企业所得税应纳税所得额确定

企业所得税的计税依据是应纳税所得额，指企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额。基本公式为

应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-

各项扣除-允许弥补的以前年度亏损

也可以对会计利润按照税法规定进行调整，以调整所得作为企业所得税的计税依据。因此应纳税所得额的确定也可以是：

应纳税所得额=利润总额±按税法调整项目金额

思考：为什么将会计利润按税法调整后才可作为企业所得税的计税依据？

企业应纳税所得额的计算以权责发生制为原则，它的正确计算直接关系到国家财政收入和企业的税收负担，并且同成本、费用核算关系密切。因此，《企业所得税法》对应纳税所得额计算作了明确规定，主要内容包括收入总额、扣除范围和标准、资产的税务处理、亏损弥补等。

一、收入总额

收入总额包括以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入。货币形式取得的收入包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等；非货币形式取得的收入包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。纳税人以非货币形式取得的收入应当按照公允价值确定收入额。

（一）销售货物收入

销售货物收入是指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货取得的收入。

（二）提供劳务收入

提供劳务收入是指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。

（三）转让财产收入

转让财产收入是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。

（四）股息、红利等权益性投资收益

股息、红利等权益性投资收益是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。

（五）利息收入

利息收入是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入。包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。

（六）租金收入

租金收入是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。

（七）特许权使用费收入

特许权使用费收入是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。

（八）接受捐赠收入

接受捐赠收入是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。接受捐赠收入按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。

（九）其他收入

其他收入是指企业取得的除以上收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。

知识拓展

确认收入的特殊情况

（1）以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。

（2）企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等持续时间超过12 个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。

（3）采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。

（4）企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

二、不征税收入和免税收入

国家为了扶持和鼓励某些特殊的纳税人和特定的项目，或者避免因征税影响企业的正常经营，对企业取得的某些收入予以不征税或免税的特殊政策，以减轻企业的负担，合理征税。

（一）不征税收入

（1）财政拨款。财政拨款是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院及主管部门另有规定的除外。

（2）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金。行政事业性收费，是指依照法律法规等有关规定，按照规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务的过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。政府性基金，是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。

（3）国务院规定的其他不征税收入。这是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。

（二）免税收入

（1）国债利息收入。为鼓励企业积极购买国债，支援国家建设，税法规定，企业因购买国债所得的利息收入，免征企业所得税。

（2）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性收益。这是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。

（3）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。该收益不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12 个月取得的投资收益。

（4）符合条件的非营利组织的收入。这是指非营利组织的非营利收入，不包括非营利组织从事营利活动取得的收入，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

知识拓展

“非营利组织”应具备的条件

（1）依法履行非营利组织登记手续。

（2）从事公益性或者非营利性活动。

（3）取得的收入除用于与该组织有关的、合理的支出外，全部用于登记核定或者章程规定的公益性或者非营利性事业。

（4）财产及其孳息不用于分配。

（5）按照登记核定或者章程规定，该组织注销后的剩余财产用于公益性或者非营利性目的，或者由登记管理机关转赠给与该组织性质、宗旨相同的组织，并向社会公告。

（6）投入人对投入该组织的财产不保留或者享有任何财产权利。

（7）工作人员工资福利开支控制在规定的比例内，不变相分配该组织的财产。

（8）国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。

三、各项扣除

企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。

成本是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费，即企业销售商品（产品、材料、下脚料、废料、废旧物资等）、提供劳务、转让固定资产、无形资产（包括技术转让）的成本。

费用是指企业每一个纳税年度为生产、经营商品和提供劳务等所发生的销售（经营）费用、管理费用和财务费用。

税金是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及附加，即企业按规定缴纳的消费税、城市维护建设税、关税、资源税、土地增值税、房产税、车船使用税、土地使用税、印花税、教育费附加。扣除的方式有两种：一是在发生当期扣除；二是在发生当期计入相关资产的成本，在以后各期分摊扣除。

损失是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。企业发生的损失减除责任人赔偿和保险赔款后的余额依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。

