一般纳税人纳税额计算方法

1.一般纳税人的增值税一般计税方法

一般纳税人销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，采用一般计税方法（进项抵扣法）计算应纳增值税额，即应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。其计算公式为

当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。

由此可见，增值税一般纳税人当期应纳税额，取决于当期销项税额和当期进项税额两个因素。在分别确定销项税额和进项税额的情况下，就不难计算出当期应纳税额。

（1）销项税额的计算

销项税额是指纳税人销售货物、提供应税劳务或销售服务、无形资产和不动产，按照销售额和规定的税率计算并向购买方收取的增值税税额。销项税额的计算公式为

1）一般情况下销售额的确定

销售额是指纳税人发生应税行为而向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。

价外费用，包括价款外向购买方收取的手续费、基金、补贴、集资费、违约费、返还利润、储备费、包装费、优质费、奖励费、包装物租金、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费项目，但下列项目不包括在内。

① 代为收取的同时符合以下条件的政府性基金或者行政事业性收费：

a.国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费。

b.收取时开具省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据。

c.所收款项全额上缴财政。

② 以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。例如，因销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费，不属于价外费用。

③ 委托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税。

凡随同销售货物、劳务、服务、无形资产或不动产而向购买方收取的价外费用，无论其会计上如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。

练习题◆多选

9.下列收入不应计入增值税应税销售额的是（　）。

A.纳税人销售货物的同时向购买方收取的集资费

B.纳税人销售货物时向购买方收取的销项税额

C.向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税

D.受托方代收代缴的消费税

知识点拨

应当注意的是，增值税一般纳税人向购买方收取的价外费用和逾期包装物的押金，应视为含税收入，在征税时换算成不含税收入再并入销售额。

2）特殊销售方式下销售额的确定

① 采取折扣方式销售。

在销售活动中，折扣方式销售一般包括折扣销售、销售折扣和销售折让。不同的销售方式下，销售额的确定有所不同。税法对不同销售方式如何计征增值税的销售额分别做了规定：

a.折扣销售（商业折扣），是指企业根据市场供需情况，或针对不同的顾客，在商品标价上给予扣除。税法规定，纳税人采取折扣销售方式销售货物、劳务、服务、无形资产和不动产时，销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；未在同一张发票上分别注明的，以价款为销售额，不得扣减折扣额。

纳税人采取折扣方式销售，价款和折扣额在同一张发票上分别注明，是指价款和折扣额在同一张发票上的金额栏分别注明，在这种情况下以折扣后的价款为销售额征收增值税。未在同一张发票金额栏注明折扣额，而仅在发票的备注栏注明折扣额的，折扣额不得从价款中扣减。

例2-2 华为超市为增值税一般纳税人，其销售的计算器标明零售价为28 元/个，红利公司购进50 个。由于是批量购进，华为超市同意给红利公司打7.5 折（商业折扣）。已知增值税税率为16%。华为超市该笔业务的增值税销项税额计算如下。

① 如将销售额与折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明，增值税销项税额的计算：

增值税销项税额=28×50×75%÷（1＋16%）×16%=144.83（元）。

② 如将折扣额另开发票，增值税销项税额的计算：

增值税销项税额=28×50÷（1＋16%）×16%=193.10（元）。

知识点拨

折扣销售仅限于价格折扣，如果是实物折扣的（如买二送一），该实物价格不能从原销售额中扣除，须按照“无偿赠送”的相关规定处理。

b.销售折扣（现金折扣），是指销售者为了鼓励顾客尽早付清货款而提供的一种价格优惠。销售折扣发生在销货之后，是一种融资性质的理财费用。税法规定，纳税人采取销售折扣方式销售货物、提供应税劳务或销售服务、无形资产和不动产时，销售折扣不得从销售额中减除。

c.销售退回或折让，是指因错发商品或商品质量不合格，购买方退回商品，或在价格上给予购买方折扣。

一般纳税人因销售货物、劳务、服务、无形资产或不动产退回或者折让而退还给购买方的增值税额，应从发生销售退回或者折让行为当期的销项税额中扣减。

一般纳税人销售货物、劳务、服务、无形资产或不动产，开具增值税专用发票后，发生销售退回或折让、开票有误等情形，应按国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票。未按规定开具红字增值税专用发票的，增值税税额不得从销项税额中扣除。

