税法基础：税法构成要素简介

税法构成要素是指税收实体法的组成要素，是保证税法科学性、合理性和规范性的必要条件，一般包括总则、纳税义务人、征税对象、税目、税率、纳税环节、纳税期限、纳税地点、减税免税、罚则、附则等项目。其中，纳税义务人、征税对象、税率是构成税法的三个最基本的要素。

1.总则

总则主要包括立法依据、立法目的、适用原则等。例如，《中华人民共和国耕地占用税暂行条例》规定：“为了合理利用土地资源，加强土地管理，保护农用耕地，特制定本条例。”此条规定表明了该条例制定的目的，即是“立法目的”的内容。

2.纳税义务人

纳税义务人，简称纳税人，又称纳税主体，是指税法中规定直接负有纳税义务的单位和个人，即税法规定对谁征税。无论征收什么税，税收的税负都要由有关的纳税人来承担。每一种税法都有关于纳税人的规定，通过规定纳税人落实税收任务和法律责任。纳税人一般分为自然人纳税人和法人纳税人。

自然人，指依法享有民事权利并承担民事义务的个人。我国税法中的自然人纳税人具体指我国公民、居民、在我国的外国人和无国籍人，以及属于自然人范围的企业，如个体工商户、合伙企业和个人独资企业等。

法人，指依法成立，能够独立支配财产，并能以自己的名义享有民事权利和承担民事义务的社会组织。法人一般应具备四个要件：① 依法进行登记并经批准；② 拥有能够独立支配的产出，并能进行独立的产出核算；③ 有自己的名称、组织机构和场所；④ 能独立享有民事上的权利和承担民事上的义务，并能以自己的名义参与民事诉讼。我国的法人纳税人主要指企业法人。

练习题◆单选

5.税法上规定的纳税义务人是指（　）的单位和个人。

A.负有纳税义务

B.最终负担税款

C.代收代缴税款

D.承担纳税担保

知识点拨

与纳税人相关的概念还有负税人、代扣代缴义务人、代收代缴义务人。

（1）负税人，是实际负担税款的单位和个人。纳税人是直接向征税机关缴纳税款的单位和个人，如果纳税人通过一定的方式把税款转嫁出去，就不再是负税人。否则，纳税人同时是负税人。

（2）代扣代缴义务人，是税法规定的负有代扣代缴税款义务的单位和个人。国家为了防止纳税人偷逃税款，保证税收收入，或方便纳税人缴税，对某些税种规定了代扣代缴义务人。例如，福利彩票机构可以代扣中奖者应纳的个人所得税，福利彩票机构即是代扣代缴义务人。

（3）代收代缴义务人，是税法规定的负有代收代缴税款义务的单位和个人。对于某些税种，代收代缴义务人可以简化征税手续，减少税款流失。例如，《中华人民共和国消费税暂行条例》规定，委托加工的应税消费品，除受托方为个人外，由受托方在向委托方交货时代收代缴税款。

3.征税对象

征税对象又称课税对象或纳税客体，是指税法规定对什么征税，是区分不同税种的主要标志。征税对象体现不同税种征税的基本界限，决定不同税种名称的由来以及不同税种在性质上的差别，并对税源、税收负担等产生直接影响。

与征税对象密切相关的概念是计税依据，计税依据又称税基，指税法中规定的据以计算各种应征税款的依据或标准，是征税对象在量上的具体化。计税依据分从价与从量两种，前者是按征税对象的价格或价值计税，后者是按征税对象的数量、重量、面积等物理计量单位计税。

知识点拨

征税对象与计税依据的关系：

1.征税对象是征税目的物，而计税依据是在征税目的物已经确定的前提下，对目的物据以计算税款的依据或标准。

2.征税对象是从质的方面对征税所做的规定；计税依据则是从量的方面对征税所做的规定，是征税对象量的表现。

4.税目

税目是税法上规定应征税的具体项目，是征税对象的具体化，反映各种税种具体的征税项目，体现各种税种的征税广度。税目一般分为列举税目和概括税目两种。列举税目，即将每一种商品或经营项目等，采用一一列举的方法，分别规定税目。必要时还可以在税目之下划出若干子目，如个人所得税的税目包括工资薪金所得、稿酬所得、劳务报酬所得等11 项。概括税目，即按照商品大类或行业，采用概括方法设计的税目。

5.税率

税率是税额与征税对象之间的数量关系或比例，是计算应纳税额的尺度。税率直接影响纳税人的负担和国家财政收入，是税法的核心要素。我国现行税率主要有比例税率、累进税率和定额税率三种基本形式。

练习题◆单选

6.税法的核心要素是（　）。

A.课税对象

B.税目

C.税率

D.计税依据

（1）比例税率

比例税率是对同一征税对象或同一税目，不论数额大小都按同一比例征税的税率。采用比例税率，税额随计税依据的增加等比增加。在具体运用中，比例税率有以下三种具体形式。

单一比例税率，又称统一比例税率，即一个税种只规定一个征税比例的税率，如我国现行企业所得税税率为25%。

差别比例税率，即根据征税对象或纳税人的不同性质规定不同的征税比例。例如，根据不同产品、行业、地区、部门和不同纳税人分别规定不同的税率。

幅度比例税率，是指对同一征税对象，税法只规定最低税率和最高税率，各地区在该幅度内确定具体的适用税率，如规定现行契税3%～5%的幅度比例税率。

（2）累进税率

累进税率，指同一征税对象数量增加，征收比例随之增加的税率，表现为将征税对象按一定的标准分为若干等级，不同等级适用不同的税率。累进税率有以下三种形式。(www.xing528.com)

