税制改革法律视角：揭示一主两辅的逻辑基点

可能作为房产税改革逻辑基点的因素有三种：调控房价、筹集收入和调节分配。这里分别加以讨论。

（一）抑制房价过快增长

房地产业的快速发展是一把双刃剑。积极地看，使地方财政收入激增，提高地方政府公共产品的供给能力，带动地方经济增长，提高就业率；消极地看，因房价迅速上涨而造成的房地产泡沫正在给我国的宏观经济积累着越来越大的潜在风险，而房价的迅速下跌又将导致投资需求下降、通货紧缩、经济增长率下降、失业上升等严重后果。当市场无法完美解决经济问题或政策难题时，政府可使用直接与间接手段进行介入。较之直接管制手段，税收手段的间接性特质较能够在相互间存在张力的多种利益目标间寻求妥适平衡。我国在房价高歌猛进的2011 年开启房产税改革，而在房地产行业陷入低迷、“救市”呼声此起彼伏之时推迟试点扩围和立法进程，不免让人将房产税改革同调控房价联系起来。

自2011 年始，连续几年的政府工作报告中均有将房地产业调控同房产税一同论述的情形。比如，2011 年《政府工作报告》提出，“切实稳定房地产市场价格……调整完善房地产相关税收政策，加强税收征管，有效遏制投机投资性购房”；2012 年《政府工作报告》强调“改革房地产税收制度，促进房地产市场长期平稳健康发展”。而在房价增速放缓的时候，政府工作报告则相应淡化房产税的内容，如2015 年《政府工作报告》仅提出“支持居民自住和改善性住房需求，促进房地产市场平稳健康发展”。

笔者认为：房产税的开征与否，仅在一定程度上影响纳税人的购房成本，而且由于税率设置相对较低，增加成本幅度有限，不足以根本性改变房地产市场的供求关系；且房产作为一种商品，其价格归根结底由房产的价值、即凝结在该房产中的社会必要劳动时间所决定，房产税的征收即便有影响，其程度是很有限的。此外，房产税作为宏观调控的一种手段，需要注意两个问题。第一，对宏观调控应持谦抑态度，既不能做泛化理解，将其范围同微观领域的政府干预等同^[47] ，也不能一遇市场波动就宏观调控，要相信“市场在资源配置中的决定性作用”。房地产市场过热更应从改变供求关系着手调节，如果将房产税改革的主要逻辑基点界定为调控房价，必然导向高税率的税制，这将损害房地产市场的可持续发展能力和纳税人的财产权利。第二，宏观调控之“调控”是多向度的，“不仅适用于市场过热时压抑房价，也适用于市场过冷时激活市场，这样才能体现把鼓励、促进与限制、禁止相结合的‘规制性’”^[48] 。因此，房产税是宏观调控的一种手段，但不能将其作用过分夸大；即便房产税改革有调控房价的考虑，这方面因素也是次要的、辅助性的，而不能作为最主要的逻辑基点。

其实，对房价的调控可依靠其他措施。如采取适当方式将政府土地收入返还给低收入群体，使其即使无力购房但可负担租房；分割并缩小房地产开发项目，统一规划、个别投资、集中建设，让中小资本进入房地产市场，促进竞争与减少垄断；采用适当的产权方式（如个人自由联合体）将土地产权回归百姓，塑造土地供应市场主体以减少垄断；增加房地产资金供给，同时提高容积率，加速房屋开发以增加供应^[49] 。

（二）筹集地方财政收入

现行“分税制”下，“财权上收、事权下沉”的总体格局引致地方财源匮乏，重要原因之一是地方主体税种的缺位。尤其是“营改增”全面铺开后，重构地方税制度的迫切性更加突出。房产税天然具有地方主体税种的属性：第一，其征税对象明显且不能流动，筹集收入有保障；第二，收入规模与区域经济、社会环境相关，可以刺激地方政府提高公共服务的质量和水平；第三，符合受益课税原则，纳税人遵从度较高；第四，地方政府对相关信息掌握程度更充分，征收更有效率^[50] 。从税制改革整体看，地方主体税种的重构可分两步：房产税改革完成前，将消费税调整为地方税，暂时作为地方主体税种；房产税改革完成后，以房产税作为地方主体税种。(www.xing528.com)