② 采取以旧换新方式销售。

以旧换新是指纳税人在销售货物时，有偿向购买方回收旧货物的行为。

a.一般货物的规定。

税法规定，纳税人采取以旧换新方式销售货物的，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格。

b.金银首饰的规定。

考虑到金银首饰以旧换新业务的特殊性，对金银首饰以旧换新业务，可按销售方实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税。

例2-3 胜利超市为增值税一般纳税人，采取以旧换新方式销售洗衣机。本月该超市销售新洗衣机150台，每台零售价为3 800元，旧家电每台收购价为150元。其本月增值税销项税额计算如下：

增值税销项税额=3 800×150÷（1＋16%）×16%=82820.51（元）。

③ 采取还本销售方式销售。

还本销售是指纳税人销售货物后，在一定期限内将全部或部分销货款一次或分次无条件退还给购买方的一种销售方式。

税法规定，纳税人采取还本销售方式销售货物，其销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中扣除还本支出。

④ 采取以物易物方式销售。

以物易物是指购销双方不以货币结算，而是以价格相等的货物交换，以实现货物购销的方式。

税法规定，以物易物双方都应做正常的购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物按规定核算购货额并计算进项税额。

知识点拨

在以物易物活动中，应分别开具合法的票据，收到的货物不能取得相应的增值税专用发票或其他合法票据的，不能抵扣进项税。

⑤ 直销方式销售。

直销方式就是生产商不经过中间商，把商品直接销售到消费者手中的销售模式。

a.直销企业先将货物销售给直销员，直销员再将货物销售给消费者的，直销企业的销售额为其向直销员收取的全部价款和价外费用。

b.直销企业通过直销员向消费者销售货物，直接向消费者收取货款的，直销企业的销售额为其向消费者收取的全部价款和价外费用。

⑥ 包装物押金。

a.一般规定。

税法规定，纳税人为销售货物而出租、出借包装物所收取的押金，单独记账，且时间在1年以内，又未过期的，不并入销售额征税。但对因逾期未收回包装物而不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率征收增值税。其中，逾期是指按合同约定实际逾期或以1年为期限。对收取1年以上的押金，无论是否退还均应并入当期的销售额中征税。

包装物押金是含税收入，在将包装物押金并入销售额征税时，需要先将该押金换算为不含税价，再并入销售额，按所包装货物的税率计税。

b.啤酒、黄酒外的其他酒类产品的规定。

税法规定，对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品收取的包装物押金，无论是否返还以及会计制度如何核算，均应并入当期销售额征收增值税。

⑦ 视同销售行为的销售额的确定。

前面提到的“征税范围的特殊行为”中已经列明了11 种视同销售行为，这11 种视同销售行为一般不是以资金的形式反映出来，因而会出现无销售额的现象。在此情况下，主管税务机关有权按下列方法核定其销售额：

a.按纳税人最近时期同类货物、劳务、服务、无形资产和不动产的平均销售价格确定。

b.按其他纳税人最近时期同类货物、劳务、服务、无形资产和不动产的平均销售价格确定。

c.按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为

如果属于应该征收消费税的货物，则计算公式为

公式中的成本，如属销售自产货物的，为实际生产成本；如属外购货物的，为实际采购成本。公式中的成本利润率由国家税务总局规定，但属于应从价定率征收或复合计征消费税的货物，使用消费税有关法规确定的成本利润率。

