纳税实务：个人所得税计税依据确定

个人所得税的计税依据是纳税人取得的应纳税所得额，为纳税人取得的各项的收入减去税法规定的费用扣除金额后的余额。

个人取得的所得，包括现金、实物和有价证券。为实物的，应按照取得的凭证上的价格确认应纳税所得额；无凭证的实物或者凭证上注明的价格明显偏低的，由主管税务机关参照当地的价格和市场价格确认应纳税所得额；为有价证券的，由主管税务机关根据票面价格和市场价格确认应纳税所得额；为其他形式的经济利益的，参照市场价格核定应纳税所得额。

一、居民个人综合所得的计税依据

应纳税所得额=（每一纳税年度的收入额-费用60 000 元-专项扣除-专项附加扣除-依法确定的其他扣除）

综合所得，包括工资、薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得和特许权使用费所得。其中，工资、薪金所得按税法规定确认收入额；劳务报酬所得、稿酬所得和特许权使用费所得以收入减除20%的费用后的余额为收入额，且稿酬所得的收入额减按70%计算。

专项扣除，包括居民个人按照国家规定的范围和标准缴纳的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险等社会保险费和住房公积金等。

专项附加扣除，包括子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息或者住房租金、赡养老人等支出。

（1）子女教育。

纳税人的子女接受全日制学历教育的相关支出、年满3 岁至小学入学前处于学前教育阶段的子女，按照每个子女每月1 000 元的标准定额扣除。多个子女可累加费用扣除。

全日制学历教育，包括义务教育（小学、初中教育）、高中阶段教育（普通高中、中等职业、技工教育）、高等教育（大学专科、大学本科、硕士研究生、博士研究生教育）。

父母可以选择由其中一方按扣除标准的100%扣除，也可以选择由双方分别按扣除标准的50%扣除，具体扣除方式在一个纳税年度内不能变更。

子女在境外接受教育的，应当留存境外学校录取通知书、留学签证等境外教育佐证资料。

（2）继续教育。

纳税人在中国境内接受学历（学位）继续教育的支出，在学历（学位）继续教育期间按照每月400 元定额扣除。同一学历（学位）继续教育的扣除期限最长不得超过48 个月。纳税人接受技能人员职业资格继续教育、专业技术人员职业资格继续教育的支出，在取得相关证书的当年，按照3 600 元定额扣除。

继续教育主要包括：自学考试、网络远程教育以及成人高考的三种教育形式。参加夜大、函授、现代远程教育、广播电视大学等教育，所读学校为其建立学籍档案的，可以享受学历（学位）继续教育扣除。

一个纳税年度内，多个学历（学位）继续教育、职业资格继续教育费用扣除额不能累加享受，只能按一项学历（学位）继续教育和一项职业资格教育享受扣除，即该项扣除“只看类别，不看数量”。

个人接受本科及以下学历（学位）继续教育，符合本办法规定扣除条件的，可以选择由其父母扣除，也可以选择由本人扣除。若选择父母扣除，按“子女教育”1 000 元/月（12 000 元/年）的标准扣除；若选择纳税人本人扣除，按继续教育4 800 元/年（400 元/月）的标准扣除；二者不得重复扣除。

留存备查资料仅要求纳税人接受技能人员职业资格继续教育、专业技术人员职业资格继续教育的，应当留存职业资格相关证书等资料。对于学历（学位）继续教育，可通过学籍核查。

（3）大病医疗。

在一个纳税年度内，纳税人发生的与基本医保相关的医药费用支出，扣除医保报销后个人负担（指医保目录范围内的自付部分）累计超过15 000 元的部分，由纳税人在办理年度汇算清缴时，在80 000 元限额内据实扣除。

纳税人发生的医药费用支出可以选择由本人或者其配偶扣除；未成年子女发生的医药费用支出可以选择由其父母一方扣除。

纳税人应当留存医药服务收费及医保报销相关票据原件或复印件等资料备查。

（4）住房贷款利息。

纳税人本人或者配偶单独或者共同使用商业银行或者住房公积金个人住房贷款为本人或者其配偶购买中国境内住房，发生的首套住房贷款利息支出，在实际发生贷款利息的年度，按照每月1 000 元的标准定额扣除，扣除期限最长不超过240 个月。

首套住房贷款是指购买住房享受首套住房贷款利率的住房贷款。

经夫妻双方约定，可以选择由其中一方扣除，具体扣除方式在一个纳税年度内不能变更。

夫妻双方婚前分别购买住房发生的首套住房贷款，其贷款利息支出，婚后可以选择其中一套购买的住房，由购买方按扣除标准的100%扣除，也可以由夫妻双方对各自购买的住房分别按扣除标准的50%扣除，具体扣除方式在一个纳税年度内不能变更。

