，以便更好地反映高等学校现实的收支情况；五是要求平行设置财务会计科目与预算会计科目，既能提供绩效评价需要的权责发生制的财务信息，也能提供预算管理需要的预算收支信息；六是规定高校财务报表应包括资产负债表、收入费用表、预算收支表、基建投资表及报表附注，并重新设计表中项目构成，改进了报表格式，完善了报表体系。

1．会计核算基础的比较

旧制度规定，高校的会计核算主要以收付实现制为基础，不能客观反映高校的实际成本。新制度适当引用权责发生制。以学费收入为例，新制度要求采用权责发生制予以确认。即在每一教学年度，根据教务部门提供的学生注册数以及报到人数，按照有关部门核准的收费标准将全部应收学费、住宿费等办理相应的入账手续。为了准确地核算学费的收入，将在收付实现制原则下设立的“应收及暂付款”科目改成“应收账款”“其他应收款”等一级科目：一方面可以提供更为准确的高校应收各项款项的数据信息，以便教务部门、学生部门及时催交学费、住宿费，减少不必要的坏账损失；另一方面可以全面如实地反映资产、负债、收入、支出等会计要素增减变化的数据资料，为学校提供全面、真实的会计信息，科学地反映财政事业资金的运动过程和工作业绩。

2．会计科目设置的比较

（1）资产类科目的比较。新旧制度中有些科目还是保持基本一致，如“库存现金”“银行存款”“应收票据”“固定资产”和“无形资产”科目的设置。同时，也增加了许多新的科目。例如，“在建工程”科目、“固定资产清理”科目。还有一些在旧制度中虽然没有列示，但是随着国家对高校教育越来越重视，在实际工作中已经开始启用的会计科目，在新制度中再一次给予明确说明，如“零余额账户用款额度”“财政应返还额度”等类似科目。许多科目的名称、核算范围以及内容分类都发生了或大或小的变化。

（2）负债类科目的比较。变化最大的是“借入款项”科目的改革。旧制度下，无论是基本支出还是项目支出的借款，都一并放入“借入款项”科目来进行核算。新制度中将“借入款项”科目做了进一步的划分。根据到期日的长短分为“长期借款”科目和“短期借款”科目。尽管与资产类科目相比较，负债类科目的变化不是很大，但也新增了一些科目，如“应付职工薪酬”“预收账款”“其他应付款”“长期应付款”等，新增加的这些会计科目适应了权责发生制的要求。

（3）收入和费用类科目的比较。从收入的来源看，高校的收入包括财政补助收入、上级补助收入、科研业务收入等。通过新旧制度的比较，我们可以很直观地发现，增加调整了资产类科目、负债类科目、净资产类科目、收入和支出类科目。新制度中的“其他收入”就不仅仅是单一的其他收入了，而是把投资收益、固定资产出租收入等科目也纳入“其他收入”科目的核算范围。在费用类科目中最大的变化在于增设了“以前年度盈余调整”科目。

3．对固定资产折旧处理方法的比较

旧制度中采用的是固定资产不计提折旧。新制度要求应当按月对固定资产计提折旧（文物文化资产除外），在固定资产的预计使用寿命内系统地分摊固定资产的成本。对固定资产计提折旧后，财务报表中的固定资产净值体现，使得固定资产符合资产的定义，与《企业会计准则》的资产负债观保持一致。因此，对固定资产进行计提折旧能够提高财务报表的可靠性与科学性，为报表使用者提供真实的资产状况。

4．会计报表的比较

旧制度要求高校编制的基本报表有资产负债表、收入支出表和支出明细表。这些会计报表内容反映不够全面与完整，不反映预算情况，提供的会计信息过于简单，高校的财务状况往往被忽略，因此提供的一些信息只能作为财务数据的统计。此外，会计报表项目的设置不够科学严谨，会计报表体系不够完整，对象比较单一。新制度中财务报表增加了新的内容，包括资产负债表、收入支出表（月度）、收入支出表（年度）、财政补助收入支出表和报表附注。新的财务报表体系可以为报表使用者提供更多的信息。