另外，纳税人销售货物、劳务、服务、无形资产和不动产的价格明显偏低且无正当理由的，由主管税务机关按照上述方法核定其销售额。

3）销售服务、无形资产和不动产相关项目销售额的具体规定

① 贷款服务，以提供贷款服务取得的全部利息及利息性质的收入为销售额。

② 直接收费金融服务，以提供直接收费金融服务收取的手续费、佣金、酬金、管理费、服务费、经手费、开户费、过户费、结算费、转托管费等各类费用为销售额。

③ 金融商品转让，按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。

转让金融商品出现正负差时，按盈亏相抵后的余额为销售额。若相抵后出现负差，可结转下一纳税期与下期转让金融商品销售额相抵，但年末时仍出现负差的，不得转入下一个会计年度。

金融商品的买入价，可以选择按照加权平均法或者移动加权平均法进行核算，选择后36 个月内不得变更。

练习题◆判断

10.税法规定，纳税人为销售货物而出租、出借包装物收取的押金，只有在逾期的情况下才须并入销售额征收增值税。（　）

知识点拨

金融商品转让，不得开具增值税专用发票。

例2-4 江苏银行2018年7月发生以下业务：

（1）取得贷款业务利息收入7 950 万元，支付单位、个人存款利息150 万元；

（2）取得转让公司债券收入1 312 万元，债券的买入价为1 100 万元；

（3）取得金融服务手续费收入23.32 万元；

（4）吸收居民存款800 万元。

已知金融业增值税税率为6%，所有收入为含税收入。该银行本月应纳增值税的销售额计算如下：

根据《“营改增”试点有关事项的规定》，贷款业务属于增值税的征税范围，以利息收入全额为营业额；债券等金融商品买卖以卖出价减去买入价后的余额为营业额；提供金融服务，以金融服务手续费为营业额；银行吸收居民存款，不征收增值税。

① 贷款业务应纳增值税的销售额=7 950÷（1＋6%）=7 500（万元）。

② 债券转让应纳增值税的销售额=（1 312-1 100）÷（1＋6%）=200（万元）。

③ 手续费应纳增值税的销售额=23.32÷（1＋6%）=22（万元）。

该银行本月应纳增值税的销售额=7 500＋200＋22=7 722（万元）。

练习题◆单选

11.下列关于金融业务增值税计税销售额的表述中，错误的是（　）。

A.保险公司办理初保业务，以被保险人收取的全部保险费减去相应的费用后为销售额

B.金融机构从事外汇买卖的业务，以卖出价减去买入价后的余额为销售额

C.金融机构将吸收的存款贷与他人使用，以贷款利息收入为销售额

D.金融经纪业务以手续费（佣金）类的全部收入为销售额

④ 经纪代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额。向委托方收取的政府性基金或者行政事业性收费，不得开具增值税专用发票。

⑤ 融资租赁和融资性售后回租业务。

a.经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人提供融资租赁服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息和车辆购置税后的余额为销售额。

b.经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人提供融资性售后回租服务，以取得的全部价款和价外费用（不含本金），扣除对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额作为销售额。

纳税人根据2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税。

⑥ 航空运输企业的销售额，不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。

⑦ 试点纳税人中的一般纳税人（以下称一般纳税人）提供客运场站服务，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给承运方运费后的余额为销售额。

⑧ 试点纳税人提供旅游服务，可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。

选择上述办法计算销售额的试点纳税人，向旅游服务购买方收取并支付的上述费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

练习题◆判断

12.某银行取得贷款业务利息不含税收入8 500 万元，支付单位、个人存款利息250 万元，该银行计税销售额为8 250 万元。（　）

例2-5 2018年7月，海峰旅行社组织35 人旅游团，旅行社向每人收取4 800 元。旅游期间，旅行社为每人支付交通费1 200 元，住宿费800 元，餐费400 元，公园门票等费用600 元。已知旅游业适用的增值税税率为6%。该旅行社当月应纳增值税的销售额计算如下：

