环保税收入央省地分享比例确定

2018 年1 月1 日环境保护税法出台之后，一方面，在税法安定性和税收经济性的原则指引下，社会十分关注环保税的具体征管和税收筹划问题；另一方面，在环境政策工具的治理属性上，政府倾向于思忖如何让环保税发挥出环境治理的最大效应。因此，无论在政府层面还是社会层面，都难免因各自担负的环境治理责任和受到财产减损的直接影响，而把目光过多聚焦于环保税的环境治理功效和规范征管维度，却疏略了环保税的组织财政收入功能。环保税“双重目标”中的“财政目的”不仅衍生出收入取得和支出过程的法律规制议题，更催发了所取收入分配的政治规制课题。经过费改税后的环保税，给中央政府和各省级地方政府留下了一道待解的税收政治难题，即环保税税种属性为地方税还是央地共享税，如若为地方税，那么有无必要分配给省级政府一定比例的税款，如若为央地共享税，则央省、省地之间的收入分享比例确定多少为宜，是采以保守路径，继续沿用现行排污费收入划分做法，还是另辟新径，在推翻现有排污费收入共享方案的基础上建立起独属于环保税的收入分配机制。以上关于环保税收入府际分配的诸多问题，既包含中央与地方的环境财政关系，也涉及省与省以下地方的财力划分，湖 北省如何有效统筹、合理分配省与省内各地方间的地方环保税收入，无疑是落实环保税制度的一大政治困惑。

2017 年12 月27 日，国务院发布了《关于环境保护税收入归属问题的通知》，称为促进各地保护和改善环境、增加环境保护投入，国务院决定，将环保税全部作为地方收入，中央不再参与分成。目前，环保税的央地收入归属已经明确，这也表明政府间相对稳定的财政关系是复杂利益纷争与政治妥协的产物。实际上，税收收入府际分配在我国税收法律法规中“规范缺位”的问题一直存在，现有的十余种税收收入的央地分配依据并非来自各税法规范内容，而更多源自于中央财税体制改革、财政部门决策等规范性文件^[17] ，不规范各级政府的税收收益权已成为我国税收立法的惯例，这不仅使得税收收入的府际分配难以通过法律规范固定下来，而且经常性的收入分配调整愈加彰显政府间财政关系的政治色彩。在国务院对环保税收入的央地归属予以确认之前，理论界主要存在着三种观点争议，一种持“地方税”观点，主张将环保税归入地方税体系，中央不参与环保税收入分配；^[18] 另一种持“央地共享税”观点，认为在费改税背景下，环保税宜延续排污费收入分配的既有做法，定性为央地共享税种，同时中央只保留小比例的收入分配权；^[19] 还有一种持“两分说”的观点，主张在按税目进行划分，对于噪音税、垃圾税这两种污染范围在一定区域内、地方政府有能力自己管理的税，可由中央统一立法，由地方负债征收管理，资金支配权也归地方。对于水污染税、空气污染税这两种会涉及多区域的环境保护税，则应划为中央税或中央与地方共享税。^[20] 但对于“两分说”，有学者提出异议，认为该模式的“难点在于环保税作为一个独立税种按照税目划分税权，其实践操作必然造成税权分散不利于征管”^[21] 。总之，按照现行的立法体例，环境保护税法作为税种立法，并不规定环境税收入的归属，要解决税收收益权的分配问题，还需要相关的财政立法，特别是分税制的完善。^[22] 在国务院确定环保税作为地方收入之前，我国环保税收益权的央地划分主要存在“地方税说”与“央地共享税说”之争，随着事权与支出责任划分改革的推进，地方承担的环境治理事权和事责逐渐清晰和扩增，以及十八届三中全会提出“完善地方税体系”的深化改革任务，2017 年年底国务院发布《关于环境保护税收入归属问题的通知》将环保税定为地方税以保障地方环境治理所需的充裕财力是大势所趋的结果。

在环保税被归入地方税体系的情况下，虽然央省之间已无环保税收益分配比例的确定问题，但各省及其以下地方之间的环保税收入分享比例有待相应省份出台具体文件予以明确。湖北省地方税务局在2018 年3 月底发布的《湖北省环境保护税核定征收管理办法》中并没有对环保税的省内分享和分配进行相应的规定。国务院明文规定环保税为地方税，则湖北省势必要及时出台地方规范性文件明确环保税收入的省内分享比例和分配程序。