在现行体制下，基建账游离于财务账之外，高校不能完整、准确地反映财务信息。不管通过哪种形式转到基建账上的资金，最后都会形成一部分实物资产、一部分费用，也可能还留有一部分货币资金。新制度新增加了基建投资表，把基建投资表并入高校财务报表之中，全面反映了整个学校的经济资源以及基建活动全过程的核算内容。

总之，新制度与旧制度比较，具有很多优点。新制度的设计具有很大的创新，采用修正的权责发生制和收付实现制两种不同记账基础，借助于现代化的财务信息系统，提供更为精确的财务信息，这是高校会计制度设计与改革的一个重大创新。新制度核算的内容更加全面，通过增加“在建工程”“基建工程”两个科目，改变了原来的基建工程单独建账进行核算的不良状况，修改了很多会计科目的核算内容，可以更加全面、完整地反映高校办学经济活动的全过程。不过，笔者认为，新制度也存在一些不足，如应该增加现金流量表等。

（二）新旧高校财务制度的比较

现行的《高等学校财务制度》（以下简称新制度）于2012年经财政部、教育部批准，自2013年1月1日起正式实施。1997年颁布的《高等学校财务制度》（以下简称旧制度）已废止。在章节内容方面，新制度基本保持了旧制度的结构体系，但做了适度的调整：主要是减少了“事业基金管理”这一章，增加了“成本费用管理”和“净资产管理”两章内容；将专用基金管理等内容放入了净资产的限定性、净资产管理等部分；将原来支出管理部分的费用归集分摊、经济核算等内容调到了“成本费用管理”部分；将原第六章“结余及其分配”名称改为“结转和结余管理”。现就新制度的具体章节的变化说明如下。

1．关于总则和附则

总则和附则主要涉及以下三方面。

（1）适用范围。将旧制度第二条改为“本制度适用于各级人民政府举办的全日制普通高等学校、成人高等学校（以下简称高校）。其他社会组织和个人举办的上述学校可以参照本制度执行”。

（2）主要任务。增加了“有效控制预算执行，完整、准确编制学校决算”“建立健全学校财务制度，加强经济核算，实施绩效评价”“防范财务风险”等内容。

（3）权责发生制引入的问题。新制度没有直接表述高校财务管理的权责发生制问题。这主要是考虑权责发生制直接表现为会计计量基础问题，在《高校会计制度》中加以明确表述即可。虽然新制度没明确表述，但是在资产管理、负债和成本费用管理等章节均遵从了权责发生制的要求。权责发生制的引入是这次旧制度修订的一个创新与突破。

2．关于财务管理体制

财务管理体制主要涉及以下两方面。

（1）财务管理机构。新制度对二级财务机构与学校一级财务机构的关系、二级财务机构职责没有修订，主要是对需要设置二级财务机构的范围做了修订，将“高等学校校内后勤、科技开发、校办产业及基本建设等部门”改为“高等学校校内非独立法人单位”，这主要是考虑：大多数高校的科技开发与校办产业，经过改制已并入学校的资产经营公司，资产经营公司的财务遵循的是企业财务管理制度；基本建设部门财务大多已并入学校财务处，修订后的《事业单位财务规则》和《高等学校财务制度》均将其合并到高校的财务管理体系；独立法人单位不能作为学校的二级财务机构，因为按照法人登记注册的要求，其必须是设置独立的财务机构和人员。

（2）财务人员管理。旧制度规定：“高等学校校内设置财务会计机构，必须相应配备专职财会人员。校内各级财会主管人员的任免应当经过上一级财务主管部门同意，不得任意调动或者撤换。财会人员的调入、调出、专业技术职务的评聘须由财务部门会同有关部门办理。”新制度对财务人员的配备没有修订，主要是对财会人员的管理做了修订，对文字表述做了调整与修改，“财会人员的调入、调出、专业技术职务的评聘以及校内二级财务机构负责人的任免、调换或者撤换，应当由学校一级财务机构会同有关部门办理”。