该旅行社应纳增值税销售额不是按收取的全部费用计算，而是以收取的全部费用减去替旅游者付给其他单位的餐费、住宿费、门票费等相关支出后的余额为销售额。

该旅行社当月应纳增值税的销售额=［（4 800-1 200-800-400-600）×35］÷（1＋6%） =59 433.96（元）。

⑨ 一般纳税人提供建筑服务，适用一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。

例2-6 思赫建筑公司为增值税一般纳税人，2016年3月7日承接A 工程项目（建筑工程施工许可证上注明的合同开工日期为4月1日），并将A 项目中的部分施工项目分包给了阳光公司。6月12日发包方按进度支付工程价款210 万元。6月思赫公司支付给阳光公司工程分包款65.8 万元。对A 工程项目思赫建筑公司选用简易计税方法计算应纳税额。思赫公司6月需缴纳的增值税税额计算如下：

建筑工程施工许可证上注明的合同开工日期在4月30日前的建筑工程项目为建筑工程老项目，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。

思赫公司6月应纳增值税额=（210-65.8）÷（1＋3%）×3%=4.2（万元）。

例2-7 思赫建筑公司为增值税一般纳税人，机构所在地为淮安市。2018年6月21日思赫建筑公司到南京市承接某安装工程项目，并将该项目中的部分施工项目分包给了宏达公司。6月30日发包方按进度支付工程价款330 万元。当月在该项目中思赫建筑公司购进材料取得增值税专用发票上注明的税额为15 万元；6月思赫建筑公司支付给宏达公司工程分包款88 万元，宏达公司开具给思赫公司增值税专票，税额8 万元。已知思赫建筑公司选择适用一般计税方法计算应纳税额，增值税税率10%，思赫建筑公司6月需缴纳的增值税税额计算如下：

一般纳税人跨地级市提供建筑服务，适用一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照2%的预征率在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

思赫建筑公司6月销项税额=330÷（1＋10%）×10%=30（万元）。

思赫建筑公司6月进项税额=15＋8=23（万元）。

思赫建筑公司6月应纳增值税额=30-23=7（万元）。

在南京市预缴增值税=（330-88）÷（1＋10%）×2%=4.4（万元）。

在淮安市全额申报缴纳增值税，扣除预缴增值税后应补交增值税税款=7-4.4=2.6（万元）。

⑩ 销售不动产的销售额规定。

a.房地产开发企业销售不动产的销售额规定

房地产开发企业中的一般纳税人，销售自行开发的房地产老项目，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率计税。房地产老项目，是指建筑工程施工许可证注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目，具体规定见表2-4。

表2-4　房地产开发企业销售不动产的销售额

注：一般纳税人销售自行开发的房地产项目适用简易计税方法计税的，销售额不得扣除对应的土地价款。

b.非房地产开发企业销售不动产的销售额规定：

一般纳税人销售其2016年4月30日前取得的不动产，可以选择适用简易计税方法。具体规定见表2-5。

表2-5　非房地产开发企业销售不动产的销售额

例2-8 辉煌房地产企业（一般纳税人）自行开发房地产项目，施工许可证注明的开工日期是2015年1月10日，2016年2月1日开始预售房地产，至2016年4月30日共取得预收款5 250 万元，已按照营业税规定申报缴纳营业税。辉煌房地产企业对上述预收款开具收据，未开具营业税发票。该企业2016年6月又收到预收款5 250 万元。2016年6月，该企业共开具了增值税普通发票10 500 万元（含2016年4月30日前取得的未开票预收款5 250 万元，2016年6月收到的预收款5 250 万元），同时办理房产产权转移手续。

该企业2016年6月还取得了建筑服务增值税专用发票价税合计1 110 万元（其中，注明的增值税税额为110 万元）。经计算，本期允许扣除的土地价款为1 500 万元。分别选择一般计税方法和简易计税方法，计算该企业在7月申报期应申报缴纳的增值税税款。

解析：该企业在7月申报期应申报缴纳的增值税税款计算如下。

（1）选择一般计税方法计算缴纳增值税，该房地产企业在7月申报期应申报增值税税款计算如下。

① 根据《“营改增”试点实施办法》的规定，房地产开发企业采取预收款方式销售所开发的房地产项目，在预收款时按3%的预征率预缴增值税，则该房地产企业应在6月申报期就取得的预收款计算应预缴增值税税款。

