《事业单位会计准则》条文释义：净资产定义与核算方法

【本章内容提要】　本章为本准则的净资产及其核算部分，从第二十九条至第三十一条，共三条。本章的主要内容为净资产的定义及其构成，事业基金、非流动资产基金、专用基金、事业结余、经营结余、财政补助结转结余、非财政补助结转结余的定义和核算。

第二十九条　净资产是指事业单位资产扣除负债后的余额。

本条是关于净资产定义的相关规定。

本条的规定，可以从以下几个方面来理解：

一、净资产的定义

净资产是属于事业单位所有，并可以自由支配的资产。它由两大部分组成：一部分是企业开办当初投入的资本，包括溢价部分；另一部分是企业在经营之中创造的，也包括接受捐赠的资产。净资产受所有者原始投资、追加投资、企业集团后来发生的利润和损失，以及从滚存的利润或投资中提走的数额等影响。用公式表示为：

净资产=事业单位资产—事业单位负债

二、净资产的确认计量

净资产按是否限定用途分限定用途净资产和非限定用途净资产，前者包括非流动资产基金、专用基金，后者包括事业基金等。净资产按形成来源分为外部注入净资产和内部形成净资产，前者指国家拨款部门和捐赠者提供形成的净资产，后者指事业单位按规定从收入和结余中提留形成的净资产，例如专用基金。

净资产金额取决于资产和负债的计量。设置“事业基金”、“非流动资产基金”、“专用基金”、“事业结余”、“经营结余”等科目，分别核算各项净资产，根据收付实现制和权责发生制原则分别确认，以实际发生数额计量，运用借贷记账法记账。

三、本条涉及的会计科目

事业单位应当按照本条规定，结合自身实际情况，设置“3001事业基金”、“3101非流动资产基金”、“3201专用基金”、“3301财政补助结转”、“3302财政补助结余”、“3401非财政补助结转”、“3402事业结余”、“3403经营结余”、“3404非财政补助结余分配”等会计科目。

【例5-1】下列各项中，属于事业单位净资产的有（　）。

A．结余

B．专用基金

C．事业基金

D．非流动资产基金

答案：ABCD

答案解析：事业单位净资产包括事业基金、非流动资产基金、专用基金和结余。

第三十条　事业单位的净资产包括事业基金、非流动资产基金、专用基金、财政补助结转结余、非财政补助结转结余等。

事业基金是指事业单位拥有的非限定用途的净资产，其来源主要为非财政补助结余扣除结余分配后滚存的金额。

非流动资产基金是指事业单位非流动资产占用的金额。

专用基金是指事业单位按规定提取或者设置的具有专门用途的净资产。

财政补助结转结余是指事业单位各项财政补助收入与其相关支出相抵后剩余滚存的、须按规定管理和使用的结转和结余资金。

非财政补助结转结余是指事业单位除财政补助收支以外的各项收入与各项支出相抵后的余额。其中，非财政补助结转是指事业单位除财政补助收支以外的各专项资金收入与其相关支出相抵后剩余滚存的、须按规定用途使用的结转资金；非财政补助结余是指事业单位除财政补助收支以外的各非专项资金收入与各非专项资金支出相抵后的余额。

本条是关于事业单位净资产构成及各项内容定义的规定。

一、事业基金

1．概念

事业基金是指事业单位拥有的非限定用途的净资产，主要包括滚存结余资金和资金投资产权。滚存结余资金是指事业单位历年的未分配结余和损失，以及历年的专项资金结余。资金投资产权是指事业单位以固定资产投资而形成的产权，以及以无形资产、材料等投资，其评估确认价值高于或低于原账面价值而增加或减少的净资产。

2．作用

事业基金在事业单位资金运动过程中，起着“蓄水池”的作用，用于调节年度之间的收支平衡。即事业单位以后年度如果收入大于支出，其差额继续转入事业基金；如果支出大于收入，则其差额用以前年度的事业基金来弥补。

