农村税费改革：税收法律制度与农村公共产品供给

家庭承包经营制的实施虽然解放了生产力，使农民们从人民公社时期低效率的生产中解脱出来，农村经济从农业合作化、集体化运动时期的以集体经营为主转变为以农户经营为主，但与之相伴的是纳税主体亦由集体转变为个人，农村税赋成为农民个体沉重的直接负担，压得农民们无法喘息，农民与基层政权之间的矛盾升级到不可调和的地步，引发了一场全国范围内声势浩大的农村税费改革。

农村税费改革的总体思路是从费改税到减免农业税，再到取消农业税。改革大致可以划分为两个阶段：第一阶段是1993～2000年的地方自发性改革，第二阶段是2000～2005年的中央指导性改革。

自1993年起，全国大概有7个省的50多个县自发进行了农村税费改革试点。比较有代表性的是安徽省太和县的“税费合一”、湖南省武冈市的“费改税”、贵州省湄潭县的“税费统筹”、湖北省枣阳市扬挡镇的“土地负担大包干”、河北省正定县的“公粮制”和魏县的“税费合一、人地分摊”。[23]

2000年，中央决定在安徽省开展全省范围内的农村税费改革试点。2001年，中央决定暂缓扩大农村税费改革的试点，集中力量进一步做好安徽省的试点。江苏省在这一年主动自费开展了改革。2002年，中央将税费改革的试点工作推广到河北、内蒙古、黑龙江、吉林、江西、山东、河南、湖北、湖南、重庆、四川、贵州、陕西、甘肃、青海、宁夏16个省、自治区、直辖市，并允许上海、浙江、广东等沿海经济发达的省、直辖市自费扩大改革试点。至此，全国已有20个省、自治区、直辖市开展了农村税费改革。[24]2003年，中央决定将农村税费改革在全国范围内推进。

农村税费改革试点分两步，第一步的主要内容可概括为“三个取消，两个调整，一个改革”，即：取消乡统筹费、农村教育集资等专门面向农民征收的行政事业性收费和政府性基金、集资；取消屠宰税；取消统一规定的劳动积累工和农村义务工；调整农业税和农业特产税政策；改革村提留征收使用办法。第二步则是取消除烟叶特产税以外的农业特产税，逐步降低农业税税率直至最终取消农业税。

农村税费改革实质上是对地方财政体制的改革。“我国农村税费改革政策是在1994年建立的以分税制为基础的分级财政管理体制框架内进行的。农村税费改革的深层次目标是希望通过控制资金来源，推动基层政府改革，达到精简机构、减少财政供养人员、规范政府行为的目的。由此可见，农村税费改革包含着双重目标，既要减轻农民的负担，又要改革基层政府机构，而这两者之间互为因果。”[25]

农村税费改革后，乡镇政府和农村基层组织不仅不再有名目向农民索取各项统筹、提留、集资、摊派等制度外收费，就连原来体制内的农业税、农业特产税和屠宰税也无权收取，使得乡镇政府的收入来源大大减少，尤其是严重依赖于农业税收的农业型乡镇，由于工商业基础薄弱而无法像工商业发达的地区一样利用工商税收开源，加之中央财政转移支付力度远远无法满足农村对公共产品的需求，针对农村公益事业实行的“一事一议”制度又缺乏可操作性，难以整合公众意志，[26]从而形成农村公共产品供给更加难以为继的局面。

“一事一议”是农村税费改革的一项配套措施，是指改革村提留后，对于村内农田水利基本建设、道路修建、植树造林、农业综合开发有关的土地治理项目和村民认为需要兴办的集体生产生活等其他公益事业项目，不再固定向农民收取，而是采取“一事一议”的方式，经民主程序确定村民的出资出劳。“一事一议”最早出现于中共中央、国务院2000年3月发布的《关于进行农村税费改革试点工作的通知》，主要是作为取消“两工”和改革村提留征收使用办法的替代措施，“一事一议”需要召开村民大会，通过民主讨论，对于筹集的经费实行村务公开、村民监督和上级审计。2007年国务院办公厅关于转发农业部《村民一事一议筹资筹劳管理办法》（以下简称“《管理办法》”）对“一事一议”制度做出了较为系统的规定，包括通过“一事一议”筹资筹劳的原则、适用范围和对象、议事程序以及监督管理等。《管理办法》在全国范围内具有指导意义，要求各地根据实际情况，在该《管理办法》所确立的筹资筹劳适用范围和议事程序的框架内，结合当地经济发展水平和村民承受能力，分地区提出筹资筹劳的限额标准，并细化管理措施和建立奖补制度。(www.xing528.com)

