解构负担项下的宪法正义准则

纳税是公民的宪定义务，是公民的一项负担，不仅体现了人与人之间，以及公民对整个社会的普遍责任，而且还关乎国家的正常运作，关乎社会福利的实现。不仅如此，如何纳税，该纳多少税，还关涉负担正义的实现。因此，税收本质上是一个事关宪法的命题，政府发动课税权应受到宪法的实质性控制。一般而言，在宪法对课税权的实质性控制中，有两项准则至为关键，一为税收法定原则，[298]二为平等课税原则。税收法定是形式性的正义准则，而平等课税则是实质性的正义准则，它们共同构成了税收正义的两大支柱。其中，税收法定源自民主原则与法安定性的要求；平等课税则表明在财政国体制下，税收的正当性来自人民的平等牺牲，即税收负担的公平分配。[299]平等课税原则是对税收法定原则的实质性控制，从而有效地避免了税权行使和税收立法上的恣意。我不打算对作为民主原则自然延伸的税收法定原则花费更多的笔墨，我所关注的焦点仅仅是：税收负担如何分配才为正义？宪法应如何控制税权，应为税权的行使确立哪些实质性正义准则？本节先对课税中的宪法正义准则予以概述，而后再分条予以阐释。税收课征中的宪法正义准则，主要涵括如下：

（1）税收的课征旨在实现负担的正义，而非再分配的正义，但遗产税除外；

（2）总体而言，每个人所负担的税收总额占其总收入（或财富）的比重应大致相当；但是，(www.xing528.com)

（3）必要的生活之资不应成为课税的对象，对不能达到基本生活条件的不利者应予以税收上的照顾；

（4）比例税为原则，累进税为例外，税收优惠亦应有特别正当的理由；累进税或税收优惠均旨在实现对按比例课税所带来不公的矫正，以更好地实现第（1）项目标。