税收自产生就以财政收入为主要目的，尽管随着社会的发展，税收表现出调控经济、促进生产、保护环境等职能，但这些最多只是附带性的，不足成为主流。房产税改革的基本背景是现行财政分权体制下地方财力紧张，现实动因则是2008 年金融危机后地方融资平台在全国范围内遍地开花，使地方债务危机如高悬的“达摩克利斯之剑”；而由于可供征用的土地越来越少，使“土地财政”的筹资模式难以为继。“这种情况下，要想改善地方财政，除了要求其适度节流之外，要么调整政府间财政分配模式，降低中央的收入比重，增加地方的财政能力，要么维持现有的分配格局不变，给地方创造新的财政收入来源。”^[51] 房产税改革便是在给地方拓展财源。更有积极意义的是，房产税改革还蕴含有转变土地相关财政来源方式的意味，高度依赖土地出让金的模式类似“一锤子买卖”，不具永续性；而对保有环节征税的模式则能提供更稳定的财源，且能激励地方政府提高公共服务水平、通过房产增值拓展税收收入。因此，对个人自住房开征房产税，主要的逻辑基点是筹集财政收入。

但将筹集地方财政收入作为改革的逻辑起点也有两个问题：一是从“量”上看，在“房地分离”的制度框架下，政府的房产税收入远不及土地收益，难以弥补地方财政收入的不足；二是从“质”上讲，在调整政府间财政分权格局和拓展地方财政收入来源两条路径中，前者具有“治本”的效果，“事权与支出责任的划分，从内容上看，涉及纵向政府层级与横向政府部门之间的事权与支出责任划分；从作用上分析，事关收入划分的合理性和预算约束的有效性，在财税体制改革整体方案中具有基础性作用。”^[52] 而若从后者即回避既得利益分配格局、从创新地方财政收入来源这一路径着手，虽会减少改革阻力但因未触及制度之根本，而可能出现改革后劲不足、无法继续推进等问题。这意味着房产税改革意欲“大功告成”，还有待“整章建制”、形成合力。需要指出，这里不否定筹集财政收入作为改革的逻辑基点，只是指出房产税改革在客观实效上的有限性。

（三）调节收入分配

“……在‘税收焦虑症’蔓延的情况下，房产税已经变成社会问题，乃至政治问题，仅仅从税收本身着眼来谈合理性和必要性是不够的”^[53] 。税法作为具有现代性的法律部门，对社会现实有很强的回应性，其“根源于国家对经济的自觉调控和参与，其要义不在于如民法般抽象地设定和保障某种权利，而需对万变之经济生活及时应对，以求兴利避害，促使经济尽速平稳发展……它的任务是实现一定经济体制和经济政策的要求，从而获得了比其他任何法律部门更为显著的政策性特征。”^[54] 税收方面的决策和建制，往往离不开社会政策考量。

具体到房产税改革，调节收入分配是不能忽视的逻辑基点之一。理想状态的房产税制度，可通过征收超额累进办法对收入分配进行调节。税制体系由流转税、所得税和财产税构成，从调节收入分配的角度看，三者承担的功能不尽一致。流转税是间接税，税负归宿不明确，调节分配功能有限；而所得税和财产税是直接税，税负归宿比较明确，而且一般实行累进税率，能较好地缩小收入差距，调节分配效果较显著。其中，所得税对财富的流量进行调节，而财产税则对存量进行调节，具有补充性。现行房产税暂行条例规定对个人非营业自住房免征房产税，但不同纳税人房产的价值差距较大，一概免征放弃了房产税内含的调节功能。在收入分配不公引起社会广泛关注的当下，房产税改革附带地具有了调节分配的考虑。

综上，房产税改革的逻辑基点是“一主两辅”的格局：筹集收入为主、调控房价和调节分配为辅。