① 全额累进税率，是把征税对象的数额划分为若干等级，对每个等级分别规定相应税率，当税基超过某个级距时，征税对象的全部数额都按提高后级距的相应税率征税。全额累进税率如表1-2 所示。

表1-2　某三级全额累进税率表

例如，纳税人甲某月应纳税所得额为5 100 元，按表1-2 所列税率，适用第二级次税率，其应纳税额为5 100×20%=1 020（元），税后所得为5 100-1 020=4 080（元）。

纳税人乙该月应纳税所得额为4 950 元，按表1-2 所列税率，适用第一级次税率，其应纳税额为4 950×10%=495（元），税后所得4 950-495=4 455（元）。

可见，全额累进税率虽计算简便，但税收负担不合理，特别是在划分级距的临界点附近，税负呈跳跃式递增，甚至会出现税额增加超过征税对象数额增加的不合理现象，不利于鼓励纳税人增加收入。

② 超额累进税率，是指按征税对象的大小划分为若干等级，从低到高，每一等级规定一个适用税率，各个等级的计税依据分别按照本级的适用税率计算，然后加总计算应纳税额的一种累进税率。超额累进税率如表1-3 所示。目前采用这种税率的税种有个人所得税。

表1-3　某三级超额累进税率表

例如，纳税人甲某月应纳税所得额为5 100 元，按表1-3 所列税率，其应纳税额可以分步计算：

第一级的5 000 元适用10%的税率，应纳税额为5 000×10%=500（元）。

第二级的100 元适用20%的税率，应纳税额为100×20%=20（元）。

某月甲应纳税额为500＋20=520（元），税后所得为5 100-520=4 580（元）。

③ 超率累进税率，是指按征税对象的相对率大小划分为若干个等级，从低到高，每一等级规定一个适用税率，各个等级的计税依据分别按照本级的适用税率计算，然后加总计算应纳税额的一种累进税率。目前采用这种税率的税种有土地增值税。

（3）定额税率

定额税率，又称固定税额，是指按征税对象的标准计量单位直接规定应纳税额的税率形式。按定额税率征税，税额只与征税对象的数量有关，与价格无关。目前采用定额税率的税种有城镇土地使用税和车船税等。

6.纳税环节

纳税环节是指税法规定的征税对象从生产到消费流转过程中应当缴纳税款的环节。

纳税环节分为全部流转环节征税和特定流转环节征税。全部流转环节征税又称道道征税或多环节征税，即商品无论经过多少流转环节，每流转一次就征税一次，现行的增值税采用的就是这种征税方式；特定流转环节征税，分为生产环节征税、批发环节征税和零售环节征税，如现行消费税对酒类产品在生产环节征税，卷烟在生产和批发环节征税，金银首饰、钻石及钻石饰品在零售环节征税。

7.纳税期限

纳税期限是指纳税人按照税法规定缴纳税款的期限，是税收强制性和固定性在时间上的体现。在按期纳税和按次纳税条件下，纳税期限有所不同。

按期纳税，是指纳税人在发生纳税义务的一定期间内缴纳税款。例如，增值税法规定，按期纳税的纳税间隔为1日、3日、5日、10日、15日、一个月或一个季度。纳税人的具体纳税间隔期限由主管税务机关根据纳税人生产经营情况和应纳税额的大小分别核定。以一个月或一个季度为纳税的一期的，自期满之日起15日内申报纳税；以其他间隔期为纳税期限的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月税款。

按次纳税，是指纳税人按照从事生产经营活动或取得收入的次数缴纳税款，如我国目前对进口商品征收的关税及契税、耕地占用税都是按次征税。

8.纳税地点

纳税地点是指税法规定的纳税人（包括代征人、扣缴义务人）缴纳税款的地点。纳税地点主要根据各个税种纳税对象的纳税环节和有利于控制税款源而确定。一般而言，要根据不同情况分别规定不同的纳税地点，既要方便税务机关和纳税人征纳税款，又要有利于维护各地区、各征收机关的税收利益。

9.减税免税规定

减税免税主要是对某些纳税人和征税对象采取减少征税或者免予征税的特殊规定。减税是从应征税款中减征部分税款，免税是免征全部税款。减税免税是国家为实现一定的政治、经济政策，对某些纳税人或征税对象实施的鼓励或照顾措施。减税免税措施一般在税收法规中列举确定，有的由各级政府根据税法精神和税收管理权限具体规定。

（1）减税免税规定的基本形式

① 法定减免规定，是指各税种的基本法律中列举的减税、免税措施。

② 特定减免规定，是根据政治经济情况和贯彻税收政策的需要，专案规定的减税免税措施。

③ 临时减免规定，是指除法定减免规定和特定减免规定之外的其他减免规定，主要是为了照顾纳税人的某些特殊的、暂时的困难而临时批准的一些减税免税措施。

（2）减税免税规定的内容

① 税基式减免规定，是指规定对具体税收项目列举减免措施或对征税对象规定起征点、免征额。起征点是指对征税对象开始征税的数量界限。征税对象的数额未达到起征点的不征税；达到或超过起征点的，按其全部数额征税。免征额是指在征税对象总额中免于征税的数额。免征额部分不征税，只对超过免征额的部分征税。

② 税率式减免规定，是指规定将原定税率降低一定幅度，征税时按降低后的税率计征税收。

③ 税额式减免规定，是指规定对征税对象先按同一规定计算应纳税额，然后再减征一定数量的税额。

练习题◆判断

7.起征点是指征税对象达到一定数额才开始征税的界限，征税对象的数额达到规定数额的，只对其超过起征点部分的数额征税。（　）

10.罚则

罚则主要是指对纳税人违反税法的行为采取的处罚措施。

11.附则

附则一般都规定与某一种税法紧密相关的内容，如税法的解释权、生效时间等。