我国企业会计准则制定回顾：葛家澍文集（上）

首先，回顾一下我国已出台的《企业会计准则》。在制定这一准则的过程中，当时的会计界，包括财政部门都寄予很大的希望。但是如何制定这个准则在看法上是有分歧的。在理论界，以中国会计学会为代表，具体地说是以会计学会的会计基本理论和准则研究组为代表，曾研究过制定会计准则从何着手的问题。按照国际的经验，他们多半是先制定会计准则，然后才研究概念框架（conceptual framework）。我国是否也跟他们走这条道路呢？对这个问题存在着不同的看法。一种看法认为我们制定准则也应先从具体准则开始，到一定时期再来研究普遍适用的会计准则（当时还不叫基本会计准则）。另一种意见认为，我们一开始起点就可以高一些，西方已有制定概念框架的经验可供我们借鉴，我们可以先制定普遍适用的会计准则。财政部倾向于后一种做法，希望制定的准则既能指导全国各行各业，又具有可操作性；准则出台后，首先要能取代过去的分行业、分部门、分所有制一统到底的会计制度。所以它要具有广泛的适用性，而且要能指导新的大行业会计制度的制定。从普遍适用性来看，应该是一个概念框架；从可操作性来看，则应具有具体准则的功能。我国已出台的《企业会计准则》就是按这一思路制定的。问题是把概念框架的作用与具体准则的功能结合在一起，会产生一些矛盾和困难。

过去我国一直实行的是会计制度，从来没有明确过财务会计或者是会计核算的基本概念和基本原则。过去会计制度之所以不可比，人们把它归因于三个分割（分所有制、分行业、分部门）；但还有另外一个原因，那就是当时还没有统一的概念框架和基本准则作为指导。过去我们对外说，我国也是有会计准则的，只不过没有把这些原则成文化，而是分散体现在会计制度之中。因此，制定现在这样的基本会计准则来全面反映我们所承认和运用的原则是很必要的。它有助于提高国内会计信息的可比性，也有利于与国际会计惯例衔接。

由于我国的会计准则是从无到有。在一个从无到有的国家要制定会计准则，除必须借鉴国际经验外，总是要根据实际需要来进行考虑。我们的基本会计准则，可以参考国外的概念框架，具体会计准则也可以参考国外的会计准则，但是更多地要考虑我们的需要。而且要在具体准则实施一段时间之后，当具体准则的数量已很多，准则与准则之间出现矛盾时，就会产生应有一致的概念和统一的理论进行指导的要求。国外的概念框架就是这样形成的。(www.xing528.com)

我国制定会计准则的优势在于是在九十年代制定。起步虽晚，但可以更多地吸收国外的经验。当然，我们制定和实施会计准则也有自己的难处，我国过去实行的是计划经济，当时的统一会计制度是与计划经济相适应的，会计制度所带来的许多会计概念根深蒂固，而且影响深远。现在要改会计制度为会计准则，既需要行动上进行改革，也要求观念上加以改变。这些都不可能是一帆风顺的。例如，从国内来说，到目前为止，在概念上会计还不叫“财务会计”而叫“会计核算”。这个概念是从苏联的经济核算中引进过来的，“经济核算”原包括三个方面的内容：即会计核算、统计核算、业务核算，所以我们在会计的后面加上了“核算”两个字。我国过去对“会计”一词的解释是：“会”是综合计算，“计”是零星计算。“会计”两个字连用，本来已有核算或综合核算的意思，没有必要再叫“会计核算”。再如报表，在国外，对外报表叫财务报表，包括资产负债表、损益表、财务状况变动表。这三张报表都同“财务”联系在一起，资产负债表又叫财务状况表，损益表又叫财务成果表，再加上财务状况变动表，把它们总称为财务报表是有道理的。西方的财务报表不包括内部报表（如最重要的成本报表）。我们现在也学习西方的做法，在准则中将成本报表列为附表，不再作为第一层次的报表对外公布。但准则中的报表还是叫会计报表，而不称为财务报表。从这些难以改变的观念看，我国要从制度改变为准则不是一件轻而易举的事。破旧立新在会计改革中是一个深刻的变化。会计准则旨在适应社会主义市场经济。随着会计准则逐步取代统一会计制度，我们的许多会计观念也需要改变，这是必然的。目前只是在制度上做些改革，既制定会计准则同时又保留制度。随着准则的出现及今后具体准则的出台，我们需要更新哪些财务会计的观念？这些问题目前还来不及解决。