农民与股民:农村社区股份合作社基本法律问题研究成果

农村税费改革后，有关农村社区股份合作社的税收安排并无特别规定，因此可以适用一般规则。由于农村社区股份合作社存在经营的需求，部分农村社区股份合作社也的确在从事经营活动，浙江、上海、江苏、山东等地甚至以地方性规范文件的形式确认了农村社区股份合作社的商主体地位，因而在现行规范下应当与其他商主体承担同样的纳税义务。从规范上看，农村社区股份合作社可能涉及如下税种及税收优惠：

（1）企业所得税。根据我国《企业所得税法》第1条，企业所得税的纳税义务人是除了个人独资企业与合伙企业之外的企业和其他取得收入的组织。可见，企业所得税的纳税主体并不限于企业法人，即便不赋予农村社区股份合作社以法人资格，只要其从事经营活动，产生应税所得，就应当缴纳企业所得税。

农村社区股份合作社可能享受到的税收优惠主要是从事农、林、牧、渔业项目的所得，即从事蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植；农作物新品种的选育；中药材的种植；林木的培育和种植；牲畜、家禽的饲养；林产品的采集；灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目；远洋捕捞的所得，免征企业所得税。从事花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植；海水养殖、内陆养殖的所得，减半征收企业所得税。[28]此外，财政部、国家税务总局《关于发布享受企业所得税优惠政策的农产品初加工范围（试行）的通知》（财税[2008]149号），财政部、国家税务总局《关于享受企业所得税优惠的农产品初加工有关范围的补充通知》（财税[2011]26号）及国家税务总局《关于实施农、林、牧、渔业项目企业所得税优惠问题的公告》（国家税务总局公告2011年第48号）进一步拓宽了农、林、牧、渔业项目企业所得税优惠范围。

然而，根据笔者对北京市一些区县的调研，集体经济发达、有着强烈经营需求的农村社区股份合作社大多从事第二、三产业，尤其是物业租赁业务，因而难以享受涉农方面的企业所得税减免优惠。故农村社区股份合作社大多应按照应纳税所得额的25%缴纳企业所得税。

（2）增值税。根据《增值税暂行条例》第1条，增值税的纳税义务人是在我国境内销售货物或提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人。随着“营改增”的进行，增值税的纳税义务人还应包括提供陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务、管道运输服务、邮政普遍服务、邮政特殊服务、其他邮政服务、研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务等应税服务的单位和个人。

若农村社区股份合作社从事农业生产，销售自产的种植业、养殖业、林业、牧业、水产业等各类植物、动物的初级产品，免征增值税。[29]若销售非自产的上述农产品，则适用13%的低税率。[30]若农村社区股份合作社从事蔬菜的批发、零售，其销售的蔬菜免征增值税，且经挑选、清洗、切分、晾晒、包装、脱水、冷藏和冷冻等工序简单加工的蔬菜也享受该税收优惠。[31]对于除豆粕以外的粕类饲料产品[32]、部分鲜活肉蛋产品[33]、符合规定的有机肥产品免征增值税[34]。生产销售农膜、化肥、农机、农药适用13%的低税率[35]，但暂免征收[36]。此外，根据财政部、国家税务总局《关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税[2013]106号）及其附件的规定，研发和技术服务已纳入“营改增”的范围，若农村社区股份合作社从事农业及其他技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务业务，免征增值税。

上海、江苏、山东等地部分出于财政支持和税收优惠的考虑而将农村社区股份合作社作为农民专业合作社进行法人登记，则其能够享受农民专业合作社的增值税优惠。如销售本社成员生产的农业产品，视同农业生产者销售自产农业产品免征增值税；向本社成员销售的农膜、种子、种苗、化肥、农药、农机，免征增值税。[37]

（3）营业税。根据《营业税暂行条例》第1条，营业税的纳税义务人是在我国境内提供营业税应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人。营业税应税劳务主要包括交通运输业（已纳入“营改增”）、建筑业、金融保险业、电信业、文化体育业、娱乐业以及服务业（部分现代服务业已纳入“营改增”）。

很多农村社区股份合作社（或其下设经营实体）的主要业务领域集中于物业出租与酒店运营，均属于营业税应税劳务中的服务业，按照营业额的5%缴纳营业税。若农村社区股份合作社兴办托儿所、幼儿园、养老院、残疾人福利机构提供育养服务，或兴办医院、诊所和其他医疗机构提供医疗服务，免征营业税。[38]此外，若农村社区股份合作社从事下列与农业相关的事务，则可享受营业税的减免：对农业机耕、排灌、病虫害防治、植保、农牧保险以及相关技术培训业务，家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治，包括与该项劳务有关的提供药品和医疗用具的业务，免征营业税[39]；将土地使用权转让给农业生产者用于农业生产，免征营业税[40]。