虽然“一事一议”制度的设计初衷是为了在填补农村税费改革后乡镇财政无力支撑农村公共产品（尤其是村级公共产品）供给的缺口与不加重农民负担的同时保证筹资程序公开、公正、民主这二者之间寻找平衡点，但这双重目的之间的矛盾却难以调和。首先，为填补基层财政提供农村公共产品不足的资金缺口，就需要多向农民筹集资金。但农村税费改革后，基层政府和村级自治组织丧失了以农业税和各种行政性收费的名义向农民筹资的正当性基础，而农村集体经济组织被家庭经济组织所取代的事实意味着同一地域范围内的不同农民家庭因人口、土地承包数量等因素不同而对同一公共产品享有不同的收益，因此在“一事一议”实行过程中，利益的分歧使得公众意愿难以整合。[27]其次，为了确保农民负担不反弹，“一事一议”筹资根据各地实际情况都设有限额，有的地方每年人均不超过15元，也有的将限额设为20元、25元、40元等，但为了遵循不加重农民负担的总体原则，该限额普遍都设定得较低，这就决定了通过“一事一议”是无法筹集大量资金的。

由于制度设计上的固有缺陷，“一事一议”筹资筹劳工作开展的并不顺利，整体覆盖面较小，无法满足村级公益事业建设投入的需求，村级公益事业建设投入总体上呈下滑趋势。为了支持社会主义新农村建设和发展现代农业，2008年国务院农村综合改革工作小组、财政部、农业部发布了《关于开展村级公益事业建设一事一议财政奖补试点工作的通知》，明确规定对以村民“一事一议”筹资筹劳为基础、支农资金没有覆盖的村内水渠（灌溉区支渠以下的斗渠、毛渠）、堰塘、桥涵、机电井、小型提灌或排灌站等小型水利设施，村内道路（行政村到自然村或居民点）和环卫设施、植树造林等村级公益事业建设，实行“一事一议”财政奖补。2009年和2010年，国务院农村综合改革工作小组、财政部、农业部发布《关于扩大村级公益事业建设一事一议财政奖补试点的通知》和《关于认真做好2010年扩大村级公益事业建设一事一议财政奖补试点工作的通知》，继续推行“一事一议”筹资筹劳的财政奖补制度。财政部也于2009年和2011年相继发布《关于村级公益事业一事一议中央财政奖补事项的通知》和《关于印发村级公益事业建设一事一议财政奖补资金管理办法的通知》，以规范“一事一议”财政奖补的资金管理。

然而，国家对于农村公共产品供给的财政奖补范围十分有限。根据《关于开展村级公益事业建设一事一议财政奖补试点工作的通知》，国家奖补的范围仅限于“村内小型水利、村内道路、环卫设施、植树造林等村民直接受益的公益事业”，且应以“一事一议”筹资筹劳和村集体经济组织投入为主，国家仅给予适当奖补；而对于跨村以及村以上范围的公益事业建设项目投入，则应主要由各级政府分级负责；农民房前屋后的修路、建厕、打井、植树等投资投劳，由农民自己负责。

因此，农村税费改革后，乡镇财权进一步缩减，承担农村公共产品供给职能的筹资来源减少，“一事一议”的民主筹资机制运行又不如人意，除了少数集体经济发达的地区，农村集体经济组织承担了绝大部分公共产品供给的职能外，大多数地方的农村公共产品供给都出现了难以为继的局面。

由上述对新中国农村税收法律制度的发展过程的梳理可知，我国曾经历城乡税制不统一的时期，农业税是农村的主要税种，农村的主要纳税主体经历了从集体到个体的转变。农村税费改革取消了农业税，专门的涉农税赋基本不再存在。随着城市化和工业化进程的推进，农村地区的工商业渐渐发展，农村的税收也逐渐从农业税向工商税转变。

我国解决农村公共产品供给的思路一直都是“农村事情农民办”。自农村合作化、集体化运动以来，农村集体经济组织就开始承担农村公共产品供给职能。随后，家庭承包经营制的实行使绝大多数集体经营解体，农户个体成为基层政权和基层自治组织为农村公共产品供给筹资的直接对象，但集体土地和其他集体资产的存在使得农村集体经济组织和集体经营仍存在可能性，少数集体经济发达地区的农村集体经济组织仍然是提供农村公共产品的中坚力量。农村税费改革后乡镇政府财权进一步削减，“一事一议”制度设计和运行不顺，上级政府补贴有限，使得绝大部分地区的农村公共产品供给极度短缺。但少数集体经营发达，尤其是工商业发达的地区，农村公共产品供给状况良好：一方面，农村集体经济组织上交乡镇政府大量工商税，成为乡镇政府提供公共产品的重要资金来源；另一方面，农村集体经济组织本身更是公共产品供给的主力军，将其经营所得直接用于社区范围内的公益事业。因此，农村公共产品供给出现了两极分化的情形。