应预缴增值税税款=5 250÷（1＋11%）×3%=141.9（万元）。

② 根据《“营改增”试点实施办法》规定，销售额可扣除当期允许扣除的土地价款1 500 万元。

③ 该房地产企业在7月申报期应申报应纳税额：

销项税额=（5 250-1 500）÷（1＋11%）×11%=3 378.38×11%=371.6（万元）。

进项税额=110（万元）。

应纳增值税税额=371.6-110=261.6（万元）。(www.xing528.com)

应补增值税税额=261.6-141.9=119.7（万元）。

该企业在7月申报期应申报缴纳增值税119.7 万元。

（2）选择简易计税方法计算缴纳增值税，则该企业在7月申报期应申报增值税税款计算如下。

① 6月应预缴增值税税款=5 250÷（1＋5%）×3%=150（万元）。

② 7月应纳增值税税款=5 250÷（1＋5%）×5%=250（万元）。

③ 应补增值税税款=5 250÷（1＋5%）×5%-150=250-150=100（万元）。

需要注意的是，试点纳税人按照上述规定从全部价款和价外费用中扣除的价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的有效凭证。否则，价款不得扣除。

上述有效凭证是指：

① 支付给我国境内单位或者个人的款项，以发票为合法有效凭证。

② 支付给我国境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明。

③ 缴纳的税款，以完税凭证为合法有效凭证。

④ 扣除的政府性基金、行政事业性收费或者向政府支付的土地价款，以省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据为合法有效凭证。

⑤ 国家税务总局规定的其他凭证。

练习题◆多选

13.下列项目中，有关增值税计税销售额的描述正确的是（　）。

A.贷款服务，以提供贷款服务取得的全部利息及利息性质的收入为销售额

B.金融商品转让，按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额

C.一般纳税人提供建筑服务，适用简易计税方法的，应以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额

D.航空运输企业的销售额，不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款

知识点拨

纳税人取得的上述凭证属于增值税扣税凭证的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

4）混合销售行为的销售额

根据税法的规定，从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。

5）兼营非应税劳务的销售额

纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。

纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算的，不得免税、减税。

6）外币结算销售额的计算

纳税人按人民币以外的货币结算销售额的，应当折合成人民币结算，折合率可以选择销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价。纳税人应在事先确定采用何种折合率，确定后12 个月内不得变更。

7）含税销售额的换算

增值税的一般纳税人在销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产时，一般应向购买方开具增值税专用发票，在发票上分别注明销售额和增值税税额。但是，一般纳税人和小规模纳税人在开具普通发票时，其所收取的销货款为价款和税款的合计数，即含增值税的销售额，应按公式将含增值税的销售额换算为不含税销售额。一般纳税人应按所销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产适用的税率换算，小规模纳税人应按规定的征收率换算。纳税人所收取的价外费用视为含税金额，比照上述规定换算为不含税的金额，并入销售额征税。含税销售额的换算公式为

练习题◆判断

14.纳税人按人民币以外的货币结算销售额的，其销售额的人民币折合率只可以选择销售额发生当天的人民币汇率中间价。 （　）

例2-9 宏达公司（一般纳税人）2018年8月为辉煌公司的设备提供远程系统升级服务，合同价税款合计106 万元，宏达公司该笔业务产生的不含税销售额计算如下：

宏达公司不含税销售额=106÷（1＋6%）=100（万元）。

（2）进项税额的计算

纳税人购进货物或者接受加工修理修配劳务和应税服务，所支付或者负担的增值税为进项税额。进项税额与销项税额是相互对应的一组概念，在购销业务中，对于销售方而言，在收回货款的同时，收回销项税额；对于购买方而言，在支付货款的同时，支付进项税额。也就是说，销售方收取的销项税额就是购买方支付的进项税额。