3．关于单位预算管理

单位预算管理主要涉及以下四方面。

（1）预算编制原则。编制预算应当遵循（原为“必须坚持”）“量入为出、收支平衡”的总原则；收入预算编制坚持积极稳妥原则；支出预算编制坚持统筹兼顾、保证重点、勤俭节约等原则。

（2）预算编制方法。新制度取消了“校级预算和所属各级预算必须各自平衡，不得编制赤字预算”的要求，这主要是考虑：高校的适度负债已成为一种发展举措和现实，与预算平衡原则不相适应；在基本建设并入财务“大”体系改革之后，在基本建设大规模投资的个别年度是很难实现预算平衡和不出现赤字的。

（3）预算编制和审核程序。根据目前高校预算管理程序直接更改为“高校经法定程序审核批复后执行”。

（4）预算的调整。增加了“高等学校应当严格执行批准的预算”的规定。“财政补助收入”是财政从国库核拨给事业单位的资金；“预算外资金”概念不再使用，教育收费经批准暂不缴国库，仍实行财政专户管理，新制度规定“国家对财政补助收入和从财政专户核拨的预算外资金一般不予调整”。

4．关于收入管理(www.xing528.com)

新制度中将收入分为政府补助收入、事业收入、上级补助收入、附属单位上缴收入、经营收入、其他收入，并且对政府补助收入和事业收入的具体内容做了进一步的修改。考虑到收入来源的渠道区分，将收入简化为：政府投入、学校自筹和其他。

（1）政府补助收入界定了“政府补助收入”的概念，将原来的“高等学校从财政部门取得的各类事业经费”的财政补助收入概念改为“高等学校从同级财政部门取得的各类财政拨款”，扩大了财政补助收入的概念内涵。

（2）事业收入。将旧制度的事业收入的两类收入——“教学收入”和“科研收入”改为“教育事业收入”和“科研事业收入”；对教育事业收入的具体内容做了扩展；增加了对教育事业收入上缴国库或财政的管理条款，主要考虑：根据部门预算改革的要求，“预算外资金”概念不再使用；高校的收入仍实行财政专户管理。

（3）其他收入。

（4）增加了对上缴国库和财政专户的管理要求条款。为加强对事业单位收入管理，保证按照规定上缴国库或者财政专户的资金及时足额上缴，防止出现隐瞒、截留、挤占和挪用等问题，新制度增加了“高等学校对按照规定上缴国库或者财政专户的资金，应当按照国库集中收缴的有关规定及时足额上缴，不得隐瞒、滞留、截留、挪用和坐支”的规定，适应《事业单位财务规则》的新要求。

5．关于支出管理

新制度中修订的支出管理主要涉及以下两方面。

（1）支出分类的修订。增加了“其他支出”，并对事业支出的定义做了适当修改，对事业支出的分类做了大幅修订。

1）事业支出。新制度规定“事业支出，即高等学校开展教学、科研及其辅助活动发生的基本支出和项目支出。基本支出是指高等学校为了保障其正常运转，完成教学、科研和其他日常工作任务而发生的支出，包括人员支出和日常公用支出。项目支出是指高等学校为了完成特定工作任务和事业发展目标，在基本支出之外所发生的支出”，取消了旧制度对事业支出内容的八大分类。

2）其他支出。新制度规定“其他支出，即本条上述规定范围以外的各项支出包括利息支出、捐赠支出等”。

（2）增加支出管理内容。新制度规定：“高等学校应当依法加强各类票据管理，确保票据来源合法、内容真实，不得使用虚假票据账。一旦发现虚假票据入账，必须及时纠正。高等学校应当严格执行国库集中支付制度和政府采购制度等有关规定，高校应当进行支出绩效评价，提高资金使用的有效性。”

