实战案例，会计纳税筹划指南

（1）法律依据

《增值税暂行条例》和《增值税暂行条例实施细则》的规定，我国增值税的纳税人分为两类，即一般纳税人和小规模纳税人。不同身份的纳税人适用的税率不同，税收优惠政策也不同，而且差异较大。现行税法对一般纳税人和小规模纳税人有明确的界定：一般纳税人是指年应纳增值税销售超过小规模纳税人标准且会计核算制度健全的企业和企业性单位，经申请审批认定为一般纳税人，享受一般纳税人待遇。对一般纳税人实行凭增值税专用发票抵扣税款的制度，对其会计核算水平要求较高，管理也较为严格。

小规模纳税人是指年应纳增值税销售额在规定标准以下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人。个人、非企业性单位和不经常发生增值税应税行为的企业也划归为小规模纳税人。对小规模纳税人实行简易征收办法，对纳税人的管理水平要求不高。小规模纳税人所适用的征收率为3%，一般纳税人的进项税额可以抵扣，而小规模纳税人的进项税额不可以抵扣。一般纳税人可以使用增值税专用发票，小规模纳税人不可以使用增值税专用发票。

由于小规模纳税人不能使用增值税专用发票，从小规模纳税人处购买商品的一般纳税人无法取得增值税专用发票，也就无法抵扣这部分商品中所包含的增值税款，因此，容易增加产品购买方的税收负担，小规模纳税人的产品销售可能因此受到影响。一般纳税人和小规模纳税人所使用的征税方法不同，因此就有可能导致二者的税收负担存在一定的差异。在一定情况下，小规模纳税人可以向一般纳税人转化，这就为具备相关条件的小规模纳税人提供了纳税筹划的空间。

税务机关在认定纳税人身份时主要是考虑会计核算制度是否健全，会计核算制度健全与否主要看其能否提供完整的税务资料，能否准确地核算进项税额、销项税额和应纳税额。如果企业会计核算制度确实健全，且能准确完整地提供税务资料，依法纳税，即使工业企业生产经营规模与税法规定标准还有差距，也可以申请认定为一般纳税人。反之，即使销售规模达到标准并已认定为一般纳税人，如果其会计核算制度不健全，甚至有违法行为，则其一般纳税人资格也将被取消。这就为一般纳税人和小规模纳税人身份的筹划提供了空间。

（2）选择不同纳税人身份应考虑的因素

企业为了减轻增值税税负，就需要综合考虑各种因素，从而决定如何在一般纳税人和小规模纳税人之间做出选择。

首先是增值率因素，对小规模纳税人而言，增值率与其税收负担成反比，即增值率越大税负越轻，原因是较低的征收率优势逐步胜过不可抵扣进项税款的劣势；而对一般纳税人而言，增值率与其税收负担成正比，即增值率越大税负越重，原因是增值率越大，则可抵扣进项税款相对越少。

其次是产品销售对象，如果产品主要销售给一般纳税人，且增值税专用发票使用频繁，则应选择一般纳税人。

最后是健全会计核算制度可能增加的成本，例如增设会计账簿、培养或聘请有能力的会计人员等。如果小规模纳税人由于税负减轻带来的收益不足以抵扣这些成本的支出，则宁可保持小规模纳税人身份。

（3）纳税人身份筹划的思路

①增值率判别法

在适用增值税率相同的情况下，起关键作用的是企业的进项税额的多少和增值率的高低，增值率与进项税额成反比关系，与应纳税额成正比关系。产品增值率大小决定一般纳税人和小规模纳税人税负轻重。通过计算一般纳税人和小规模纳税人税负平衡点可确定税负轻重。

增值率判别法是指增值额占不含税销售额的比例。其计算公式如下：

增值率=（不含税销售额-不含税购进额）÷不含税销售额×100%

应纳增值税=当期销项税额-当期进项税额

其中：

当期销项税额=不含税销售额×17%

当期进项税额=不含税购进额×17%=不含税销售额×（1-增值率）×17%

所以，一般纳税人应纳税额=当期销项税额-当期进项税额

=不含税销售额×17%-不含税销售额×（1-增值率）×17%

=不含税销售额×增值率×17%

小规模纳税人应纳税额=不含税销售额×3%(www.xing528.com)