其他支出是指除成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。

实际业务中，计算应纳税所得额时还应注意三个方面：第一，企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。第二，企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。第三，除《企业所得税法》和实施条例另有规定外，企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除。

四、亏损弥补

亏损是指企业依照《企业所得税法》和实施条例的规定，将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。税法规定，企业某一纳税年度发生的亏损可以在一定年限内税前弥补。

A 公司为居民企业，本年的业务经税务机关按税法核定的金额如下：产品销售收入800 万元；国债利息收入5 万元；劳务收入10 万元；商标使用权转让收入20 万元；门面房租金收入3 万元；销售成本320 万元；销售费用270 万元；税金及附加28 万元；上一年度未弥补亏损15万元。

要求：确定A 公司本年度的应纳税所得额。

处理：A 公司本年度的应纳税所得额

=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损

=（800+5+10+20+3）-5-320-270-28-15=200 （万元）

在掌握了以“应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损”确定企业所得税应纳税所得额的基础上，学习以“应纳税所得额=利润总额±按税法调整项目金额”确定应纳税所得额的方法：

情境一　确定应纳税所得额——利息、借款费用的税务处理

A 厂本年“财务费用”中列支的借款利息为37.5 万元，其中：有经过批准发行债券而实付利息8 万元；有向乙公司借款50 万元而实付利息3 万元，经核实，其适用利率为6%，同期同类金融企业的贷款利率为4.5%；有从开户银行借款而实付利息19 万元；有因购置生产用设备而向甲银行借款所支付的利息7.5 万元，其中的3.6 万元属该设备投入使用前的利息。

要求：就A 厂列支的利息费用进行企业所得税处理。

企业所得税关于借款利息费用的扣除有如下政策：

（1）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出可据实扣除。

（2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除，超过部分不许扣除。

（3）企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。

（4）企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12 个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应予以资本化，作为资本性支出计入有关资产的成本。有关资产交付使用后发生的借款利息，可在发生当期按规定扣除。

根据上述政策：

列支的经过批准发行债券而实付利息8 万元，符合允许扣除政策，准予全额扣除；

列支的向乙公司借款支付的利息3 万元，超出了扣除限额（50×4.5%=2.25 万元）0.75万元，只允许按限额扣除；

列支的从开户银行的借款实付利息19 万元，符合允许扣除政策，准予全额扣除；

列支的因购置生产用设备而向甲银行借款所支付的利息中，设备投入使用前的利息3.6 万元不得扣除，应予以资本化，其余部分（7.5-3.6=3.9 万元）准予扣除。

所以，在确定A 厂本年的应纳税所得额时，准许扣除的利息费用是33.15 （8+2.25+19+3.9）万元。

思考：

如何调整利润？

就“情境一”的相关项目及数据，A 厂在确定“会计利润”时是按多少金额扣除的？如何将会计利润调整为应纳税所得额？

解释

“借款利息”和“借款费用”

借款费用，指企业因借款而发生的利息、折价或溢价的摊销和辅助费用，以及因外币借款而发生的汇兑差额。

（1）因借款而发生的利息——借款利息，包括企业向银行或其他金融机构等借入资金发生的利息、发行债券发生的利息，以及承担带息债务应计的利息等。

（2）因借款而发生的折价或溢价的摊销。主要是发行债券发生的折价或溢价，实质上是对借款利息的调整。企业应在借款的存续期间对折价或溢价进行分期摊销。

（3）因借款而发生的辅助费用，指企业在借款过程中发生的诸如手续费、佣金、印刷费、承诺费等费用。

（4）因外币借款而发生的汇兑差额，指由于汇率变动而对外币借款本金及其利息的记账本位币金额产生的影响金额。

知识拓展

有关借款利息的其他规定

（1）企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。

企业实际支付给关联方的利息支出，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：金融企业，5∶1；其他企业，2∶1。

企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负（指企业所得税负）不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。

