《基本会计准则与具体会计准则》简介

基本会计准则与具体会计准则的关系看起来似乎只是指导和被指导的关系，即：基本准则指导具体准则，或规范具体准则。实际上，它们之间的关系并不如此简单。

历史地看，每一个具体准则都是根据需要而制定的。每当产生了新的经济业务，出现了新的会计问题，为了解决这些问题，处理这些经济业务，就需要制定和修订具体会计准则。因此，基本准则并不能指导或决定需要制定哪些具体准则，以及制定多少具体准则。这与在基本准则内部，比如说通过基本假设可以推导出一般会计原则；或者通过目标可以确定会计信息的质量特征，并且影响了会计的要素这样一系列的必然联系是不一样的。

基本准则当然对具体准则具有指导作用。

第一，在制定一个具体会计准则时，必须用目标来指导方向。每一个具体会计准则都应体现财务会计的目标。具体地说，都应该通过特定的经济业务为信息使用者提供对决策有用的信息。

第二，具体准则所采用的术语、专用名词，凡是与财务会计要素有关的，特别是会计要素的进一步细分，如：资产是财务会计的第一个要素，存货、固定资产、无形资产、应收账款等就是资产要素的进一步分类，这些分类往往就构成具体准则的专有名词即术语，对这些专有名词的定义都不能偏离要素的定义。举例来说：我们在《企业会计准则》及国外的概念框架中都把“资产”大致定义为：一个企业通过过去的交易或事项所拥有的或可供支配的（能带来未来经济利益的）资源。这个定义在总的方面应规范与资产有关的所有具体项目的定义，如作为无形资产的商誉，是资产的组成部分，对“商誉”的定义就不能离开对资产定义的总的框架。我国最近公布的无形资产征求意见稿中对商誉这个术语的定义是：“企业获得超额收益的能力”。如果按照这个定义，就出现这样的问题：（1）能力是不是资源？我们是把资产定义为资源的，商誉也是资产，为什么又定义为“能力”？（2）获得这个能力是否要通过过去的交易或事项？这两个问题都不明确，这就偏离了我们对资产的定义。如按这个定义，自创商誉也可以确认了，因为自创商誉也是一种获得超额利润的能力，尽管它没有通过过去的交易或事项。因此，具体准则的制定必须考虑基本准则中的基本概念，特别是要素的概念。(www.xing528.com)

第三，具体准则是对会计的确认、计量、报告结合特定的具体业务加以规范的具体化。会计的确认、计量、报告都不是抽象的，它们都必须结合某一项具体业务如存货、应收账款、外汇、固定资产、流动资产等业务才可以看出是如何确认和计量的。这一点也表明具体准则要服从基本准则。具体准则在确认、计量、报告这几个方面，从总的来说都不应背离（稍微有所偏离是可以的）基本准则所确定的一些基本要求。

第四，具体准则尽管要服从基本准则，但由于基本准则具有相对稳定性，而具体准则是不断地根据新事物的发展而发展着的。所以经过一段时间往往需要根据具体准则的发展情况回过来修改基本准则。我国就面临这一情况。究竟是应该根据已公布的基本准则把具体准则统一起来，还是根据具体准则中应有所发展的新内容（中国国情与国际会计惯例的更好结合）来修改基本准则？毫无疑问，应该走第二条道路。因为已有的基本准则无论从思想认识，还是从具体情况来看，当时都还不允许我们更多地借鉴国际惯例。谨慎（稳健）原则的采用最有代表性。当时在制定基本准则时对此争议很大。当时有人认为，如果承认谨慎原则，则将导致会计人员弄虚作假，因为他们可以用谨慎原则作为借口来降低利润，提高成本，其结果可能减少国家税收，影响企业与国家的分配关系；同时，谨慎原则从会计信息来说与一致性是相矛盾的，如存货允许在期末采用成本与市价孰低来表现，这显然就与实际成本相背离，致全部存货或分大类的存货或分小类的存货所采用的计量属性都不一致。所以当初在《企业会计准则》中虽提出谨慎原则，但运用时却有所控制，如：存货流动允许采用后进先出法；应收账款只允许按年终账面余额的规定比例提取坏账准备；固定资产要经过批准才可以采用加速折旧法等。而最能体现谨慎原则的成本与市价孰低规则当时却没有被采纳。现在，存货具体准则的征求意见稿规定期末的存货可采用成本与市价孰低法。因为这个准则是多年来的国际惯例，它确实会带来上述的两个问题，但总的来说，由于企业是在一个竞争很激烈的市场中求生存、求发展的，竞争就会带来风险。所以，要允许企业采取谨慎的政策，即不预计或少预计可能的收益，而要预计一切可能的损失来保存实力，以便更好地应付挑战，抓住机遇。总之，这样的一个惯例，实际上是适应市场经济竞争的需要而产生的。

从这里可以看出，具体准则往往先个别地突破了基本准则的规定，当具体准则的突破具有普遍意义时，回过来就要修改基本准则了。在国外就必须修改财务会计概念框架。例如：从计量来看，历史成本是世界各国长期以来普遍采用的计量属性；在历史成本原则下，资产的取得按照交换价格入账，以后如资产不加以处置，即不更动账面价值，这样就省去很多会计处理的手续。因此在市场价格比较稳定的情况下采用历史成本是合适的，它既容易被会计人员接受，在会计处理中又符合成本低、效益大的原则。但如果出现了相反的情况，比如60年代到70年代在全世界范围内出现了比较激烈的持续通货膨胀，在这种情况下，如果再坚持按历史成本来提供信息，显然这种信息就不可靠了。失真的信息不但对决策无用，而且贻害很大。这样，具体准则、基本理论都要相应地做些修改。所以，在六七十年代，很多国家制定了物价变动处理的会计准则，如美国的第33号《财务会计准则公告》；同时出现了一些物价变动会计理论和通货膨胀的会计模式，特别是现行成本理论和方法在60年代至80年代初还相当流行。这些都是客观经济现实的需要，具体准则往往对活跃的经济现实起敏感的反映作用。在具体准则中先通过某些业务、某些问题的会计处理反映客观现实的要求，当这种业务日后逐渐普遍以至需要理论来指导时，就要求修改基本准则，使会计理论和会计观念同它相适应。

所以，基本准则与具体准则的关系应该是互助、互补的关系。总的来说，基本准则指导具体准则、规范会计制度；但在一定时期和特定的情况下，具体准则也会反过来促进基本准则的修订和完善。不管是具体准则还是基本准则都不是凝固不变的系统，两者都处在不断地变化中，并随着环境的改变而发展，它们始终又是相互依存的。