一是在分享比例确立上，湖北省面临的主要的困惑有两方面：首先，环保税收入的湖北省内共享比例确定属于中央政府统一划定对象还是湖北省政府自主决定事项，即湖北省有无决定本省环保税收入分配比例的合法权力？笔者认为，在环保税被明文认定为地方税种之后，由于各省的生态环境质量有优劣之分以及面临的环境治理任务轻重不一，因而中央政府自不应介入湖北省内环保税收入分配方案的制定过程，应当由湖北省政府自主决定环保税款的省内分配，但为确保市区县地方政府有效履行环境治理责任，实现省级政府环境监管职能和省以下地方政府环境治理权责的同并发力，中央应当确立各省环保税省内分享比例的确立原则和浮动标准。一方面，中央需要明确环保税的省域分配保持省以下地方占据较大比例，省级政府只保留小部分收入，以此彰显优先满足省以下地方财力需求，继而赋予省级政府以少量的财政收益，确保省级政府通过财政手段达到调节省内资源配置和克服省内环境治理不平衡的局面。另一方面，基于各省之间的经济发展水平和环境污染状况差异显著，中央还应建立于不同省情基础上的省际环保税收入划分比例的浮动标准，一般而言，经济发展水平低、环境污染程度大的省份有必要给予各市区县地方以更高的收入分享比例，以此激发地方自主治理本地区环境污染的积极性，反之，则相反。当然，省级政府的环保税收入分享比例缩小，并不意味着省级调控和省级监管的功能示弱，反而这种情况下可通过加大中央对省级政府的财政转移支付以及省级政府对其他环境治理工具的开发。因而，湖北省政府对环保税收入的府际分配安排应当在中央控制的省地分配比例浮动空间内，延续排污费收入“地多省少”的分配格局，具体分配比例应根据各市区县地方的环境事权与支出责任对应关系确定。

其次，如若湖北省有决定环保税收入分享比例的自主权力，则其应当把省地分配比例界定多少为宜？环保税归入地方税之后，相较原有的排污费收益分成做法，相当于中央政府将10%的收益权给予了地方，那么地方增加的该部分收益应当如何分配，是否有必要沿用湖北省现有一般征收排污费省地15%：75%的分配格局。针对前述所提之问题，笔者认为，在中国语境下的地方税，实则为地方政府负责征收且收入归地方政府所有的税收^[23] ，故依照法理逻辑而言，环保税被认定为地方税之后，根据环境保护税法第17 条的规定：“纳税人应当向应税污染物排放地的税务机关申报缴纳环境保护税”，其税收收益权自应归属于各级地方，省级政府由于并非环保税征收权力主体，自不应涉足税收收入分摊。然而，政府财政收入之府际分配绝非税法之技术量化，而是政府间政治利益的妥协结果。这一点我们也可从湖北省的省级共享税收入由央省市三级共享向全部下放市县的过程得以窥见，2002 年湖北省人民政府发布《关于进一步调整和完善分税制财政管理体制的决定》（鄂政发〔2002〕29 号），规定了企业所得税、个人所得税、个人储蓄利息所得税、增值税25%部分、营业税等省级共享税的省市州分配安排^[24] ，实行共享税收入的中央、省与市、州分享。2010 年湖北省人民政府再次出台《关于进一步调整和完善分税制财政管理体制的决定》（鄂政发〔2010〕64 号），将原财政管理体制规定的省参与分享的税收收入（增值税8%、营业税30%、企业所得税15%、个人所得税15%）全部下划到市县，其他财政收入省与市县划分范围不变。基于财政收入府际分配的政治性，虽然环保税被认定为地方税，但湖北省政府仍有保留一定财政收益权的决策空间，毕竟“地方税”一词中“地方”二字是相对中央的笼统概念，其是中央政府以下的各级政府之合称，故而，纵然环保税被化为地方税种，但省级政府仍有从负责环保税征管的市区县等地方取得一定比例收入的决策权。目前的疑虑是经过费改税后的环保税被划定为地方税，中央失去了与地方分享环保税收入的收益权，其提取排污费收入的10%部分必然要由省级政府和省以下地方政府分摊，按照这种均摊方案，对中央收益的10%各平分5%给予省和省以下地方，在此情况下，湖北省的环保税收入省地分配比例应当调整至20%：80%，这也较为契合费改税的政策过渡要求。随着后续环境财政事权与支出责任改革的推进，该比例可根据湖北省与省以下地方的财政权责明晰后地方环保支出规模相应做出调整，也更能够体现税收收入分配比例确定的科学性。(www.xing528.com)