纳税人应留存住房贷款合同、贷款还款支出凭证等资料备查。

（5）住房租金。

纳税人在主要工作城市没有自有住房而发生的住房租金支出，依据不同的定额扣除标准：

直辖市、省会（首府）城市、计划单列市以及国务院确定的其他城市，扣除标准为每月1 500 元；除第一项所列城市以外，市辖区户籍人口超过100 万的城市，扣除标准为每月1 100元；市辖区户籍人口不超过100 万的城市，扣除标准为每月800 元。市辖区户籍人口，以国家统计局公布的数据为准。

纳税人的配偶在纳税人的主要工作城市有自有住房的，视同纳税人在主要工作城市有自有住房。

夫妻双方主要工作城市相同的，只能由一方扣除住房租金支出。

纳税人及其配偶在一个纳税年度内不能同时分别享受住房贷款利息和住房租金专项附加扣除。

纳税人应留存住房租赁合同或协议等资料备查。

（6）赡养老人。

纳税人赡养一位及以上被赡养人的赡养支出，统一按照以下标准定额扣除：

纳税人为独生子女的，按照每月2 000 元的标准定额扣除；纳税人为非独生子女的，由其与兄弟姐妹分摊每月2 000 元的扣除额度，每人分摊的额度不能超过每月1 000 元。

可以由赡养人均摊或者约定分摊，也可以由被赡养人指定分摊。约定或者指定分摊的须签订书面分摊协议，指定分摊优先于约定分摊。具体分摊方式和额度在一个纳税年度内不能变更。

被赡养人是指年满60 岁的父母，以及子女均已去世的年满60 岁的祖父母、外祖父母。

纳税人应留存约定或指定分摊的书面分摊协议等资料备查。

其他扣除，包括个人缴付符合国家规定的职业年金、企业年金，个人购买符合国家规定的商业健康险、税收递延型商业养老保险支出，以及国务院规定可以扣除的其他项目。

专项扣除、专项附加扣除和依法确定的其他扣除，以居民个人一个纳税年度的应纳税所得额为限额；一个纳税年度扣除不完的，不结转以后年度扣除。

二、非居民个人的工资、薪金所得，劳务报酬所得，稿酬所得和特许权使用费所得的计税依据

非居民个人的工资、薪金所得的应纳税所得额，以每月收入额减除费用5 000 元后的余额为应纳税所得额。

非居民个人的劳务报酬所得，稿酬所得和特许权使用费所得，以每次收入额为应纳税所得额。其中，劳务报酬所得、稿酬所得和特许权使用费所得以收入减除20%的费用后的余额为收入额，且稿酬所得的收入额减按70%计算。

三、经营所得的计税依据

应纳税所得额=每一纳税年度的收入总额-成本、费用、损失、其他支出-以前年度亏损

成本、费用是指纳税人从事生产、经营所发生的各项直接支出和分配计入成本的间接费用以及销售费用、管理费用、财务费用；损失是指纳税人从事生产、经营过程中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。

取得经营所得的个人，没有综合所得的，计算其每一纳税年度的应纳税所得额时，应减除费用60 000 元、专项扣除、专项附加扣除以及依法确定的其他扣除。专项附加扣除在办理汇算清缴时减除。

个体工商户关于经营所得扣除项目的规定：

（1）不得扣除的项目：个人所得税税款；税收滞纳金；罚金、罚款和被没收财物的损失；不符合扣除规定的捐赠支出；赞助支出；用于个人和家庭的支出；与取得收入无关的其他支出；国家税务总局规定不准扣除的支出（如未经核准计提的各种准备金）。

（2）个体工商户生产经营活动中，应分别核算生产经营费用和个人、家庭费用。对于生产经营与个人、家庭生活混用难以分清的费用，其40%视为与生产经营有关的费用，准予扣除。

（3）发生年度亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的生产经营所得弥补，但最长时间不能超过5年。

（4）个体工商户向其从业人员实际支付给从业人员合理的工资、薪金支出，允许在税前据实扣除。业主的工资薪金支出不得税前扣除。

（5）按照国务院有关主管部门或省级人民政府规定的范围和标准为其业主和从业人员缴纳的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险、生育保险、工伤保险和住房公积金，准予扣除。为从业人员缴纳的补充养老保险、补充医疗保险，分别不超过从业人员工资总额的5%以内的部分准予扣除，超过部分不得扣除。业主本人缴纳的补充养老保险、补充医疗保险，以当地（地级市）上年度社会平均工资的3 倍为计算基数，分别不超过该计算基数5%标准内的部分据实扣除，超过部分不得扣除。