（2）企业向股东或关联自然人借款的利息费用，参照上述向关联企业借款处理。

（3）企业向内部职工或其他自然人借款的利息费用，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除。

情境二　确定应纳税所得额——工资、职工福利费、工会经费、职工教育经费的税务处理

A 厂本年发放工资500 万元、奖金100 万元，列支了职工福利费90 万元、职工教育经费17 万元，拨缴工会经费12 万元并取得收据。经核实，企业的工资薪金支出符合政策。

要求：就A 厂列支的工资、职工福利费、工会经费、职工教育经费进行企业所得税处理。

工资、薪金支出是企业每一纳税年度支付给本企业任职或与其有雇佣关系的员工的所有现金或非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、资金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与任职或者是受雇有关的其他支出。

企业所得税关于工资、职工福利费、工会经费、职工教育经费的扣除有如下政策：

（1）企业发生的合理的工资、薪金支出，准予据实扣除。

（2）企业发生的职工福利费支出，不超过合理工资、薪金总额14%的部分准予扣除。

（3）企业拨缴的工会经费，不超过合理工资、薪金总额2%的部分准予扣除。

（4）企业发生的职工教育经费支出，不超过合理工资、薪金总额8%的部分准予扣除，超过部分准予结转以后纳税年度扣除。

（1）根据上述政策，企业当年列支的工资总额为：500+100=600 （万元），符合发放标准，准予全额扣除。

（2）列支的职工福利费90 万元，超出了扣除限额（600×14%=84 万元）6 万元，只允许按限额扣除。

（3）列支的工会会费12 万元，在扣除限额（600×2%=12 万元）内，准予全额扣除。

（4）列支的职工教育经费17 万元，没有超出限额（600×8%=48 万元），允许按实际发生额扣除，无须调整。

所以，在确定A 厂本年的应纳税所得额时，准许扣除的工资、职工福利费、工会经费、职工教育经费为713 （600+84+12+17）万元。

思考：

如何调整利润？

就“情境二”的相关项目及数据，A 厂在确定“会计利润”时是按多少金额扣除的？如何将会计利润调整为应纳税所得额？

情境三　确定应纳税所得额——与职工相关的社会保险、保障费用的税务处理

A 厂本年发放职工工资750 万元，按规定的范围和标准为职工缴纳基本医疗保险费45 万元，基本养老保险费75 万元，失业保险费30 万元，生育保险费20 万元和住房公积金110 万元；为职工支付的补充养老保险费为60 万元，补充医疗保险费为67.5 万元；为企业瓦斯检查员及井下电钳工支付人身安全保险费10 万元；为职工支付出差人身意外保险费为2 万元；为职工支付家庭财产保险15 万元、汽车商业保险9 万元。经核实，企业的工资薪金支出符合政策。

要求：就A 厂列支的各项社会保险费进行企业所得税处理。

企业所得税关于与职工相关的社会保险、保障费用的扣除有如下政策：

（1）企业依照规定的范围和标准为职工缴纳的“五险一金”准予扣除。

（2）企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别不超过工资、薪金总额5%的部分准予扣除。

（3）企业按规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和符合规定的商业保险费准予扣除。

（4）企业职工因公出差乘坐交通工具发生的人身意外保险支出，准予扣除。

（5）企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。

根据上述政策：

（1）为员工缴纳的“五险一金”符合政策，准予全额扣除。

（2）为职工支付的补充养老保险费60 万元，超出了扣除限额（750×5%=37.5 万元）22.5 万元，只允许按限额扣除；为职工支付的补充医疗保险费67.5 万元，超出了扣除限额（750×5%=37.5 万元）30 万元，只允许按限额扣除。

