《A105030投资收益纳税调整明细表》的格式如表2-17所示。
表2-17 A105030投资收益纳税调整明细表
（一）《A105030投资收益纳税调整明细表》的结构
本表将交易性金融资产、可供出售金融资产、持有至到期投资、衍生工具、交易性金融负债、长期股权投资、短期投资、长期债券投资等9类不同类型的投资资产区分为持有收益、处置收益、纳税调整三部分内容，分别反映其会计核算、税收处理及纳税调整的结果。
上述9类资产逐项填报账载金额、税收金额、纳税调整金额，完整反映纳税人各项投资持有期间及处置时的账务处理、税收政策及纳税调整结果。
（二）《A105030投资收益纳税调整明细表》有关说明
（1）本表适用于发生投资收益纳税调整项目的纳税人填报，逐项反映纳税人投资资产持有期间及处置时投资收益的会计核算与税收政策差异的纳税调整情况。
（2）本表是《A105000纳税调整项目明细表》的附表，本表与《A105000纳税调整项目明细表》存在对应关系：
①第10行“合计”第1列持有收益中的“账载金额”+第8列处置收益中“会计确认的处置所得或损失”填入《A105000纳税调整项目明细表》第4行第1列。
②第10行“合计”第2列持有收益中的“税收金额”+第9列处置收益中“税收计算的处置所得”填入《A105000纳税调整项目明细表》第4行第2列。
③第10行“合计”第11列“纳税调整金额”≥0时，填入《A105000纳税调整项目明细表》第4行第3列；若第10行“合计”第11列“纳税调整金额”＜0时，将绝对值填入《A105000纳税调整项目明细表》第4行第4列。
（3）本表第一部分“持有收益”事项主要反映纳税人投资资产持有期间的会计核算与税收政策差异的纳税调整情况，符合免税条件的国债利息收入，免税的国债利息收入填报《A107010免税、减计收入及加计扣除优惠明细表》享受税收优惠政策。
（4）本表第二部分“处置收益”事项主要反映纳税人投资资产处置期间的会计核算与税收政策差异的纳税调整情况，投资损失情况通过《A105090资产损失税前扣除及纳税调整明细表》进行纳税调整。
（三）相关知识简介
本表中所列八种金融工具分成以下五种类别进行税会差异陈述。分别为，一是以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融工具，包括交易性金融资产，交易性金融负债，短期投资；二是可供出售金融资产；三是持有至到期投资，包括长期债券投资；四是衍生工具；五是长期股权投资。
1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
(1)《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
①交易性金融资产。满足以下条件之一的金融资产，应当划分为交易性金融资产：
取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。
属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。
属于衍生工具。主要指期权和期货。但被指定为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。
②直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。当金融资产满足以下条件之一时，应将其直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益：
该指定可以消除或明显减少由于该金融资产或金融负债的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况。
企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合、该金融负债组合、或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。
在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
（2）购入交易性金融资产发生的交易费用应借记“投资收益”科目，税法要求计入投资的计税基础。
（3）股息所得的确认时间为被投资方宣告分配的当天，红利所得的确认时间为补投资方用留存收益转增股本的当天，利息收入为合同或协议约定的应付利息日期的当天。因此，已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利，不应当确认所得，而应冲减应收股利，作为企业垫款的收回。其税务处理与会计处理相同。
（4）交易性金融资产持有期间被投资单位宣告发放的现金股利，应当计入当期损益。按税法规定，此现金股息应当确认股息所得，但该股息所得可享受免税优惠，因此应作纳税调减处。但如果属于持有期未满12个月的股票投资，在持有期间取得的股息应当计入所得总额征税，不作纳税调整。