1）准予从销项税额中抵扣的进项税额

根据《增值税暂行条例》和《“营改增”试点实施办法》的规定，准予从销项税额中抵扣的进项税额，限于下列增值税扣税凭证上注明的增值税税额和按规定的扣除率计算的进项税额：

① 从销售方或者提供方取得的增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票，下同）上注明的增值税额。

② 从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。

③ 购进农产品进项税额的确定与抵扣。

a.购进用于生产销售或委托受托加工16%税率货物的农产品的，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和的12%的扣除率计算准予抵扣的进项税额。

买价是指纳税人购进农产品在收购发票或者销售发票上注明的价款和按规定缴纳的烟叶税。

b.取得农产品销售发票、收购发票或小规模纳税人代开的增值税专用发票的，以增值税专用发票上注明的金额或农产品销售发票或收购发票上注明的农产品买价和12%（或10%）的扣除率计算进项税额。

知识点拨

纳税人从批发、零售环节购进适用免征增值税政策的蔬菜、部分鲜活肉蛋而取得的普通发票，不得作为计算抵扣进项税额的凭证。只有农业生产者销售自产农产品开具的普通发票可以作为计算抵扣进项税额的凭证。

④ 从我国境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产，自税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的中华人民共和国税收缴款凭证上注明的增值税额。

例2-10 宏达工业企业（增值税一般纳税人）2018年6月购进生产用甲原料一批，已验收入库，取得的增值税专用发票上注明的价、税款分别为31 万元、4.96 万元；从某单位（增值税小规模纳税人）购入生产用乙材料，仅取得普通发票，全部价款8 万元，材料已验收入库；直接向农民收购用于生产加工的农产品一批，经税务机关批准的收购凭证上注明的价款为28 万元。已知购进的农产品用于生产税率为16%的产品，则该企业6月进项税额计算如下：

① 取得的增值税专用发票，可以凭票抵扣进项税额4.96（万元）。

② 取得的增值税普通发票，不可以抵扣进项税额。

③ 购进免税农产品，可以按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价的12%的扣除率计算准予抵扣的进项税额。

进项税额=28×12%=3.36（万元）。

④ 6月份进项税额=4.96＋3.36=8.32（万元）。

知识点拨

计算当期准予抵扣的进项税额时，应考虑：① 是否已经取得合法扣税凭证。② 是否发生不得抵扣进项税额的情形或者是否存在应当作进项税额转出的情形。③ 是否存在上期留抵税额。

2）不准予从销项税额中抵扣的进项税额

纳税人购进货物、劳务、服务、无形资产或不动产，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。其中，增值税扣税凭证，是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票和完税凭证。

下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

① 用于简易计税方法计税的项目、非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、接受加工修理修配劳务或者应税服务。其中涉及的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁，仅指专用于上述项目的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁。

其他权益性无形资产，包括基础设施资产经营权、公共事业特许权、配额、经营权（包括特许经营权、连锁经营权、其他经营权）、经销权、分销权、代理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等。

知识点拨

纳税人购进的其他权益性无形资产无论是专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费，还是兼用于上述项目，均可以抵扣进项税额。

② 非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务或者交通运输服务。

非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。

③ 非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务。

④ 非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

⑤ 非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

⑥ 购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。

一般意义上，旅客运输服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务的主要接受对象是个人。对于一般纳税人购买的旅客运输服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务，难以准确界定接受劳务的对象是企业还是个人，因此，一般纳税人购进的旅客运输服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务的进项税额不得从销项税额中抵扣。