（3）为瓦斯检查员及井下电钳工支付人身安全保险费10 万元，符合政策，准予全额扣除。

（4）为职工支付家庭财产保险15 万元、汽车商业保险9 万元，不得扣除。

所以，在确定企业所得税应纳税所得额时，准予扣除与职工相关的社会保险、保障费用为367 （45+75+30+20+110+37.5+37.5+10+2）万元。

解释

“五险一金”的具体项目

“五险一金”指基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金。

思考：

如何调整利润？

就“情境三”的相关项目及数据，A 厂在确定“会计利润”时是按多少金额扣除的？如何将会计利润调整为应纳税所得额？

情境四　确定应纳税所得额——捐赠的税务处理

A 厂本年度的利润总额为700 万元。各项捐赠合计95 万元已列入“营业外支出”，具体有：通过“青少年发展基金会”向某学校捐赠现金60 万元；直接向本市举办的“特产节”活动捐赠经费10 万元；通过市政府向一灾区捐赠实物折合人民币25 万元。

要求：就A 厂列支的捐赠进行企业所得税处理。

企业所得税关于捐赠的扣除有如下政策：企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。超过年度利润总额12%的部分，准予结转以后3年内在计算应纳税所得额时扣除。

年度利润总额是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。

根据政策规定：

该企业的第一、第三笔捐赠符合扣除条件，但实际捐赠金额85 万元，扣除限额84 万元（700×12%），本年只允许按限额扣除，超出的1 万元结转下个年度继续扣除。

第二笔捐赠由于没有通过相关部门，是不符合税法规定的捐赠，故不得扣除。

所以，在确定企业所得税应纳税所得额时，准予扣除的捐赠为84 万元。

解释

何谓“公益性捐赠”？

公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《公益事业捐赠法》规定的公益事业捐赠。具体包括：

（1）救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动。

（2）教育、科学、文化、卫生、体育事业。

（3）环境保护、社会公共设施建设。

（4）促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。

思考：

如何调整利润？

就“情境四”的相关项目及数据，A 厂在确定“会计利润”时是按多少金额扣除的？如何将会计利润调整为应纳税所得额？

情境五　确定应纳税所得额——业务招待费的税务处理

A 厂为创业投资企业，本年度实现转让土地使用权收入500 万元，其他营业收入2 400 万元，从其直接投资的企业分回股息收益1 000 万元，当年实际列支的业务招待费是30 万元。

要求：就A 厂列支的业务招待费进行企业所得税处理。

企业所得税关于业务招待费的扣除有如下政策：

（1）企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。

（2）企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。

（3）对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。

根据政策规定：

实际业务招待费用的60% 为18 （30×60%）万元；销售收入的5‰为17 [（2 400+1 000）×5‰]万元。实际列支的业务招待费30 万元，超出了限额（3 400×5‰=17 万元）13万元。

所以，在确定企业所得税应纳税所得额时，允许扣除的业务招待费为17 万元。

思考：

如何调整利润？

就“情境五”的相关项目及数据，A 厂在确定“会计利润”时是按多少金额扣除的？如何将会计利润调整为应纳税所得额？

情境六　确定应纳税所得额——广告宣传费用的税务处理

A 厂本年度实现销售收入1 000 万元，列支了广告宣传费用120 万元。

要求：就A 厂列支的广告宣传费用进行企业所得税处理。

企业所得税关于广告宣传费用的扣除有如下政策：

（1）企业发生的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。

（2）企业在筹建期间，发生的广告费和业务宣传费支出，可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。

（3）烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。

根据政策规定：

广告费和业务宣传费的限额为150 （1 000×15%）万元，列支的广告宣传费用120 万元，在扣除限额以内，准予全额扣除。

注意

企业申报扣除的广告费支出应与赞助支出严格区分。企业申报扣除的广告费支出，必须符合下列条件：广告是通过工商部门批准的专门机构制作的，已实际支付费用并已取得相应发票，通过一定的媒体传播。

思考：

如何调整利润？

就“情境六”的相关项目及数据，A 厂在确定“会计利润”时是按多少金额扣除的？如何将会计利润调整为应纳税所得额？

情境七　确定应纳税所得额——研发费用的税务处理

A 厂本年进行新技术研发，最终取得成功并申请了专利，于9月份将该项技术投入使用。企业为此先后支付了研究费用30 万元、开发费用50 万元、办理专利证书的手续费用10 万元。在会计核算中，将研究费用30 万元作为当期损益，计入“管理费用”。将开发费用50 万元、办理专利证书的手续费用10 万元转为该项专利的成本，采取直线法摊销，期限为10年。在年终计算利润时，已将2 万元的摊销金额计入利润借方。