交易性金融资产在资产负债表日按分期付息、一次还本债券的票面利率计算的利息，应当确认当期损益，由于交易性金融资产约定的付息日期与实际付息期一致，因为税法确认利息收入的金额与会计处理一致，不作纳税调整。
被投资方发放股票股利，投资方作备查登记不作账务处理，但税法要求视同分配处理，相当于“先分配再投资”，应确认红利所得，同时追加投资计税基础。
（5）资产负债表日，交易性金融资产的公允价值与其账面价值的差额记入“公允价值变动损益”科目，不确认所得或损失，计算应纳所得税时应作纳税调整。
（6）出售交易性金融资产，会计上按账面价值结转，计算资产转让所得应按计税基础扣除。账面价值与计税基础的差额应作纳税调整处理。“公允价值变动损益”科目结转“投资收益”，对损益无影响，不作纳税调整。
2.可供出售金融资产
（1）可供出售金融资产的初始计量与计税基础相同，均按照实际支付的价款（公允价值与交易费用之和），但不含已到付息期尚未领取的利息，或已宣告分配尚未支付的股息。
（2）购入可供出售的金融资产支付的价款中包含已到付息期而尚未支付的利息，或者包含已宣告分配尚未支付的股息，应作为应收利息或应收股息处理，不计入资产成本，实际收到时冲减应收利息或应收股息。税务处理和会计处理相同。
（3）可供出售金融资产公允价值变动，既不确认所得也不确认损失，计税基础不变。由于公允价值变动额直接计入了所有者权益，不涉及损益的变化，因此无需作纳税调整。
（4）可供出售金融资产发生减值，不得在税前扣除，应将“资产减值损失”科目的余额，作纳税调增处理。
（5）可供出售金融资产在持有期间，被投资方宣告分配的股息，免征所得税。申报所得税时，应将“投资收益”科目的金额作纳税调减处理。
（6）转让时，按账面价值结转计算损益，同时将公允价值变动金额由“资本公积——其他资本公积”科目余额转入投资收益。而资产转让所得按照转让收入扣除计税基础确定。两者的差额应作纳税调整处理。
（7）持有至到期投资重分类为供出售的金融资产时，计税基础按照持有至到期投资的计税基础结转。公允价值与账面价值之间的差额计入所有者权益，不涉及当期损益，故不作纳税调整。
3.持有至到期投资
（1）新会计准则和税法都认同企业采用实际利率法来确认利息收入的金额。持有至到期投资在初始计量、利息调整、利息收入的确认方面，会计处理和税务处理一致。但是，持有至到期投资如为一次还本付息的债券投资，会计上在每个资产负债表日均需确认利息收入，而税法要求按合同约定的付息日期确认计税收入。
（2）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，可供出售金融资产的计税基础应按重分类前的计税基础结转，而会计要求按公允价值确定。此外，持有至到期投资不因计提减值准备而改变计税基础。
（3）出售持有至到期投资计算资产转让所得，应按计税基础扣除。账面价值和计税基础的差额，应作纳税调整。
(4)《企业所得税法》第二十六条规定，企业持有国务院财政部门发行的国债取得的利息收入免征企业所得税。对于国债利息收入免税，申报所得税时，只需将计入投资收益科目的金额作纳税调减即可。
4.衍生工具
(1)《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定，衍生工具，是具有下列特征的金融工具或其他合同：①其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动，变量为非金融变量的，该变量与合同的任一方不存在特定关系；②不要求初始净投资，或与对市场情况变化有类似反应的其他类型合同相比，要求很少的初始净投资；③在未来某一日期结算。会计上，取得以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以及不作为有效套期工具的衍生工具时，应按取得时公允价值作为初始确认金额；相关交易费用在发生时计入当期损益，不计入金融资产和衍生工具的成本，支付价款中包含已宣告但尚未发放现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认应收项目。持有期间，取得的利息或现金股利，应当确认为投资收益；资产负债表日，企业应将以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产公允价值变动计入当期损益。处置该金融资产时，其公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。
5.长期股权投资
（1）涉及投资的几个主要概念。
①投资。企业投资就是通过分配财富或谋求其他利益（主要是为取得股息、利息和资本利得），将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产，包括股权投资和债权投资。
图2-9 投资的概念
②股权投资。股权投资指企业（或者个人）购买的其他企业的股票或以货币资金、无形资产和其他实物资产直接投资于其他单位。其最终目的是为了另一企业的权益或净资产，从而获得较大的经济利益，主要是利息和资本利得。