练习题◆多选

15.根据税法规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣的是（　）。

A.外购货物用于免税项目

B.外购货物用于对外投资

C.外购货物用于生产应税产品

D.因管理不善变质的购进原材料

知识点拨

1.纳税人购买住宿服务取得的进项税额允许按规定抵扣。

2.纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

⑦ 有下列情形之一者，应当按照销售额和增值税税率计算应纳增值税税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：

a.一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的。

b.应当办理一般纳税人资格登记而未办理的。

c.财政部和国家税务总局规定的其他情形。

3）进项税额的抵扣时间

关于进项税额的抵扣时间，总的原则是进项税额的抵扣时间不得提前。税法对不同扣税凭证的抵扣时间做了详细的规定。

自2017年7月1日起，增值税一般纳税人取得的2017年7月1日及以后开具的增值税专用发票和机动车销售统一发票，应自开具之日起360日内认证或登录增值税发票选择确认平台进行确认，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额，否则不予抵扣进项税额。

增值税一般纳税人取得的2017年7月1日及以后开具的海关进口增值税专用缴款书，应自开具之日起360日内向主管国税机关报送《海关完税凭证抵扣清单》，申请稽核比对。

纳税人取得的2017年6月30日前开具的增值税扣税凭证，仍以180日为认证期限。

认证相符的专用发票应作为购买方的记账凭证，不得退还销售方。其中，认证是指税务机关通过防伪税控系统对专用发票所列数据的识别、确认。认证相符是指纳税人识别号无误，专用发票所列密文解译后与明文一致。

专用发票抵扣联无法认证的，可使用专用发票联到主管税务机关认证。专用发票联复印件留存备查。

知识点拨

未经认证或未在规定时间内认证的增值税专用发票，以及认证不符的增值税专用发票，其进项税额不得抵扣。

4）扣减进项税额的规定

① 留抵进项税额的扣减。

一般纳税人当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣的部分，可以结转下期继续抵扣。

原增值税一般纳税人兼有销售服务、无形资产或者不动产的，在纳入“营改增”试点之日前的增值税期末留抵税额，不得从销售服务、无形资产或者不动产的销项税额中抵扣。

② 销售退回或折让进项税额的扣减。

纳税人在购进货物时，因货物质量、规格等原因而发生进货退回或折让行为，由于进货退回或折让不仅涉及货款或折让价款的收回，还涉及增值税的收回，购货方应对当期进项税额进行调整。税法规定，一般纳税人因进货退回和折让而从销货方收回的增值税额，应从发生退货或折让进项税额中扣减。

“营改增”有关规定也要求，纳税人提供的适用一般计税方法计税的应税服务，因服务终止或者折让而收回的增值税额，应当冲减当期的进项税额。

一些企业不按规定扣减，造成进项税额虚增，不纳或少纳增值税的，都被认定属于偷税行为，按偷税行为予以处罚。

③ 不动产进项税额的抵扣。

《“营改增”试点实施办法》将不动产纳入抵扣范围，但采用分期抵扣方式，即适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。具体规定如下：

a.在适用主体上不包括房地产企业自行开发的房地产。

b.上述不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等形式取得的不动产。

c.融资租入的不动产以及在施工现场修建的临时建筑物、构筑物，其进项税额不适用上述分2年抵扣的规定，按进项税额抵扣的一般原则规定进行处理。

d.按照《“营改增”试点实施办法》的规定，不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产、不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额的应税项目，可在用途改变的次月按照下列公式计算可以抵扣的进项税额：

可以抵扣的进项税额=固定资产、无形资产、不动产净值÷（1＋适用税率）×适用税率

e.已抵扣进项税额购进的货物、劳务、服务、无形资产或不动产如果事后改变用途，用于《增值税暂行条例》和“营改增”规定不允许抵扣情况的，应将该项购进货物、劳务、服务、无形资产或不动产的进项税额从当期（即发生抵扣情况当期）发生的进项税额中扣减，在会计账务处理上做进项税额转出处理。无法准确确定该项进项税额的，按当期实际成本计算应扣减的进项税额，即当期外购项目的实际成本（包括进价、运费、保险费和其他有关费用）乘以按征税时该购进货物、劳务、服务、无形资产或不动产适用的税率计算应扣减的进项税额。