要求：就A 厂的该项专利的相关支出进行企业所得税处理。

企业所得税关于研发支出的扣除有如下政策：研发支出未形成无形资产，而是计入当期损益的，在据实扣除的基础上，按照实际发生额的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%于投入使用当月起、以不低于10年的期限（有合同约定的按合同约定期限）摊销。

不适用税前加计扣除政策的行业有：烟草制造业；住宿和餐饮业；批发和零售业；房地产业；租赁和商务服务业；娱乐业；财政部和国家税务总局规定的其他行业。

根据政策规定：

研究费用30 万元，可以全额扣除，且可以加计扣除15 万元；

开发费用50 万元、办理专利证书的手续费用10 万元，从9月份起开始摊销，本年允许摊销3 （60×150%÷120×4）万元。(www.xing528.com)

所以，在确定企业所得税应纳税所得额时，该项专利的相关支出共可扣除48 （30+15+3）万元。

思考：

如何调整利润？

就“情境七”的相关项目及数据，A 厂在确定“会计利润”时是按多少金额扣除的？如何将会计利润调整为应纳税所得额？

情境八　确定应纳税所得额——固定资产折旧的税务处理

A 公司4月20日购进一台甲机械设备，购入成本90 万元，当月投入使用。企业将甲设备购入成本全额列入“管理费用”；本年7月26日购进一台乙电子装备，购入成本30 万元，次月投入使用。企业对乙设备按直线法折旧，折旧期为5年，残值率为5%，在本年已计提折旧1.9 万元。

要求：就A 公司列支的固定资产相关费用进行企业所得税处理。

对于资本性支出以及无形资产受让、开办、开发费用，不允许作为成本、费用从纳税人的收入总额中一次扣除，只能采取分次计提折旧或分次摊销的方式予以扣除。

企业所得税关于固定资产折旧的扣除有如下政策：

固定资产是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。

（一）计算折旧的范围

企业按规定计算的固定资产折旧，准予扣除。但是下列固定资产不得计算折旧扣除：

（1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产。

（2）以经营租赁方式租入的固定资产。

（3）以融资租赁方式租出的固定资产。

（4）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产。

（5）与经营活动无关的固定资产。

（6）单独估价作为固定资产入账的土地。

（7）其他不得计算折旧扣除的固定资产。

（二）计算折旧的计税基础

税法规定，各类资产均以历史成本为计税基础。

（1）外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础。

（2）自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础。

（3）融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。

（4）盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础。

（5）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。

（6）改建的固定资产，除已足额提取折旧的固定资产和租入的固定资产以外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。

（三）计算折旧的起止时限

企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧。停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。

企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。

（四）计算折旧的方法

税法确定的固定资产计算折旧的方法为直线法。

（五）计算折旧的最低年限

除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：

（1）房屋、建筑物，为20年。

（2）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年。

（3）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年。

（4）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年。

（5）电子设备，为3年。

（六）固定资产折旧的特殊政策

若固定资产属于由于技术进步，产品更新换代较快，和常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产，可以采用加速折旧方法计算折旧额扣除。采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于规定折旧年限的60%，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。

根据政策规定：

甲机械设备的成本90 万元不得在购进当期一次性扣除，经确定残值率为5%后，可扣除折旧5.7 [（90-90×5%）÷10÷12×8）]万元；

乙设备实际计提的折旧1.9 万元，并未达到税法允许扣除的折旧限额3.17 [30×（1-5%）÷3÷12×4）]万元，因此，不作调整。

所以，在确定企业所得税应纳税所得额时，甲机械设备的成本90 万元不得扣除，甲、乙设备共可扣除折旧7.6 （5.7+1.9）万元。

思考：

如何调整利润？

就“情境八”的相关项目及数据，A 公司在确定“会计利润”时是按多少金额扣除的？如何将会计利润调整为应纳税所得额？

知识拓展

资产的所得税处理中所提到的“历史成本”和“计税基础”