③长期股权投资和短期股权投资。股权投资按照可变现程度、持有时间是否超过一年，股权投资细分为短期投资和长期投资，本附表主要要求纳税人对长期股权投资的“股息红利”和“投资转让所得（损失）”按被投资项目分别填报，据以填报附表三和附表五的相关栏目。
（2）企业会计准则的基本规定。
企业会计准则长期股权投资专门制定了《企业会计准则第2号——长期股权投资》，对短期投资、债券、基金、金融工具、权益工具等投资行为，分别制定了《企业会计准则第22号——金融资产确认和计量》《企业会计准则第23号——金融资产转移》《企业会计准则第24号——套期工具》《企业会计准则第37号——金融工具列报》等具体会计准则。企业会计准则第2号——长期股权投资》规定，企业持有的长期股权投资，根据投资企业对被投资单位的影响程度及是否存在活跃的市场、公允价值能否可靠取得等进行划分，应当分别采用成本法及权益法进行核算。
①成本法核算的规定。企业持有的长期股权投资，在下列两种情况下应采用成本法进行核算：投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资；投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，且在活跃的市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。同时规定，投资企业确认长期股权投资的投资收益的时间，是在被投资单位第二年上半年董事会作出利润分配方案宣告分派现金股利时，按应享有的部分确认上年度的投资收益，但投资企业确认的投资收益仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累计净利润的份额，所获得的被投资方宣告分派的现金股利超过被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的份额，则作为初始投资成本的收回。对于长期股权投资的成本法核算中“长期股权投资”的账面金额的确定比较复杂，“应收股利”科目和“长期股权投资”科目发生额的计算公式如下：
“应收股利”科目发生额=本期被投资单位宣告分派的现金股利×投资持股比例
“长期股权投资”科目发生额=（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利-投资后至上年末止被投资单位累计实现得净损益）×投资比例-投资单位已冲减的投资成本
②权益法核算的规定。企业对取得的长期股权投资，当投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响时，应采用权益法核算，并且规定对于长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，不调整长期股权投资的初始投资成本；对于长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，应计入当期损益，并调整长期股权投资的初始投资成本。同时规定，投资企业在每个会计年度末，会计账务上应根据权责发生制基本假设的要求，以取得投资时被投资单位的各项可辨认资产等的公允价值为基础，对投资单位的净利润或净亏损进行调整后，按应享有或应分担的份额确认投资收益或损失。
（3）股权投资的主要企业所得税政策。(www.xing528.com)
①《中华人民共和国企业所得税法》第十四条规定，企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。
②《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条规定，企业的下列收入为免税收入：（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益。
③《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十一条规定，企业所得税法第五十五条所称清算所得，是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、清算费用以及相关税费等后的余额。投资方企业从被清算企业分得的剩余资产，其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息所得；剩余资产减除上述股息所得后的余额，超过或者低于投资成本的部分，应当确认为投资资产转让所得或者损失。
④《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十七条规定，企业所得税法第六条第（四）项所称股息、红利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。