例2-11 宏达公司为增值税一般纳税人，2018年7月月末盘库时发现，因管理不善，上月已经抵扣进项税额的外购农产品毁损，该批农产品账面成本为177 万元（含支付给增值税一般纳税人的运费3 万元）。已知该农产品已经按照买价的12%抵扣了进项税额，则该企业对该业务应当转出的进项税额计算如下：

转出的进项税额=（177-3）÷（1-12%）×12%＋3×10%=24.03（万元）。

f.已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生上述“不准予从销项税额中抵扣的进项税额”规定情形的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率

固定资产、无形资产或者不动产净值，是指纳税人根据财务会计制度计提折旧或摊销后的余额。

5）关于增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值税税额的有关政策

① 自2011年12月1日以后，增值税纳税人初次购买增值税税控系统专用设备支付的费用，经主管税务机关审核批准后，可凭购进增值税税控系统专用设备取得的增值税专用发票，按照发票上注明的价税合计额，全额抵免当期应纳增值税额，不足抵免的部分可在下期继续抵免。增值税纳税人非初次购买增值税税控系统专用设备支付的费用，由其自行负担，不得在增值税应纳税额中抵减。

② 增值税纳税人自2011年12月1日以后缴纳技术维护费用，可凭技术维护服务单位开具的技术维护费发票，在增值税应纳税额中全额抵免。不足抵免的部分可结转到下期继续抵免。技术维护费按照主管部门核定的标准执行。

练习题◆判断

16.增值税小规模纳税人缴纳技术维护费用，可凭技术维护服务单位开具的技术维护费发票，在增值税应纳税额中全额抵免。 （　）

例2-12 辉煌建筑公司（一般纳税人）2018年7月取得新项目建筑服务收入2 220万元（含税），当月外购材料费用200 万元，购入设备费用50 万元，发生分包支出1 000 万元，以上支出均为不含税金额，且按规定取得抵扣凭证。辉煌建筑公司2018年7月应该缴纳的增值税计算如下：

销项税额=2 220÷（1＋10%）×10%=201.82（万元）。

可以抵扣的进项税额=200×16%＋50×16%＋1 000×10%=140（万元）。

应纳增值税税额=201.82-140=61.82（万元）。

2.一般纳税人的增值税简易计税方法

（1）一般情况下简易计税方法的应纳税额的计算

根据《增值税暂行条例》和《“营改增”试点实施办法》的规定，一般纳税人在特殊情况下（具体情况见征收率相关内容），也可以按简易方法计算缴纳增值税。

一般纳税人适用简易计税方法的应纳税额，是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税税额，不得抵扣进项税额。一般纳税人适用简易计税方法的应纳税额的计算公式为

由于增值税是价外税，如果采用的是含税价（即销售额和税额合计）定价方式，需要将含税销售额换算成不含税销售额。含税销售额和不含税销售额之间的换算公式为

（2）建筑业选择简易方法应纳税额的计算

建筑业选择简易方法计算应纳税额的具体规定如下：

① 一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。

以清包工方式提供建筑服务，是指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务。其成本主要是少量辅助材料、人工费和管理费，一般情况下仅能取得少量增值税进项税发票，抵扣额少。考虑到这点，清包工在“营改增”后采用增值税简易计税方法计税，税率仍然是3%，与“营改增”前一致。就实际情况而言，大型施工企业一般不会采用清包工这种方式提供建筑服务，清包工方式常见于服务于小业主的装修公司，故对于整个建筑施工市场影响不大。

② 一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由发包方自行采购的建筑工程。

③ 一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。

建筑工程老项目是指：

a.《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。

b.未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。

建筑业选择适用简易计税方法计算增值税的方法如下：

销售额为取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额。计算公式为

练习题◆多选

17.一般纳税人在下列项目中，可以按简易计税方法计算缴纳增值税的有（　）。

A.为甲供工程提供的建筑服务

B.为建筑工程老项目提供的建筑服务

C.以清包工方式提供的建筑服务

D.为2016年4月30日以后开工的建筑工程项目提供的建筑服务

知识点拨

公式中扣除支付的分包款不包括转包款。