3．涉及的会计科目

新制度设置了“事业基金”科目，但不在该科目下设置“一般基金”、“投资基金”明细科目。

4．主要账务处理

根据《事业单位会计制度》的有关规定，事业单位的事业基金科目应按如下方法进行处理：

（1）年末将“非财政补助结余分配”科目余额转入事业基金，借记或贷记“非财政补助结余分配”科目，贷记或借记本科目。

（2）年末将留归本单位使用的非财政补助专项（项目已完成）剩余资金转入事业基金，借记“非财政补助结转——××项目”科目，贷记本科目。

（3）以货币资金取得长期股权投资、长期债券投资，按照实际支付的全部价款（包括购买价款以及税金、手续费等相关税费）作为投资成本，借记“长期投资”科目，贷记“银行存款”等科目；同时，按照投资成本金额，借记本科目，贷记“非流动资产基金——长期投资”科目。

（4）对外转让或到期收回长期债券投资本息，按照实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按照收回长期投资的成本，贷记“长期投资”科目，按照其差额，贷记或借记“其他收入——投资收益”科目；同时，按照收回长期投资对应的非流动资产基金，借记“非流动资产基金——长期投资”科目，贷记本科目。

事业单位发生需要调整以前年度非财政补助结余的事项，通过本科目核算。国家另有规定的，从其规定。

本科目期末贷方余额，反映事业单位历年积存的非限定用途净资产的金额。

二、非流动资产基金

1．概念

非流动基金是指事业单位所有的各项非流动资产占用的资金，一般是由财政或上级主管部门投入的，也有可能是由其他有关部门投入或单位自筹资金形成的。《事业单位会计准则》规定，任何事业单位都应拥有一定数量的非流动资产作为其开展业务活动的物质基础。

事业单位长期投资、固定资产、在建工程、无形资产等均属于非流动资产的范畴。

2．科目设置

事业单位应设置“3101非流动资产基金”科目，核算非流动资产基金的来源、运用和结存，并下设“310101长期投资”、“310102固定资产”、“310103在建工程”、“310104无形资产”四个明细科目。

3．主要账务处理

根据《事业单位会计制度》的规定，事业单位的非流动资产基金项目应按如下方法进行处理：

（1）非流动资产基金应当在取得长期投资、固定资产、在建工程、无形资产等非流动资产或发生相关支出时予以确认。

取得相关资产或发生相关支出时，借记“长期投资”、“固定资产”、“在建工程”、“无形资产”等科目，贷记本科目等有关科目；同时或以后发生相关支出时，借记“事业支出”等有关科目，贷记“财政补助收入”、“零余额账户用款额度”、“银行存款”等科目。

（2）计提固定资产折旧、无形资产摊销时，应当冲减非流动资产基金。

计提固定资产折旧、无形资产摊销时，按照计提的折旧、摊销金额，借记本科目（固定资产、无形资产），贷记“累计折旧”、“累计摊销”科目。

（3）处置长期投资、固定资产、无形资产，以及以固定资产、无形资产对外投资时，应当冲销该资产对应的非流动资产基金。以固定资产、无形资产对外投资，按照评估价值加上相关税费作为投资成本，借记“长期投资”科目，贷记本科目（长期投资），按发生的相关税费，借记“其他支出”科目，贷记“银行存款”等科目；同时，按照投出固定资产、无形资产对应的非流动资产基金，借记本科目（固定资产、无形资产），按照投出资产已提折旧、摊销，借记“累计折旧”、“累计摊销”科目，按照投出资产的账面余额，贷记“固定资产”、“无形资产”科目。

出售或以其他方式处置长期投资、固定资产、无形资产，转入待处置资产时，借记“待处置资产损溢”、“累计折旧”［处置固定资产］或“累计摊销”［处置无形资产］科目，贷记“长期投资”、“固定资产”、“无形资产”等科目。

实际处置时，借记本科目（有关资产明细科目），贷记“待处置资产损溢”科目。

本科目期末贷方余额，反映事业单位非流动资产占用的金额。

三、专用基金

1．概念

专用基金是指事业单位按规定提取的具有专门用途的资金，主要包括：职工福利基金、医疗基金、修购基金、住房基金等。

2．特点

专用基金按规定一般不直接参加业务经营活动，其运动过程具有相对独立的特点：一是专用基金的取得，均有专门的规定，如修购基金和医疗基金是根据一定的比例或数额提取，在相关支出中列支后转入的；职工福利基金是根据结余的一定比例提取转入的。二是各项专用基金，规定有专门的用途和使用范围，除财务制度规定可以允许合并使用的以外，专用基金一般不得互相占用、挪用。三是专用基金的使用，均属一次消耗，没有循环周转，不能通过专用基金支出直接取得补偿。