（4）城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加。根据《城市维护建设税暂行条例》第2条，凡缴纳增值税、消费税、营业税的单位和个人，都是城市维护建设税的纳税义务人。城市维护建设税以实际缴纳的增值税、消费税、营业税税额为计税依据，按照纳税人所在地为市区，县城、镇，或其他而分别适用7%、5%和1%的税率。根据《征收教育费附加的暂行规定》第2、3条，教育费附加是对缴纳增值税、消费税、营业税的单位和个人，以其实际缴纳的税额为计征依据、并按3%的费率征收的一种附加费。此外，根据《教育法》的规定，省、自治区、直辖市人民政府根据国务院的有关规定，可以决定开征用于教育的地方附加费，专款专用。2010年11月7日财政部《关于统一地方教育附加政策有关问题的通知》将各省、自治区、直辖市的地方教育附加的费率统一为2%。农村社区股份合作社缴纳增值税、消费税、营业税的同时，也应缴纳相应的城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加。(www.xing528.com)

（5）房产税。房产税是以房屋为征税对象，按照房屋的计税余值或租金收入，向产权所有人征收的一种财产税。根据《房产税暂行条例》第1条，房产税在城市、县城、建制镇和工矿区征收。随着城市化进程的推进，许多农村社区股份合作社已属于县城、镇的辖区范围，因而农村社区股份合作社自用的房产应按照计税余值的1.2%缴纳房产税，而占据其业务很大比例的房产出租则应按照租金收入的12%缴纳房产税。

农村社区股份合作社可能涉及的房产税优惠政策包括：自2013年1月1日至2015年12月31日，对专门经营农产品的农产品批发市场、农贸市场使用的房产，暂免征收房产税。对同时经营其他产品的农产品批发市场和农贸市场使用的房产，按其他产品与农产品交易场地面积的比例确定征免房产税。[41]若农村社区股份合作社举办老年服务机构、非营利医疗机构、疾病控制机构、妇幼保健机构等卫生机构，则这类机构自用房产免征房产税。[42]

（6）城镇土地使用税。根据《城镇土地使用税暂行条例》第3条，土地使用税的纳税义务人是在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人。城市化的推进使得许多农村社区股份合作社已纳入县城、镇的管辖范围，因而需要以0.6元～12元/平方米·年的定额税率缴纳城镇土地使用税。

农村社区股份合作社可能涉及的城镇土地使用税优惠政策包括：直接用于农、林、牧、渔业的生产用地免征城镇土地使用税[43]，且自2007年1月1日起，经营采摘、观光农业的单位和个人直接用于采摘、观光的种植、养殖、饲养的土地，也属于直接用于农、林、牧、渔业的生产用地，免征城镇土地使用税[44]；自2013年1月1日至2015年12月31日，对专门经营农产品的农产品批发市场、农贸市场使用的土地，暂免征收城镇土地使用税。对同时经营其他产品的农产品批发市场和农贸市场使用的土地，按其他产品与农产品交易场地面积的比例确定征免城镇土地使用税。[45]若农村社区股份合作社举办非营利医疗机构、疾病控制机构、妇幼保健机构等卫生机构，则这类机构自用的土地免征城镇土地使用税。[46]农村社区股份合作社举办的学校、医院、托儿所、幼儿园用地能与其他用地明确区分的，免征城镇土地使用税。[47]

（7）印花税。根据《印花税暂行条例》第1条，印花税的纳税义务人是在我国境内书立、领受应纳税凭证的单位和个人。应纳税凭证包括购销、加工承揽、建设工程承包、财产租赁、货物运输、仓储保管、借款、财产保险、技术合同或者具有合同性质的凭证；产权转移书据；营业账簿；权利、许可证照等。农村社区股份合作社从事经营，就会涉及印花税的缴纳。如注册登记领取工商营业执照，需要按件贴花5元；生产经营用账册，记载资金的账簿按实收资本和资本公积合计金额的0.05%贴花，其他账簿按件贴花5元；财产租赁合同，按租赁金额的0.1%贴花，不足1元的按1元贴花；购销合同，按购销金额的0.03%贴花；财产保险合同，按保险金额的0.03%贴花等。

农村社区股份合作社可能享受的印花税优惠包括：国家指定的收购部门与村民委员会、农民个人书立的农副产品收购合同免征印花税[48]；农牧业保险合同免征印花税[49]；取得农民专业合作社法人资格的农村社区股份合作社与本社成员签订的农业产品和农业生产资料购销合同，免征印花税[50]。

（8）车辆购置税。根据《车辆购置税暂行条例》第1条和第3条，车辆购置税的纳税义务人为在我国境内购置应税车辆的单位和个人，应税车辆的范围包括汽车、摩托车、电车、挂车、农用运输车。只要农村社区股份合作社发生车辆购置行为，就应按照规定缴纳车辆购置税。但从2004年10月1日起，对农用三轮运输车免征车辆购置税。

（9）车船税。根据《车船税法》第1条，车船税的纳税义务人为在我国境内，应税车辆、船舶的所有人或者管理人。应税车辆、船舶包括：依法应当在车船登记管理部门登记的机动车辆和船舶；依法不需要在车船登记管理部门登记的在单位内部场所行驶或者作业的机动车辆和船舶。农村社区股份合作社若成为应税车辆的所有人或管理人，则应缴纳车船税。但对拖拉机和捕捞、养殖渔船免征车船税。[51]