历史成本是指企业取得某项资产时实际发生的支出。

各类资产以历史成本为计提折旧或摊销的依据，税法称之为“计税基础”，即“税法规定的计提折旧的基础”或“税法规定的计算摊销额的基础”。

企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。

情境九　确定应纳税所得额——无形资产摊销的税务处理

A 公司自己研发的一项专利于本年1月份投入使用，实际成本50 万元。企业确定的摊销期为4年，已摊销12.5 万元；本年外购一项商誉，支出35 万元，全额作为本年损益列支。

要求：就A 公司的此两项无形资产相关费用的列支进行企业所得税处理。

企业所得税关于无形资产摊销额的扣除有如下政策：

无形资产是指企业长期使用、但没有实物形态的资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。

（一）计税基础

外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础；通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。

（二）摊销的范围

在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。下列无形资产不得计算摊销费用扣除：

（1）自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产。

（2）自创商誉。

（3）与经营活动无关的无形资产。

（4）其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。

（三）摊销的方法和年限

无形资产的摊销额采取直线法计算。

无形资产的摊销年限不得低于10年。作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。

根据政策规定：

专利可以按历史成本的150%摊销，但摊销年限为10年，即本年允许扣除的摊销额为7.5（50×150%÷10）万元；

商誉属于不得计算摊销费用的无形资产。

所以，在确定企业所得税应纳税所得额时，A 公司就此两项无形资产允许扣除的折旧额为7.5 万元。

思考：

如何调整利润？

就“情境九”的相关项目及数据，A 公司在确定“会计利润”时是按多少金额扣除的？如何将会计利润调整为应纳税所得额？

情境十　确定应纳税所得额——租赁费的税务处理

A 厂自本年5月1日起租入一间门面房用作产品展示厅，一次性支付1年的租金24 万元，且全额计入管理费用；租入一台甲型号设备，租期4年，租赁费总额为8 万元，已全额计入管理费用，经查是融资租赁，该设备本年应计提未计提折旧1.8 万元。

要求：就A 厂列支的此两项租赁费进行企业所得税处理。

企业所得税关于固定资产租赁费的扣除有如下政策：

（1）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除。

（2）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分，应当提取折旧费用分期扣除。

根据政策规定：

租入门面房属经营租赁，本年租期为8 个月，则本年允许扣除的租金为16 （24÷12×8）万元；

租入甲型号设备属融资租赁，租赁费8 万元不得在租赁当期一次扣除，可提取折旧1.8万元。

所以，在确定企业所得税应纳税所得额时，本年允许扣除门面房租金16 万元，允许扣除甲型号设备折旧额1.8 万元，甲型号设备租赁费8 万元不得扣除。

思考：

如何调整利润？

就“情境十”的相关项目及数据，A 厂在确定“会计利润”时是按多少金额扣除的？如何将会计利润调整为应纳税所得额？

情境十一　确定应纳税所得额——环境保护专项资金的税务处理

A 厂为污水、废水治理计提了环境保护专项资金50 万元，为湿地生态恢复计提专项资金30 万元。计提金额80 万元已转入管理费用，但其中30 万元被用于购买了一辆商务车。

要求：就A 厂列支的环境保护专项资金进行企业所得税处理。

企业所得税关于环境保护专项资金的扣除有如下政策：企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。

根据政策规定：在确定企业所得税应纳税所得额时，为污水治理计提资金50 万元可据实扣除；为湿地生态恢复计提30 万元，由于用途发生改变（用于购买商务用车），不得扣除。