（6）拨缴的工会经费、发生的职工福利费、职工教育经费支出分别在工资薪金总额2%、14%、2.5%的标准内据实扣除。

（7）合理的劳动保护支出，参加财产保险缴纳的保费支出，准予扣除。

（8）为特殊工种从业人员支付的人身安全保险费和财政部、国家税务总局规定可以扣除的其他商业保险外，个体工商户业主本人或者为从业人员支付的商业保险费，不得扣除。

（9）每一纳税年度发生的广告费和业务宣传费用不超过当年销售收入15%的部分，可据实扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

（10）每一纳税年度发生的与其生产经营业务直接相关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。

（11）在生产、经营过程中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。

（12）在生产、经营期间向金融企业借款的利息支出，准予扣除；向非金融企业和个人借款利息支出，未超过金融企业同期同类贷款利率计算的数额部分，准予扣除。

（13）按照规定缴纳的摊位费、行政性收费、协会会费等，按实际发生额扣除。

（14）个体工商户代其从业人员或者他人负担的税款，不得扣除。

（15）个体工商户自申请营业执照之日起至开始生产经营之日止所发生符合本办法规定的费用，除为取得固定资产、无形资产的支出，以及应计入资产价值的汇兑损益、利息支出外，作为开办费，个体工商户可以选择在开始生产经营的当年一次性扣除，也可自生产经营月份起在不短于3年期限内摊销扣除，但一经选定，不得改变。

（16）通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠，捐赠额不超过其应纳税所得额30%的部分据实扣除；可以全额在个人所得税前扣除的捐赠支出项目，按有关规定执行。

（17）研发新产品、新技术、新工艺所发生的开发费用准予在当期直接扣除。研发新产品、新技术而购置单台价值在10 万元以下的测试仪器和试验性装置的购置费准予直接扣除；单台价值在10 万元以上（含10 万元）的测试仪器和试验性装置，按固定资产管理，不得在当期直接扣除。

四、财产租赁所得的计税依据

每次收入不超过4 000 元的，减除费用800 元；每次收入4 000 元以上的，减除20%的费用，其余额为应纳税所得额。

五、财产转让所得的计税依据

应税税所得额=转让该项财产的收入额-财产原值-合理费用

其中，财产原值按照下列方法确定：

（1）有价证券，为买入价以及买入时按照规定交纳的有关费用；

（2）建筑物，为建造费或者购进价格以及其他有关费用；

（3）土地使用权，为取得土地使用权所支付的金额、开发土地的费用以及其他有关费用；

（4）机器设备、车船，为购进价格、运输费、安装费以及其他有关费用。

其他财产，参照前款规定的方法确定财产原值。

纳税人未提供完整、准确的财产原值凭证，不能按照本条第一款规定的方法确定财产原值的，由主管税务机关核定财产原值。

合理费用，是指卖出财产时按照规定支付的有关税费。(www.xing528.com)

六、利息、股息、红利所得，偶然所得和其他所得的计税依据

应纳税所得额=每次收入额

理论常识

“次”的概念

（1）劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得，属于一次性收入的，以取得该项收入为一次；属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次。

（2）财产租赁所得，以一个月内取得的收入为一次。

（3）利息、股息、红利所得，以支付利息、股息、红利时取得的收入为一次。

（4）偶然所得，以每次取得该项收入为一次。

公民A 在国内某大学任职，本年取得如下收入：工资收入180 000 元，专项扣除40 000元；一次稿费收入5 000 元；一次讲座收入5 000 元；一次翻译资料收入3 000 元。专项附加扣除项目包括：A 有个上中学的孩子，子女教育专项附加扣除由其一人扣除；A 与其兄弟共同赡养年满60 岁的父母，两人约定赡养老人专项附加扣除平均分摊。

要求：确定A 计算个人所得税的计税依据。

处理：公民A 取得综合所得计算个人所得税的计税依据为

应纳税所得额=180 000+（5 000+3 000）×（1-20%）+5 000×（1-20%）×70%-60 000-40 000-12 000-12 000=65 200 （元）