6．关于结转与结余管理

新制度关于结转与结余管理的内容主要涉及以下两方面。

（1）结转与结余的概念修订。“结转和结余是指高等学校年度收入与支出相抵后的余额。结转资金是指当年预算已执行但未完成，或因故未执行，下一年度需要按原用途继续使用的资金。结余资金是指当年预算工作目标已完成，或因故终止，当年剩余的资金。”原则上结转资金结转下年按原用途继续使用。结余资金应全部统筹用于编制以后年度部门预算，改变用途须报财政部门审批。

（2）事业单位结余管理。将结转和结余分为财政拨款的结转与结余和非财政拨款结转与结余两部分，规定了不同管理要求。“高等学校财政拨款结转和结余资金的管理，应当按照同级财政部门有关规定执行。高等学校非财政拨款结转按照规定结转下一年度继续使用。非财政拨款结余可以按照国家有关规定提取职工福利基金，剩余部分作为事业基金用于弥补高等学校以后年度收支差额，支持事业发展；国家另有规定的，从其规定。”

7．关于资产管理

新制度对资产管理的修订主要涉及以下几点。

（1）在资产分类中增加“在建工程”。

（2）在流动资产增加了货币资金的类别，将“应收及暂付款项”名称改为“应收及预付款项”，并增加了对货币资金和应收及预付款项的内容说明。

（3）适度调高了固定资产的单位价值标准。把固定资产单位价值由500元提高到1500～2000元以上，且“高等学校的固定资产明细目录由教育部制定，报财政部备案”。

（4）增加了资产折旧与摊销的管理规定。高校除文物和陈列品之外的固定资产，应当采用年限平均法，在其使用年限内计提折旧。固定资产折旧政策一经确定，不得随意变更等。

（5）进一步规范了对外投资行为。高校应当严格控制对外投资；对外投资应当按照国家有关规定报经财政部门或主管部门审批；高等学校以实物、无形资产对外投资的，应合理确定资产价值；高校不得使用财政性资金进行对外投资，不得从事股票、期货、基金、企业债券等投资。

（6）规范了资产使用和处置的管理。高校出租、出借资产，应当按照国家有关规定经主管部门审核同意后报同级财政部门审批。

（7）强化了资产账务和有关收益的管理。对盘盈、盘亏的固定资产，应当及时查明原因，并根据规定的管理权限，报经批准后及时进行处理。高校的对外投资收益以及利用国有资产出租、出借取得的收入，应当纳入单位预算，统一核算、统一管理。高校的资产处置收入应按照国家有关规定实行收支两条线管理。国家另有规定的，从其规定。

（8）建立了资产共享共用制度。高校应当加强资产管理，建立资产共享、共用制度，完善资源有偿使用成本补偿机制，提高资产使用效率。

8．关于负债管理

新制度对负债管理修订主要涉及以下两方面。

（1）负债内容的修订。将“暂付款”改为“预收账款”。增加了“借入款项、应付及预收款项”的内容解释，借入款项包括高校为流动资金周转或基本建设工程而向银行等借入的短期与长期的款项，应付及预收款项包括高校应付职工薪酬、应付票据、应付账款、其他应付款和预收账款等款项。修订了“应缴款项”的内容解释，根据国库支付改革和社会改革的新要求，增加了“应当上缴国库或财政专户财政的资金、社会保障费”方面的内容。

（2）增加了负债风险控制管理。高等学校应当建立负债的风险控制机制，规范和加强借入款项管理，严格审批程序，具体办法由财政部门会同主管部门制定。

9．关于其他内容

“财务清算”没有做多少修订，主要规定：“分立的高等学校，资产按照有关规定移交分立后的高等学校，并相应划转经费指标。”“财务报告与分析”基本没有修订。“财务监督”规定了监督的主要内容：“对预算编制、财务报告的科学性、真实性、完整性及预算执行的有效性、均衡性进行监督；对各项收入和支出的合法性、合规性进行监督；对财政拨款结转和结余的管理情况进行监督；对资产管理的规范性、有效性进行监督；对负债的合规性和风险程度进行监督；对违反财务规章制度的问题进行检查纠正等。”