3．相关基金的提取原则

根据《事业单位财务规则》，修购基金是指按照事业收入和经营收入的一定比例提取，在修缮费和设备购置费中列支（各列50%），以及按照其他规定转入，用于事业单位固定资产维修和购置的资金。职工福利基金是指按照结余的一定比例提取以及按照其他规定提取转入，用于单位职工的集体福利设施、集体福利待遇等的资金。医疗基金是指未纳入公费医疗经费开支范围的事业单位，按照当地财政部门规定的公费医疗经费开支标准从收入中提取，并参照公费医疗制度的有关规定用于职工公费医疗开支的资金。其他基金是指按照其他有关规定提取或者设置的专用资金。

4．科目设置

为了核算和监督专用基金的提取和使用情况，事业单位应设置“专用基金”科目，并按专用基金的种类设置二级科目。

5．主要账务处理

根据《事业单位会计制度》的有关规定，事业单位的专用基金项目具体账务处理如下：

（1）提取修购基金

按规定提取修购基金的，按照提取金额，借记“事业支出”、“经营支出”科目，贷记本科目（修购基金）。

（2）提取职工福利基金

年末，按规定从本年度非财政补助结余中提取职工福利基金的，按照提取金额，借记“非财政补助结余分配”科目，贷记本科目（职工福利基金）。

（3）提取、设置其他专用基金

若有按规定提取的其他专用基金，按照提取金额，借记有关支出科目或“非财政补助结余分配”等科目，贷记本科目。(www.xing528.com)

若有按规定设置的其他专用基金，按照实际收到的基金金额，借记“银行存款”等科目，贷记本科目。

（4）使用专用基金

按规定使用专用基金时，借记本科目，贷记“银行存款”等科目；使用专用基金形成固定资产的，还应借记“固定资产”科目，贷记“非流动资产基金——固定资产”科目。

本科目期末贷方余额，反映事业单位专用基金余额。

四、经营结余

1．概念

《事业单位会计准则》规定，有非独立核算经营收入的事业单位，实行经营收支配比原则。事业单位的经营支出与经营收入，应当依据它们的内在关系进行配比，以便正确计算各个会计期间的经营结余。

经营结余是指事业单位在一定期间（通常为一年）各项经营收入与经营支出相抵后的余额。它反映了事业单位开展经营活动的结果。其中，经营活动收入包括经营收入，经营活动支出包括经营支出和销售税金。用公式表示为：

经营结余=经营收入-（经营支出+经营业务负担的销售税金）

2．科目设置

事业单位应设置“经营结余”科目，核算经营结余的实现及结转情况。但如为亏损，则不结转。会计期末，应将经营收支、经营业务负担的销售税金转入“经营结余”科目。年度终了，将“经营结余”科目贷方余额转入“结余分配”科目，但如果“经营结余”科目有借方余额，则不结转。

3．主要账务处理

根据《事业单位会计制度》的有关规定，事业单位的经营结余项目应按如下方法进行处理：

（1）期末，将经营收入本期发生额结转入本科目，借记“经营收入”科目，贷记本科目；将经营支出本期发生额结转入本科目，借记本科目，贷记“经营支出”科目。

（2）年末，完成上述（1）结转后，如本科目为贷方余额，将本科目余额结转入“非财政补助结余分配”科目，借记本科目，贷记“非财政补助结余分配”科目；如本科目为借方余额，为经营亏损，不予结转。

本科目期末如为贷方余额，反映事业单位自年初至报告期末累计实现的经营结余弥补以前年度经营亏损后的经营结余；如为借方余额，则反映事业单位截至报告期末累计发生的经营亏损。