再次，如何进行调整装机容量30 万千瓦以上火电企业的排污费央省10%：90%的分享比例，是否需要继续采取现行的“二元分配法”，有无必要对该部分排污费收入在省地之间划分。之所以对装机容量30 万千瓦以上火电企业收取的排污费实行央省二阶共享，而非央省地三阶共享，其主要原因在于该类企业属于国家重点监控企业污染源，其排污费征收与其他一般排污费征收有所不同，根据《排污费资金收缴使用管理办法》第五条的规定：“装机容量30 万千瓦以上的电力企业的二氧化硫排污费，由省、自治区、直辖市人民政府环境保护行政主管部门核定和收缴，其他排污费由县级或市级地方人民政府环境保护行政主管部门核定和收缴”，可见排污费的核定收缴和收入分配具有两种区分做法。但环保税法改变了这一局面，不再对装机容量30 万千瓦以上火电企业实行特别征收，而是由税务机关统一征收，故湖北省现行排污费收入的二元分配不应在即将的环保税收入划分中继续保留，而应废除对装机容量30 万千瓦以上火电企业征收收入的特别分配安排，只推行一种环保税收入省内分享模式。

综上，环保税实施后，湖北省的环保税收入应当在省政府和市区县地方政府之间按照20%：80%的比例共享，不再另外规定装机容量30 万千瓦以上火电企业排污费的分配问题，根据各市区县地方的环境治理成本和经济发展差异，对于财政存在缺口的地方政府，中央和省级政府可通过加大财政转移支付以及市区县之间的生态补偿机制进行填补。

二是在分配程序构建上，湖北省应当严格实施国库集中收付制度，依法规范地方国库资金管理，确保环保税收入的省内分配工作顺利进行。依照《排污费资金收缴使用管理办法》《湖北省排污费征收使用管理暂行办法》和《湖北省排污费征收使用管理实施办法》的有关规定，收到排污费的商业银行应当在收到排污费的当日将排污费资金缴入国库，再由国库部门负责按10%：15%：75%的比例分别缴入中央国库、湖北省国库和湖北地方国库，直接由湖北省环境保护局核定的企业的排污费，按10%：90%分别解入中央国库和湖北省国库。^[25]值得肯定的是，相比湖北省曾实施的财政专户资金管理制度^[26] ，现行的国库集中收付制度更贴合新预算法的控权精神。2014 年修订通过的预算法第56 条第2款规定：“对于法律有明确规定或者经国务院批准的特定专用资金，可以依照国务院的规定设立财政专户”，从预算法的高度确立了财政专户法定设立和批准设立的基本原则。同时，2014 年财政部出台的《关于进一步规范地方国库资金和财政专户资金管理的通知》中从“严格执行国库集中收付制度、严格控制新增财政对外借款、严格规范财政专户管理”三方面对规范地方财政资金管理提出了新要求，其中在“严格规范财政专户管理”上提出要“严格规范财政专户开立程序、全面清理整顿存量财政专户、全面实现财政专户归口管理、强化财政专户资金使用管理”。自此可见，财政专户的规模限缩和规范化治理，国库集中收付的扩大适用和严格执行已然成为预算资金管理的现实选择。费改税后，依照新预算法规定，“政府的全部收入应当上缴国库”^[27] ，环保税收入作为政府财政收入的重要组成部分理应纳入国库管理。

将环保税收入纳入国库管理，必须体现国库集中收付原则。^[28] 即由财政部门建立国库单一账户体系，所有环保税收入都要通过国库单一账户体系直接缴入国库，再由国库集中分配到各级国库，不再设置财政专户。在环保税收入的分享程序上，先由地方税务机关组织税款入库，国库对于上缴的环保税款根据省地之间的分享比例分别缴入省级国库和省以下的各市、区、县等地方国库，既要保障环保税款及时足额入库，也要确保任何部门、单位和个人不得截留、占用、挪用或者拖欠环保税收入，规范环保税收入的上解和下解等国库资金管理过程。总之，环保税法生效实施后，湖北省应当进一步强化环保税收入的国库集中收付制度，明确地方税务机关和国库部门的收缴分配程序。