⑤《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十一条规定，企业所得税法第十四条所称投资资产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。投资资产按照以下方法确定成本：通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。
⑥《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第八十三条规定，企业所得税法第二十六条第（二）项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。企业所得税法第二十六条第（二）项和第（三）项所称股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。
⑦《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）规定，投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得；其余部分确认为投资资产转让所得。
⑧《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函［2010］79号）规定，企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。
本表根据企业会计制度、企业会计准则和《企业所得税法》及《企业所得税法实施条例》等相关规定，分别填报会计口径与税法口径有关长期股权投资初始成本、持有收益、处置收益，以及上述业务会计核算与税收的差异调整情况。
（4）长期股权投资相关账务处理与税务处理案例分析：
［例2-41］长期股权投资的账务处理：
①2015年6月，根据某集团整合规划，拟由所属A公司合并所属R公司，R公司由一级控股公司变为三级控股子公司，经评估，R公司所有者权益净额20000万元，根据合并方案，由A公司定向增发200万股普通股，每股面值为1元，市价为50元，取得R公司30%的股权，并于当日起能够对R公司实施控制。假定A公司、R公司会计政策相同。
②S公司以承担债务取得被合并方P企业控股权，假定P公司资产总额600万元，负债400万元，所有者权益200万元（股本120万元）。根据合并协议，S公司承担P公司400万元债务，合并完成后，P公司资产总额600万元，所有者权益600万元（股本120万元），S公司占50%股份。
③A公司于2015年6月以一条生产线和一宗土地使用权取得B公司30%的股权。A公司委托深海会计师事务所对B公司资产负债情况进行了评估，支付评估费300万元；另发生咨询费、律师费等费用50万元。本例假定合并前A公司与B公司不存任何关联方关系。生产线和土地使用权的情况如表2-18所示。
表2-18 生产线和土地使用权情况
单位：万元
A公司账务处理如下：
通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并的，企业合并成本为每一单项交换交易的成本之和。其中，达到企业合并前对持有的长期股权投资采用成本法核算的，长期股权投资在购买日的成本应为原账面余额加上购买日为取得进一步的股份新支付对价的公允价值之和；达到企业合并前对长期股权投资采用权益法等方法核算的，购买日应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整，将有关长期股权投资的账面余额调整至最初取得成本，在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。
［例2-42］长期股权投资的纳税处理：
①2015年5月，A公司支付200万元从二级证券市场上取得B公司25%股权，假定A公司可辩认净资产公允价值为500万元，A公司对B公司能够实施重大影响，采取权益法核算。
A公司取得投资时会计处理：
A公司享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额125万元（500×25%），低于初始投资75万元，该差额不调整长期股权投资的账面价值，于资产负债表日按照《企业会计准则第8号——资产减值》确认资产减值准备；假定案例中A公司可辩认净资产公允价值为900万元，则取得投资时会计处理如下：
营业外收入25万元计入当期会计利润。该金额填入纳税调整明细表（A105000）第5行第4列进行纳税调减。
②A公司是投资方，占被投资方B公司60%的股份，长期股权投资核算方法为成本法。2015年B公司以资本公积、盈余公积、未分配利润转增实收资本2000万。
会计处理：无论是成本法核算还是权益法核算，投资方均不做账务处理，仅作备查登记。
税务处理：以未分配利润（盈余公积）转增资本的情形视同分红，即将该项业务分解为两部分：可以认为B公司相当于将股息红利分配给A公司，A公司应该确认投资收益；A公司将取得的股息红利资金增加投资，从而增加投资的计税基础。