当“不含税销售额×增值率×17%=不含税销售额×3%”时，增值率=17.65%

我们把计算出的增值率称为无差别纳税均衡点，即：

当增值率为17.65%时，一般纳税人的应纳增值税额与小规模纳税人的应纳增值税额相等，纳税人身份的选择无差异。

当增值率大于17.65%时，一般纳税人的应纳增值税额大于小规模纳税人的应纳增值税额，选择小规模纳税人的身份可以减轻纳税负担。

当增值率小于17.65%时，一般纳税人的应纳增值税额小于小规模纳税人的应纳增值税额，选择一般规模纳税人的身份可以减轻纳税负担。

名师指导——谨慎使用身份筹划

国家税务总局曾于2005年第150号的通知中规定：税务机关要对小规模纳税人进行全面检查，凡年应税销售额超过小规模纳税人标准的，税务机关应当按规定认定其为一般纳税人资格。对符合一般纳税人条件而不申请办理一般纳税人认定手续的纳税人，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。凡违反规定对超过小规模纳税人标准而不认定为一般纳税人的，要追究经办人和审批人的责任。为此，对于符合一般纳税人条件而不申请办理一般纳税人认定手续的纳税人来说，对于上述筹划方法要谨慎使用。

②可抵扣的购进项目占销售额的比重法

在增值税的计算中，规定了进项税额可以抵扣，但是必须取得增值税专用发票或者其他部门开出的其他特定发票等作为扣除依据。在实际的生产经营过程中，一些单位的一些经营行为无法取得按规定可以抵扣的发票，便产生了可扣除比例低于实际支付的情况。于是，可抵扣部分的大小便成为一个可以进行纳税筹划的变动指标。因为：

增值率=（销售额-购进项目可抵扣部分价款）÷销售收入×100%

=（1-购进项目可抵扣部分价款÷销售收入）×100%

=（1-可抵扣的购进项目占销售额的比重）×100%

销售收入×3%=销售收入×17%×增值率

=销售收入×（1-可抵扣的购进项目占销售额的比重）×17%

可抵扣的购进项目占销售额的比重=1-（3%×销售收入）÷（17%×销售收入）

=1-3%÷17%

=82.35%

这个等式说明，当企业可抵扣的购进项目占不含税销售额的比重为82.35%时，两种纳税人的增值税税收负担完全相同；当企业可抵扣的购进项目占不含税销售额的比重大于82.35%时，一般纳税人的增值税税收负担轻于小规模纳税人；当企业可抵扣的购进项目占不含税销售额的比重小于82.35%时，一般纳税人的增值税税收负担重于小规模纳税人。

【案例3-8】某工业企业，现为小规模纳税人，其适用征收率为3%。本企业年应税销售收入为80万元（不含税），会计核算制度也比较健全，符合作为一般纳税人条件，适用17%的增值税税率，但该企业可抵扣的购进项目金额为60万元（不含税）。请对其进行纳税筹划。

【解析】可抵扣的购进项目占销售额的比重=60÷80×100%=75%＜82.35%。若企业为一般纳税人，则应纳增值税=80×17%-60×17%=3.40（万元）；若企业为小规模纳税人，则应纳增值税=80×3%=2.40（万元）。很明显，作为一般纳税人比小规模纳税人的税收负担重。

综上所述，企业在设立时，可以根据上述方法来判断其自身所负担的增值税，并根据对各种因素的综合考量，进行合理的纳税筹划。由于企业在成立之前就需要进行这种筹划，因此，企业对各种情况的估计就存在很大的不确定性，这种纳税筹划结果的确定性就比较小。对此，小型企业一般可以先选择小规模纳税人的身份，在生产经营过程中积累本企业的各项指标数据，然后再进行增值税的纳税筹划，这样，纳税筹划的结果就比较确定了。