我国基本会计准则的未来修订设想

我这里想就三个问题谈一点个人看法：关于基本会计准则的总体安排；关于基本会计准则如何突出财务报表的目标以及关于英国会计准则委员会在1995年SP中提出的关于报表内容、披露等方面应否也列入我国的基本会计准则。

1．关于基本会计准则的总体安排。根据上面所说的，我们应该既借鉴西方概念结构中现在的框架，也应该借鉴过去已提出而被遗忘的部分，特别是美国注册会计师协会60年代所发布的第1号、第3号会计研究论文集中所讨论的一些会计基本假设和基本会计原则。下面我着重谈谈会计基本假设应否列入我国基本会计准则的问题。

我是倾向于要把会计基本假设作为基本会计准则的第一部分的，因为基本假设是财务会计的前提和基础。比如，不考虑主体假设，就无法核算每一个企业的盈亏，如此一来，我们就应当承认没有会计主体的国民经济会计、社会会计等等也都属于财务会计；如果不考虑持续经营，那么，现在建立在权责发生制之上的会计方法，就要彻底改变（即使改变了，也还是要建立在其他某种假设之上，如清算假设等）；如果没有会计分期，就无法定期编制财务报表；如果不承认货币为基本计量单位，我们就不可能把企业作为一个整体来总括反映它的财务状况、经营成果和财务状况的变动。甚至我们可以说，Moonitz在ARS No．1中提出的交换价格假设也应该加以考虑。过去大学不重视、甚至加以否定（会计原则委员会在Statement No．1中就否决了它们），有那时的历史原因。今天不同了，目前出现的许多新问题需要运用新的概念来解释和解决，这一点，前面已经说过。

对会计这样一个人造经济信息系统来说，财务会计和财务报表的目标当然很重要。但目标实际上也是一个假设，并以基本假设为前提，对信息使用者和使用者所需求的信息作出的推定或假定。不管人们关于财务会计目标的研究和调查多么广泛、深入，最后形成的结论也不能说就是充分的、确定的，因为，使用者和使用者的需求是随动态的市场经济环境而不断变化着的。这样，目标的提出，始终是一个假设。

据上所述，我对今后基本会计准则的总体框架的构想是：第一部分，仍然是基本假设，名称最好不要回避国际上普遍认可的“基本假设”的术语；第二部分是会计目标；第三部分是一般原则，因为“信息质量特征”一词不如“一般原则”通俗易懂、容纳面更广；第四部分是会计要素、要素的确认与计量；第五部分是财务报表的内容、表述和表外信息披露。(www.xing528.com)

2．关于财务会计的目标。1992年基本会计准则的一个重大缺点是没有提出、至少没有明确提出我国财务会计的目标。它对假设是突出了，但对目标是忽略了。每个国家的会计目标都应该适合自己的国情。西方国家的经济体制大多数都是高度发达的市场经济，所以，在财务会计目标的提法上只是大同小异，或基本相同：（1）评估管理当局对受托资源的责任的履行情况；（2）为外部使用者的投资、信贷等决策提供依据。我国实行的是社会主义市场经济。社会主义市场经济不能完全等同于西方的市场经济，因此，我国财务会计的目标与西方国家的目标既有相同之处，又应有相异之处。相同点在于上述的目标在我国基本上也可适用，不同点是我们要考虑我国还有更重要的信息使用者，他们对会计信息有着特殊的需求，那就是社会主义国家。国家至少在三方面要求企业提供会计信息：第一，国家作为社会管理者（宏观调控者），在制订与社会资源配置、产业结构、企业改组及其他与企业有关的重大经济政策时，需要会计信息；第二，国家在收取各项税收时，要以企业的会计记录和会计报表为依据；第三，国家作为国有资产的所有者（国有经济是我国经济的主体），需要时刻注意国有资产的保值、增值，同样离不开会计信息。我国企业的基本会计准则对此应有所规定。

3．关于财务报表的内容、表述和表外披露。实际上，美国财务会计准则委员会在1981年11月16日就发布过一个财务会计概念公告的建议稿，题为“Reporting Income，Cash Flow and Financial Position of Business Enterprises”，主要涉及有关财务报告内容和表述的概念。后来，却没有形成一份概念公告。因此，严格地说，美国现有的概念结构是不完整的，因为它缺少了财务报告本身这一块内容。英国会计准则委员会1995年发布的原则公告征求意见稿，弥补了美国财务会计准则委员会和国际会计准则委员会的共同缺陷。我认为，这是概念结构研究方面的新发展，值得我们借鉴。况且，我国的基本会计准则作为准则的准则，涵盖面应当广一些，财务报表是财务会计最重要的部分，财务会计的最终目的就是要提供财务报表，对它的内容、形式、项目分类、要求、表内表外的关系、确认与披露的关系，以及个别企业报表与合并报表的关系等问题，都应该在基本会计准则中做必要的原则性、概念性的规定。

总之，后来居上。我们应该尽量吸收各国有关这方面的研究成果，要博取众长，在一个较高起点上，结合中国的实际，加以借鉴和发展，修改我国的基本会计准则。现在，我们尚未见到英国正式的原则公告，我建议，我国准则机构应密切注意其发展；此外，国际会计准则委员会理事会也开始把“报表表述”列入它的议题了，已在1995年3月通过“委员会”提出《原则公告》（Draft statement of Principles：Presentation of Financial Statements，1995）。据说现在已发展成为一份ED。国际会计准则委员会的这一动向，也十分值得我们关注。我希望，随着我国社会主义市场经济的发展和会计改革的深入，基本会计准则的修订，能尽快提到我国会计准则制订的议事日程上来。

（原载于《会计研究》1997年第10期）