③假定A企业持有B企业40%的股份，当期B企业因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入资本公积的金额为1500万元，除该事项外，B企业当期实现的净损益为7000万元。
A企业在确认应享有被投资单位所有者权益的变动时：
本例中投资收益2800万元，税法不予确认，应纳税调减。
《企业所得税法》第二十六条、《企业所得税法实施条例》第八十三条规定，纳税人从居民企业取得的股息、红利等权益性投资收益属于免税收入，但不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益，对于非流通股的股息收入免税政策无持有时间的限制。《财政部国家税务总局关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》（财税［2009］69号）规定，2008年1月1日以后，居民企业之间分配属于2007年度及以前年度的累积未分配利润而形成的股息、红利等权益性投资收益，应按照《企业所得税法》第二十六条、《企业所得税法实施条例》第十七条、第八十三条规定，作免税收入处理。对于符合免税条件的股息、红利收入可以纳税调减，对于持有时间不足12个月的公开发行并上市流通股的股息收入应确认为当期应纳税所得额。
（四）具体行（列）次的填报说明
1.行次填报说明
（1）第1行“交易性金融资产”：填报纳税人交易性金融资产持有期间与处置时取得的投资收益与税收政策存在差异的纳税调整情况。
（2）第2行“可供出售金融资产”：填报纳税人可供出售金融资产持有期间与处置时取得的投资收益与税收政策存在差异的纳税调整情况。
（3）第3行“持有到期投资”：填报纳税人持有到期投资资产持有期间与处置时取得的投资收益与税收政策存在差异的纳税调整情况。
（4）第4行“衍生工具”：填报纳税人金融衍生工具投资持有期间与处置时取得的投资收益与税收政策存在差异的纳税调整情况。
(5)）第5行“交易性金融负债”：填报纳税人交易性金融负债持有期间与处置时取得的投资收益与税收政策存在差异的纳税调整情况。
（6）第6行“长期股权投资”：填报纳税人长期股权投资持有期间与处置时取得的投资收益与税收政策存在差异的纳税调整情况。
（7）第7行“短期投资”：填报纳税人短期投资持有期间与处置时取得的投资收益与税收政策存在差异的纳税调整情况。
（8）第8行“长期债权投资”：填报纳税人长期债权投资持有期间与处置时取得的投资收益与税收政策存在差异的纳税调整情况。
（9）第9行“其他”：填报纳税人其他资产投资持有期间与处置时取得的投资收益与税收政策存在差异的纳税调整情况。
（10）第10行“合计”：上述各项的合计数。本行金额=第1行+第2行+第3行+第4行+第5行+第6行+第7行+第8行+第9行。本行第1列持有收益中的“账载金额”+第8列处置收益中“会计确认的处置所得或损失”填入《A105000纳税调整项目明细表》第4行第1列；本行第2列持有收益中的“税收金额”+第9列处置收益中“税收计算的处置所得”填入《A105000纳税调整项目明细表》第4行第2列。本行第11列“纳税调整金额”≥0时，填入《A105000纳税调整项目明细表》第4行第3列；若本行第11列“纳税调整金额”＜0时，将绝对值填入《A105000纳税调整项目明细表》第4行第4列。
2.列次填报说明
（1）第1列“账载金额”：填报纳税人持有投资项目，会计核算确认的投资收益。
（2）第2列“税收金额”：填报纳税人持有投资项目，按照税法规定确认的投资收益。
（3）第3列“纳税调整金额”：填报纳税人持有投资项目，会计核算确认投资收益与税法规定投资收益的差异需纳税调整金额，本列=第2列-第1列。
（4）第4列“会计确认的处置收入”：填报纳税人收回、转让或清算处置投资项目，会计核算确认的扣除相关税费后的处置收入金额。
（5）第5列“税收计算的处置收入”：填报纳税人收回、转让或清算处置投资项目，按照税法规定计算的扣除相关税费后的处置收入金额。
（6）第6列“处置投资的账面价值”：填报纳税人收回、转让或清算处置的投资项目，会计核算的投资处置成本的金额。
（7）第7列“处置投资的计税基础”：填报纳税人收回、转让或清算处置的投资项目，按税法规定计算的投资处置成本的金额。
（8）第8列“会计确认的处置所得或损失”：填报纳税人收回、转让或清算处置投资项目，会计核算确认的处置所得或损失，本列=第4列-第6列。
（9）第9列“税收计算的处置所得”：填报纳税人收回、转让或清算处置投资项目，按照税法规定计算的处置所得，本列=第5列-第7列。税收计算为处置损失的，本表不作调整，在《A105090资产损失税前扣除及纳税调整明细表》进行纳税调整。
（10）第10列“纳税调整金额”：填报纳税人收回、转让或清算处置投资项目，会计处理与税法规定不一致需纳税调整金额，本列=第9列-第8列。
（11）第11列“纳税调整金额”：填报本表第3列+第10列。
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