年末结账后，本科目一般无余额；如为借方结余，则反映事业单位累计发生的经营亏损。

五、事业结余

1．概念

事业结余是指事业单位为开展专业业务活动及其辅助活动所获得的收入扣减相关支出后的余额，是事业单位一定期间除经营收支和专项收支以外的各项收支相抵后的余额。本科目核算事业单位一定期间除财政补助收支、非财政专项资金收支和经营收支以外各项收支相抵后的余额。

2．科目设置

事业单位应设置“事业结余”科目，对各项事业收入和事业支出进行汇总，并确定事业结余的数额。

3．主要账务处理

根据《事业单位会计制度》的有关规定，事业单位的事业结余项目应按如下方法进行处理：

（1）期末，将事业收入、上级补助收入、附属单位上缴收入、其他收入本期发生额中的非专项资金收入结转入本科目，借记“事业收入”、“上级补助收入”、“附属单位上缴收入”、“其他收入”科目下各非专项资金收入明细科目，贷记本科目；将事业支出、其他支出本期发生额中的非财政、非专项资金支出，以及对附属单位补助支出、上缴上级支出的本期发生额结转入本科目，借记本科目，贷记“事业支出——其他资金支出”或“事业支出——基本支出（其他资金支出）、项目支出（其他资金支出）”科目、“其他支出”科目下各非专项资金支出明细科目、“对附属单位补助支出”、“上缴上级支出”科目。

（2）年末，完成上述（1）结转后，将本科目余额结转入“非财政补助结余分配”科目，借记或贷记本科目，贷记或借记“非财政补助结余分配”科目。

本科目期末如为贷方余额，反映事业单位自年初至报告期末累计实现的事业结余；如为借方余额，反映事业单位自年初至报告期末累计发生的事业亏损。年末结账后，本科目应无余额。

六、财政补助结转

1．财政补助概念

财政补助是指事业单位直接从财政部门取得的和通过主管部门从财政部门取得的各类事业经费，包括正常经费和专项资金。在我国传统的预算体制和行政事业单位预算会计制度下，该资金也称为经费，收到的该笔资金称为拨入经费；属于预算资金的一部分。

2．财政补助资金划拨方式

过去我国财政补助收入的划拨方式分为两种方式，即划拨资金和限额拨款。划拨资金方式也称实拨资金方式，其特点是上级单位按预算用款单位拨给资金，用款单位收到所拨资金后即可使用。限额拨款方式的特点是用款单位可在拨给的经费限额内支用款项，但预算资金仍保留在财政金库中，月末根据限额支出数才从财政金库中拨出。由于限额拨款方式下，各单位的用款平时由银行垫付，月末根据限额支出数统一结算，如果财政存款不足，有可能占用信贷资金，目前我国已取消这种拨款方式。财政补助收入的领拨一律采用划拨资金的方式。

3．科目设置

本科目核算事业单位滚存的财政补助结转资金，包括基本支出结转和项目支出结转。

本科目应当设置“330101基本支出结转”、“330102项目支出结转”两个明细科目，并在“基本支出结转”明细科目下按照“人员经费”、“日常公用经费”进行明细核算，在“项目支出结转”明细科目下按照具体项目进行明细核算；本科目还应按照《政府收支分类科目》中“支出功能分类科目”的相关科目进行明细核算。

4．主要账务处理

根据《事业单位会计制度》的相关规定，事业单位的财政补助结转项目应按如下方法进行处理：

（1）期末，将财政补助收入本期发生额结转入本科目，借记“财政补助收入——基本支出、项目支出”科目，贷记本科目（基本支出结转、项目支出结转）；将事业支出（财政补助支出）本期发生额结转入本科目，借记本科目（基本支出结转、项目支出结转），贷记“事业支出——财政补助支出（基本支出、项目支出）”或“事业支出——基本支出（财政补助支出）、项目支出（财政补助支出）”科目。

（2）年末，完成上述（1）结转后，应当对财政补助各明细项目执行情况进行分析，按照有关规定将符合财政补助结余性质的项目余额转入财政补助结余，借记或贷记本科目（项目支出结转——××项目），贷记或借记“财政补助结余”科目。