思考：

如何调整利润？

就“情境十一”的相关项目及数据，A 厂在确定“会计利润”时是按多少金额扣除的？如何将会计利润调整为应纳税所得额？

情境十二　确定应纳税所得额——保险费、会员费、合理的会议费、差旅费、违约金、诉讼费用、劳动保护费等费用的税务处理

A 厂在管理费用中列支了企业财产保险50 万元，劳动保护费25 万元，差旅费13 万元，因没有按时交货，向B 公司支付违约金5 万元。

要求：就A 厂列支的上述费用进行企业所得税处理。

企业所得税关于保险费等费用项目的扣除有如下政策：

（1）企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。

（2）企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。

（3）企业实际发生的会员费、合理的会议费、差旅费、违约金、诉讼费用等，准予扣除。

根据政策规定：在确定企业所得税应纳税所得额时，A 厂在管理费用中列支的上述各项费用均可据实扣除。

思考：

如何调整利润？

就“情境十二”的相关项目及数据，A 厂在确定“会计利润”时是按多少金额扣除的？如何将会计利润调整为应纳税所得额？

情境十三　确定应纳税所得额——向投资者支付的股息、红利、税收滞纳金等项目的税务处理

A 厂在计算本年利润时，扣除了以下支出项目：就一项咨询业务支付费用1.5 万元，支付给总机构的特许权使用费7 万元，向投资者支付股息16 万元，支付违反食品卫生法被相关部门处以的罚款5 万元。

要求：就A 厂列支的上述费用进行企业所得税处理。

在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：

（1）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项。

（2）企业所得税税款。

（3）税收滞纳金，是指纳税人违反税收法规，被税务机关处以的滞纳金。

（4）罚金、罚款和被没收财物的损失，是指纳税人违反国家有关法律、法规规定，被有关部门处以的罚款，以及被司法机关处以的罚金和被没收财物。

（5）超过规定标准的捐赠支出。

（6）赞助支出，是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。

（7）未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。

（8）企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。

（9）与取得收入无关的其他支出。

根据政策规定，支付的咨询费可以扣除；支付给总机构的特许权使用费、向投资者支付的股息、被相关部门处以的罚款均属不得扣除的项目。

所以，计算本年应纳税所得额时，1.5 万元允许扣除，28 （7+16+5）万元不允许扣除。

思考：

如何调整利润？

就“情境十三”的相关项目及数据，A 厂在确定“会计利润”时是按多少金额扣除的？如何将会计利润调整为应纳税所得额？

情境十四　确定应纳税所得额——资源综合利用取得收入的税务处理

A 厂本年实现会计利润380 万元，调查得知，本厂所生产的甲产品是以《资源综合利用企业所得税优惠目录》内的一种资源为主要原材料生产的，不属于国家禁止和限制生产的产品，且符合国家行业相关标准。在企业的“主营业务收入”中查得本年甲产品的销售收入为520万元。

要求：就甲产品的收入进行所得税处理。

税法规定，企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。

根据政策规定：A 厂在确定本年的应纳税所得额时，该笔收入确认为468 （520×90%）万元。

思考：

如何调整利润？

就“情境十四”的相关项目及数据，A 厂在确定“会计利润”时是按多少金额确认收入的？如何将会计利润调整为应纳税所得额？

情境十五　确定应纳税所得额——技术转让所得的所得税处理

A 公司是居民企业，本年的利润总额为2 300 万元，其中包括一笔专利技术转让所得650万元。

要求：计算该企业本年的应纳税所得额。

税法规定，在一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500 万元的部分，免征企业所得税；超过500 万元的部分，减半征收企业所得税。

根据政策规定，A 公司本年的应纳税所得额如下：

应纳税所得额=（2 300-650）+（650-500）÷2=1 725 （万元）

情境十六　确定应纳税所得额——亏损弥补的税务处理

A 厂经税务机关审定的6年的应纳税所得额情况见表5-1。

要求：确定A 厂第六年的应纳税所得额。

表5-1　A 厂应纳税所得额统计表 单位：万元

税法规定，企业某一纳税年度发生的亏损可以用下一年度的所得弥补，下一年度的所得不足以弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不得超过5年。高新技术企业和科技型中小企业亏损结转年限为10年。