在掌握了个人所得税确定计税依据的基本政策的基础上，进一步学习确定计税依据的具体政策：

情境一　确定计税依据——保险金

公民A 任职境内某企业财务总监。本年年薪收入220 000 元，内含已按规定标准缴付基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费51 000 元。A 每月以18 000 元（上年度月平均工资）为基数按7%的比例缴纳住房公积金1 260 元，企业也为其缴纳相等金额的住房公积金。A所在设区城市上一年度职工月平均工资为5 900 元。另外，企业给A 购买了一份商业保险，价值3 000 元。已于本年8月10日记入A 的保险账户。

要求：确定A 的个人所得税计税依据。

税法规定：

（1）单位和个人超过规定比例和标准缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，应将超过部分并入个人当期的工资、薪金收入计征个人所得税。

（2）单位和个人分别在不超过职工本人上一年度月平均工资12%的幅度内，其实际缴存的住房公积金，允许在个人应纳税所得额中扣除。超过部分并入个人当期的工资、薪金收入计征个人所得税。单位和职工个人缴存住房公积金的月平均工资不得超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资的3 倍，具体标准按照各地有关规定执行。

（3）企业为员工支付各项免税之外的保险金，应在企业向保险公司缴付时（即该保险落到被保险人的保险账户）并入员工当期的工资收入，按“工资、薪金所得”项目计征个人所得税。

根据上述规定，单位和个人按规定标准缴付基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费允许税前扣除；住房公积金缴纳比例未超过12%，但缴纳基数18 000 元超过了5 900 元的3倍，因此，可免税的住房公积金为1 239 元（5 900×3×7%）。A 的计税依据为

应纳税所得额=220 000-51 000+（1 260-1 239）×2×12+3 000-60 000

=112 504 （元）

情境二　确定计税依据——公务交通、通信补贴、商业健康保险

公民A 任职境内某企业财务总监。该企业已进行公务用车、通信制度改革。本年年薪收入220 000 元，另外，公司每月向A 发放公务交通补贴2 000 元（当地税务机关核定扣除标准1 690 元/月）、通信补贴300 元（当地税务机关核定扣除标准300 元/月）。A 于本年自行购买符合规定的商业健康保险产品，一次性缴付2 500 元，已向公司提供了保单凭证。

要求：确定A 的个人所得税计税依据。

税法规定，（1）个人因公务用车、通信制度改革而取得公务交通、通信补贴收入，允许在一定公务费用扣除标准内，按实际取得数额予以扣除，超出标准部分按照“工资、薪金”所得项目计征个人所得税。

（2）对个人购买符合规定的商业健康保险产品的支出，允许在当年（月）计算应纳税所得额时予以税前扣除，扣除限额为2 400 元/年（200 元/月）。

（3）单位统一为员工购买符合规定的商业健康保险产品的支出，应分别计入员工个人工资薪金，视同个人购买，允许在当年（月）计算应纳税所得额时予以税前扣除，扣除限额为2 400 元/年（200 元/月）。

根据上述规定，A 本年的计税依据为

应纳税所得额=220 000+（2 000-1 690）×12-2 400-60 000

=161 320 （元）

情境三　确定计税依据——企业年金（职业年金）

甲企业根据国家有关政策规定建有年金方案：企业缴费比例不高于8%，企业和职工个人缴费合计不超过本企业职工工资总额的12%，具体情况如下：

（1）职工A 本年工资收入122 000 元，每月以10 000 元（上年度月平均工资）为基数按4%的比例缴纳400 元个人企业年金，企业每月按7%的比例为其缴纳企业年金。另外，本年度还有700 元年金基金运营收益分配收入计入个人账户。

（2）职工B 于去年12月到龄退休，退休后每月可领取社保支付的养老金4 500 元以外，还可按月领取年金2 700 元。

（3）职工C 将出国定居，本年1月离职时一次性从年金个人账户领取120 000 元。

要求：确定A、B、C 缴纳个人所得税的计税依据。

税法规定：

（1）企业和事业单位根据国家有关政策规定的办法和标准，为在本单位任职或者受雇的全体职工缴付的企业年金或职业年金“单位缴费部分”，在计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税；超过规定标准的，应并入个人当期“工资、薪金所得”，计征个人所得税。

（2）个人根据国家有关政策规定缴付的年金“个人缴费部分”，在不超过本人缴费工资计税基数的4%标准内的部分，暂从个人当期的应纳税所得额中扣除；超过规定标准的，应并入个人当期“工资、薪金所得”，计征个人所得税。