（3）按规定上缴财政补助结转资金或注销财政补助结转额度的，按照实际上缴资金数额或注销的资金额度数额，借记本科目，贷记“财政应返还额度”、“零余额账户用款额度”、“银行存款”等科目。取得主管部门归集调入财政补助结转资金或额度的，做相反会计分录。

事业单位发生需要调整以前年度财政补助结转的事项，通过本科目核算。

本科目期末贷方余额，反映事业单位财政补助结转资金数额。

七、非财政补助结转与结余

非财政补助结转与结余是指事业单位除财政补助收支以外的各项收入与各项支出相抵后的余额。其中，非财政补助结转是指事业单位除财政补助收支以外的各专项资金收入与其相关支出相抵后剩余滚存的、须按规定用途使用的结转资金；非财政补助结余是指事业单位除财政补助收支以外的各非专项资金收入与各非专项资金支出相抵后的余额。

【例5-2】A事业单位取得某企业的长期股权投资，实际支付的全部价款为240 000元，全部以银行存款支付。

同时，

【例5-3】某事业单位融资租入固定资产，固定资产价值400 000元，租赁协议规定该事业单位需要支付租赁价款350 000元。

该事业单位需要每月支付租金10 000元，支付租金时，

同时，

【例5-4】结余分配的对象是_____。

A.事业结余和专款结余

B.经营结余和专款结余

C.事业结余和经营结余

D.事业基金和结余

答案：C

【例5-5】某事业单位尚未实行国库集中收付制度。2012年6月7日，该单位收到开户银行转来的收款通知，收到财政部门拨入的日常事业活动经费25 000元。6月7日，该事业单位应进行账务处理如下：

【例5-6】某事业单位在年终结账之前“事业结余”科目贷方余额为7 000 000元，“经营结余”科目的贷方余额为950 000元，根据有关规定，应缴纳800 000元的所得税，提取3 000 000元的专用基金，其余转入事业基金。

（1）将事业结余、经营结余转入“非财政补助结余分配”科目。

（2）按规定对结余进行分配。

（3）将分配后的余额转入事业基金。

第三十一条　事业基金、非流动资产基金、专用基金、财政补助结转结余、非财政补助结转结余等净资产项目应当分项列入资产负债表。

本条是关于净资产项目是否应当列入资产负债表的相关规定。

本条的规定，可以从以下几个方面来理解：

一、资产负债表

资产负债表亦称财务状况表，表示企业在一定日期（通常为各会计期末）的财务状况（即资产、负债和业主权益的状况）的主要会计报表。它表明企业在某一特定日期所拥有或控制的经济资源、所承担的现有义务和所有者对净资产的要求权。符合资产定义和资产确认条件的项目，应当列入资产负债表。

事业单位资产负债表的作用：

1．能够使单位决策者和监管者了解单位拥有和控制的经济资源及其分布情况，了解单位当前的物资经济实力，为单位进行科学管理提供信息依据。

2．能够使单位决策者和监管者了解单位的资产、负债、净资产的构成情况及合理性。通过对事业单位资产负债表提供的基础资料进行分析，得出各项流动资产周转状况、固定资产规模及利用情况、各项负债来源的合规性、负债水平的合理性等以判断单位的财务风险。

3．能够使单位决策者和监管者了解单位的财务发展趋势。通过对本期事业单位资产负债表与前期事业单位资产负债表进行比较分析，反映出各个项目的增减变动情况，分析单位财务状况的发展变化及资产结构的变化趋势。

二、事业单位资产负债表项目

事业单位的资产负债表要素主要包括：资产类、负债类、净资产类、收入类、支出类，并按照资产+支出=负债+净资产+收入的原则进行填制。

净资产项目有事业基金、非流动性资产基金、专用基金、经营经余、事业结余、财政补助结转结余、非财政补助结转结余。事业基金、非流动资产基金、专用基金、财政补助结转结余、非财政补助结转结余资产项目应按照各明细科目分项列入资产负债表。

【例5-7】某高校报废仪器一台，原值50 000元，残值变价收入为1 500元，支付清理报废固定资产所发生的清理费用为4 000元。根据规定，固定资产变价收入转入修购基金。编制会计分录如下：