根据政策规定，第四年的全部所得弥补第一年亏损，故第四年没有应纳税所得额；第一年还有亏损16 万由第五年所得弥补，第五年剩余的所得额22 万中的20 万弥补第二年亏损20 万，2 万弥补第三年的亏损，故第五年也没有应纳税所得额；第三年剩余的10 万亏损由第六年的所得额弥补，故A 厂第六年的应纳税所得额为15 万。

思考：就“情境十六”的相关项目，A 厂在确定第六年“会计利润”时是否考虑以前年度亏损？

情境十七　确定应纳税所得额——国家重点扶持的公共基础设施项目、符合条件的环境保护、节能节水项目经营的所得的所得税处理

A 公司2012年开始从事一个海水淡化项目，2013年取得第一笔生产经营收入。相应年份的应纳税所得额见表5-2。

表5-2　A 公司应纳税所得额统计表 单位：万元

要求：计算A 公司各年的应纳税所得额。

税法规定，企业从事国家重点扶持的公共基础设施项目、符合条件的环境保护、节能节水项目经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。

国家重点扶持的公共基础设施项目，是指《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》规定的港口码头、机场、铁路、公路、城市公共交通、电力、水利等项目。

符合条件的环境保护、节能节水项目，包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等。

根据政策规定，A 公司各年的应纳税所得额如下：

A 公司2013—2015年的应纳税所得额为0

2016年的应纳税所得额=[23-（15-8）-6]÷2=5 （万元）

2017年的应纳税所得额=56÷2=28 （万元）

2018年的应纳税所得额=68÷2=34 （万元）

2019年的应纳税所得额=100 （万元）

情境十八　确定应纳税所得额——创业投资额的税务处理

A 厂本年利润90 万元，经过税务调整，年应纳税所得额为95 万元。资料显示其持有B 厂（还未上市的中小高新技术企业）股份，投资额为150 万元，至今年已持有满2年。

要求：确定A 厂本年的应纳税所得额。

税法规定，创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。

根据政策规定：投资B 厂的股份150 万元的70%可以在今年抵扣应纳税所得额，所以，A厂本年应纳税所得额为：

应纳税所得额95-150×70%=-10 （万元）。即：A 厂本年最终确认的应纳税所得额为负数，且未抵扣完的10 万元可结转下一年度抵扣。

思考：就“情境十八”的相关项目，A 厂在确定本年“会计利润”时是否考虑抵扣对外投资额？

情境十九　确定应纳税所得额——综合业务处理

A 公司为居民企业，本年发生经营业务如下：

（1）取得产品销售收入4 000 万元。

（2）发生产品销售成本2 600 万元。

（3）发生销售费用770 万元（其中广告费650 万元）；管理费用480 万元（其中业务招待费25 万元）；财务费用60 万元。

（4）销售税金40 万元。

（5）营业外收入80 万元，营业外支出50 万元（含通过公益性社会团体向贫困山区捐款30 万元，支付税收滞纳金6 万元）。

（6）计入成本、费用中的实发工资总额200 万元、拨缴职工工会经费5 万元、发生职工福利费31 万元、发生职工教育经费17 万元。

要求：计算该企业本年度的应纳税所得额。

（1）会计利润总额=4 000+80-2 600-770-480-60-40-50=80 （万元）

（2）就广告费和业务宣传费需调增利润=650-4 000×15%=650-600=50 （万元）

（3）4 000×5‰=20 （万元）25×60%=15 （万元）就业务招待费需调增利润=25-25×60%=25-15=10 （万元）

（4）就捐赠支出需调增利润=30-80×12%=20.4 （万元）

（5）就工会经费需调增利润=5-200×2%=1 （万元）

（6）就职工福利费需调增利润=31-200×14%=3 （万元）

（7）就职工教育经费需调增利润=17-200×8%=1 （万元）

A 公司本年度的应纳税所得额=80+50+10+20.4+6+1+3+1=171.4 （万元）