财务报表改革建议及信息披露手段

财务报告的改革应从两个方面入手，首先是财务报表，其次是其他财务报告。

近年来，关于改革财务报表已有不少的意见和建议。我们基本同意美国AICPA1994年发表的Reporting of Jenkins Committee的建议。现在的财务报表表内信息若进一步重组、整理，可增加一系列可能更有用的补充报表。例如：

1．不论资产负债表、损益表或现金流量表，已经确认的信息均可以分为“核心信息”（core information）与“非核心信息”（non-core information）。前者为主要的、正常和持续经营的业务所形成；后者则为次要的、非正常和不再持续经营的业务所形成。把非核心信息从核心信息中加以分离，对于使用者的决策应很有帮助。

2．增加分部信息。一个企业如有许多分部，其报酬与风险有明显差异，不论属于地区分部或行业分部，都应当补充报告它们的业绩、财务状况和现金流量。

3．为保证信息的及时性，应增加中期报表，包括半年报、季报和月报。

4．为补救因为信息过量而使现行财务报表不易理解，可以推广美国在80年代业已在部分大型公司试行的“简化年度报告”（Summary Annual Reports，SAR）。简化年度报告作为年度财务报表的摘要，对使用者起着“导读”作用。

财务报表改革的另一个方向是在现有的基本报表之外增加一些报表，主要指：

1．当前的损益表（或收益表），严格来讲并不能代表企业全部经营、投资理财业绩（以下简称经营业绩），特别是在放宽了确认的条件之后（如在本文建议的资产和其他要素定义进行修改之后）将可能出现更多的未实现但已可确认的利得或损失。只有把这些利得或损失也予以估计并在财务报表中进行表述（presentation），一个企业的全部经营业绩才得到全面反映。为此，我认为，英国ASB在ARS No．3《报告财务业绩》中和1995年12月重新发表的《财务报告的原则公告》征求意见稿（Statements of Principles of Financial Reporting，SP，ED，1995．12）所推荐的“全部已确认的利得和损失表”（Statements of All Recognized Gains and Losses）是值得推广的。按照ASB的要求，一个企业的财务业绩是由下列两张报表构成的：

图2　按ASB要求，企业财务业绩的报表构成

这样，全部已确认的利得和损失表比损益表更全面地反映一个企业的财务业绩。基于这一原因，英国ASB已经将财务报表的要素名称进行了变更，用“利得”和“损失”替代了“收入”和“费用”。

应当指出的是：国际会计准则委员会1997年修改的第1号国际会计准则（IAS 1）题为《财务报表的表述》（Presentation of Financial Statements）也借鉴了英国ASB的上述经验，即除了收益表确认已实现的收入、费用、利得和损失外，也在“所有者权益变动表”中确认未能在收益表中确认的利得和损失[主要根据IAS 16（1993年2月修订），par．39；IAS 25（1994年重排），par．33和IAS 21（1993年12月修订），par．17]。实际上，这些都是未实现的利得或损失。为此，IAS 1又建议再编制一份“已确认利得和损失表”（Statements of Recognized Gains and Losses）。它同样可起着汇总一个企业已确认的全部利得和损失的作用（参见IAS 1附录：财务报表结构举例，IASC，1997）。(www.xing528.com)

2．增值表（A Statement of Value-added）。这份报表对国家进行宏观调控是有用的。因为它能反映一个企业的新增价值（附加值）的形成及分配。它是在损益表的基础上改编的，但是它的用途却是损益表所不能代替的。

其次是报表附注及其他财务报告。附注和其他财务报告越来越成为信息披露所必不可少的手段。今后的问题是，控制数量、提高质量、加强审核，既要防止信息过量，又要避免信息误导。在表内进行确认要注意相关性；在附注和其他财务报告中披露则要保持相对的可靠性。

面向未来，是人们对财务会计改进的要求，但保证信息相对可靠的则是财务会计的固有特色。随着21世纪的到来，人们对财务会计、财务报表和财务报告将会提出各种各样的改进意见。总的方案将不外乎在下列三者中择一：

1．保持现行财务会计模式，但应做必要的改进，使财务报告提供更多的未来信息；

2．彻底否定现行财务报告模式如Sterling M．H．Wallman所设想的：财务会计信息的提供不论在who（为谁）、when（何时）、what（提供什么信息）和how（如何提）等各个方面都要重新进行研究；

3．继续保留以面向过去、主要提供历史信息为特征的传统财务会计，另外创建并发展一个面向未来、主要提供预测信息为特征的新的经济信息系统。

考虑到科学发展具有继承性，已经存在了几百年的传统会计和它的主要继承者——财务会计在21世纪还不至于退出市场经济的历史舞台。在市场经济中，历史信息仍然可以发挥它的作用。可靠性始终是人们在决策的过程中衡量信息质量所需考虑的一个主要特征，今后可能性和可行性最大的发展结果，恐怕还是第一种选择。要想完全摒弃现行财务会计模式，兴建一个全新的信息加工与传递手段绝非指日可待。

（原载于《财会通讯》1998年第3期）

注释：

①见 ASB：FRS 3“Reporting Financing Performance”，Illustrative Examples，Profit of Losses Account Example 2，October 1992。