（3）年金基金投资运营收益分配计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。

（4）个人达到国家规定的退休年龄，领取的企业年金、职业年金，符合相关规定的，不并入综合所得，全额单独计算应纳税额。其中按月领取的，适用月度税率表计算纳税；按季领取的，平均分摊计入各月，按每月领取额适用月度税率表计算纳税；按年领取的，适用综合所得税率表计算纳税。

（5）个人因出境定居而一次性领取的年金个人账户资金，或个人死亡后，其指定的受益人或法定继承人一次性领取的年金个人账户余额，适用综合所得税率表计算纳税。对个人除上述特殊原因外一次性领取年金个人账户资金或余额的，适用月度税率表计算纳税。

根据上述规定，职工A 个人缴费4%的企业年金，在计入个人账户时，应在计算个人所得税综合所得应纳税所得额时全额扣除。企业缴费的7%部分，在计入个人账户时，暂不计入本年度综合所得缴纳个人所得税。年金基金投资运营收益分配计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税；职工B 的养老金免税，按月领取的年金全额缴税，适用按月换算后的综合所得税率表；职工C 一次性领取的年金全额缴税，适用综合所得税率表计算纳税。

职工A 的年应纳税所得额=122 000-400×12-60 000=57 200 （元）

职工B 的月应纳税所得额=2 700 （元）

职工C 的年应纳税所得额=120 000 （元）

思考：“情境三”中，职工B 若选择季度或年度领取企业年金，应如何确定计税依据？

情境四　确定计税依据——财产租赁所得相关税金、维修费用的扣除

个人A 将自有用门面房出租给甲公司作商店用，租期一年。按合同规定，A 每月取得不含税租金收入3 000 元，为此A 每月缴纳相关税费160 元（不含增值税）。7月因房屋漏水A 支付房屋修缮费1 000 元。A 均出具有完税凭证及发票。

要求：确定A 缴纳个人所得税的计税依据。

税法规定：财产租赁收入，应依次减除在租赁过程中缴纳的税费、由纳税人负担的该出租财产实际开支的修缮费用、税法规定的费用扣除标准。其中，可扣除的税费不包括本次出租缴纳的增值税。允许扣除的维修费每月不超过800 元，没扣完的部分可以在以后月度扣除。计算房屋出租所得可扣除的税费不包括本次出租缴纳的增值税。

每次收入不超过4 000 元的：

应纳税所得额=每次收入-税金及附加-修缮费（每次≤800 元）-800

每次收入超过4 000 元的：

应纳税所得额=[每次收入-税金及附加-修缮费（每次≤800 元）]×（1-20%）

允许扣除的相关税费、修缮费，应由纳税人出具有效、准确的凭证，否则不得扣除。

根据上述规定，A 的计税依据如下：

1—6月、9—12月每月的应纳税所得额3 000-800-160=2 040 （元）

7月的应纳税所得额=3 000-800-160-800=1 240 （元）

8月的应纳税所得额=3 000-800-160-200=1 840 （元）

思考：“情境四”中，假设职工A 每月取得的不含税租金收入为5 000 元，应如何确定计税依据？

情境五　确定计税依据——转租

个人A 本月将住房按市场价格出租给个人B，收取月租金3 045 元，其中包含增值税45 元（3 000×1.5%），发生其他可税前扣除的税费280 元，未发生修缮费用。B 于本月将其住房转租给C，收取月租金5 075 元，其中包含增值税75 元，发生其他可税前扣除的税费460 元。

要求：确定A、B 本月缴纳个人所得税的计税依据。

税法规定：

（1）个人取得的房屋转租收入，属于“财产租赁所得”。

（2）个人出租房屋的个人所得税应税收入不含增值税。

（3）个人转租房屋的，其向房屋出租方支付的租金及增值税税额，在计算转租所得时予以扣除。

根据上述规定：

个人A 的应纳税所得额=3 000-280-800=1 920 （元）

个人B 的应纳税所得额=5 000-460-45-3000-800=695 （元）

情境六　确定计税依据——转让房屋

个人A 以不含税价格600 000 元的价格转让一处房产，该处房产原值200 000 元（包含取得房屋时支付的增值税10 000 元），转让过程中A 缴纳了相关税金及附加33 000 元（包含支付的增值税30 000 元），另外A 承担的5 000 元费用经税务机关核定是合理的。

要求：确定A 转让房屋的计税依据。

税法规定，个人转让房屋的个人所得税应税收入不含增值税，其取得房屋时所支付价款中包含的增值税计入财产原值，计算转让所得时可扣除的税费不包括本次转让缴纳的增值税。

根据上述规定，A 的计税依据为

应纳税所得额=600 000-200 000-3 000-5 000=392 000 （元）