企业所得税检查收入确认技巧

税务人员对纳税人收入范围的检查，主要检查纳税人对应税收入的确认是否正确。因为新税法引进了不征税收入项目，同时对免税收入的项目范围也进行了调整，因此，纳税人应对纳税检查，也应当在平时发生相关收入项目时，对其进行正确的定性并进行正确的核算。

（一）对不征税收入检查的重点

由于在原政策条件下有些收入是作为价外费用征税的，后来国家考虑到这些收入具有财政扶持性质，所以发文作出例外规定。新《企业所得税法》规定，财政拨款，依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金和国务院规定的其他不征税收入应当在应税收入的范围之外。由于对不征税收入的确认存在严格的规定，所以，税务检查时会把有关企业所取得的不征税收入是否符合条件作为检查的重点。

根据不同主体确定检查的重点。企业和其他经济组织可能从政府取得财政拨款、财政性资金和其他不征税收入，而这些资金的来源和使用都有具体的规定，检查过程中可以根据这些规定作出具体判断。

1.从政府部门取得的财政拨款的检查

财政拨款一般是经过预算程序对国家机关以及事业单位、社会团体直接拨付的经费，如果企业取得政府拨款，一般会有特定和用途。而国家机关以及事业单位、社会团体也可能发生经营性收入。所以对这些部门的检查，应当注意财政拨款和经营性收入的区别。对于某笔业务的具体确认应当注意，财政拨款需要具备的条件：①主体为各级政府，即负有公共管理职责的各级国家行政机关。②拨款对象为纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织，关键在于“纳入预算管理”。③拨款为财政资金，被列入预算支出的。另外还有地方政府为招商引资而给企业的税收返还及各种奖励，就不在不征税收入之列。

2.从政府部门取得的财政性资金的检查

企业可能取得财政性资金。财政性资金是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款。对企业取得财政性资金的涉税检查可以从以下两个方面进行：一方面检查相关企业取得财政性资金，是否同时有相关财政性资金用途的规定文件；另一方面检查有关企业的账务处理情况。①企业取得的各类财政性资金，如果属于国家投资和资金使用后要求归还本金的，可以作为不征税收入。②对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。③单独核算，规范管理。

3.从其他企业和个人取得政府性基金的检查

企业除了可能从政府部门取得不征税收入，也可能从其产品的购买方取得属于现行税法规定的不征税收入，这就是政府性基金。对企业取得的收入是否属于不征税的检查，可以通过五个方面进行：一是看相关企业是否以法律、行政法规等有关规定作为依据；二是看其特定的收入项目是否属于企业代政府收取的；三是看特定的收入项目是否具有专项用途；四是看特定的收入项目所取得的收入是否上缴国库，纳入预算管理；五是看特定的收入项目在收取过程中使用的票据，是否是当地财务部门出具的财政收费收据。如果符合上述要求，那么这些收入则为不征税收入。

4.行政事业性收费的涉税检查

按照现行税法的规定，企业取得的应税收入为销售货物或应税劳务取自于购买方的全部价款。但是，如果企业按规定收取的行政事业性收费可以例外。对企业取得行政事业性收费作为不征税收入的确认，检查人员应当从以下几个方面进行：①看企业收取的行政事业性收费是否以有效的法律、法规等有关规定为依据。②看有关收费项目是否以实施社会公共管理为目的，并在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中收取的，如果有关收费项目是为社会提供公共服务的企业，为补偿其公共服务的成本、费用而收取的，则可以认可。③看有关收费项目需向特定对象收取，即收取对象只限于直接从该公共服务中受益的特定群体，而不像税收一样对广大纳税人普遍进行征收。④看有关费用的管理是否纳入财政管理，即执行收支两条线管理，收费上缴国库，不得坐收坐支。

（二）对免税收入检查的重点

在具体的涉税检查过程中，税务人员对免税事项的检查主要从以下几个方面进行：

1.对减免税申报手续的检查

企业享受税收优惠时需要履行一定的手续，纳税人享受减免税的类型划分为备案和报批两种类型。

流转税减免的企业所得税处理比较复杂。一般情况下应当作为财政补贴纳入企业所得并计算缴纳企业所得税。

2.免税收入范围的检查

新《企业所得税法》在税收优惠的内容和方法方面进行了较大的改革。新税法从统一内、外资企业所得税入手，对部分税收优惠政策进行了重大调整。新税法确定的税收优惠的主要内容包括：促进技术创新和科技进步、鼓励基础设施建设、鼓励农业发展及环境保护与节能、支持安全生产、促进公益事业和照顾弱势群体，以及自然灾害专项减免税优惠政策等。这些优惠贯穿于企业的整个生产和经营流程之中，而在主营业务收入确认环节，主要应抓住下述几个方面：

对于企业来说，能够作为主营业务经营免税产品的，主要有两种情况：一是生产和销售农、林、牧、渔业项目的产品；二是进行综合利用资源，生产相关产品。而这两种产品的免税方式却不同，农、林、牧、渔业项目为免税或者减半征税优惠，而综合利用资源是减计收入。纳税人如果操作不当，就会形成涉税风险。税务检查人员在纳税检查过程中也会对此进行重点检查，其主要思路为：

（1）重点检查享受免税优惠的农、林、牧、渔业项目的具体范围。(www.xing528.com)

目前税法规定能够免税的为部分基础性农、林、牧、渔业项目，中药材的种植，林木的培育和种植，牲畜、家禽的饲养，林产品的采集，农、林、牧、渔服务业项目，远洋捕捞。

（2）检查享受减半征税优惠的农、林、牧、渔业项目的具体范围。

目前享受减半征税优惠的农、林、牧、渔业项目的具体范围包括部分经济作物的种植和养殖两个方面。而部分经济作物的种植是指花卉的种植、茶及其他饮料作物的种植和香料作物的种植。养殖是指海水养殖和内陆养殖等。

纳税人在具体确认农、林、牧、渔业项目具体范围的过程中应当注意，根据《企业所得税法》及其实施条例的规定，财政部、国家税务总局发布了《财政部、国家税务总局发布关于享受企业所得税优惠政策的农产品初加工范围（试行）》（财税[2008]149号文件），自2008年1月1日起执行。《财政部、国家税务总局关于国有农口企事业单位征收企业所得税问题的通知》（财税字[1997]49号文件）规定，仅对“国有农口企事业单位从事种植业、养殖业和农林产品初加工业取得的所得暂免征收企业所得税。”而新《企业所得税法》将享受免税的纳税人群体扩大到所有企业，享受农产品初加工的行业项目品目更加细化。财税[2008]149号文件将享受企业所得税优惠政策的农产品初加工范围划分为种植业、畜牧业、渔业三大类，列举粮食初加工等30多项农产品初加工类别，涉及若干个产品200多道工艺流程，覆盖了除“烟草初加工”外我国大部分地区的农业产品初加工业。

（3）检查综合利用资源企业的具体范围。

这里的检查重点主要是综合利用资源情况和企业享受税收优惠的操作情况。综合利用资源，是指企业以国家主管部门发布的《资源综合利用目录》内的资源作为主要原材料，生产符合国家产业政策规定的产品。对于生产国家产业政策限制或禁止生产的产品，则不应享受税收优惠。税收优惠操作情况主要是指减计收入的申报和具体计算情况。减计收入是指按照税法规定准予对企业某些经营活动取得的应税收入，按一定比例减少计入收入总额，进而减少应纳税所得额的一种税收优惠措施。

（4）检查过渡期政策及相关业务处理情况。

新旧企业所得税法律在企业所得税优惠政策方面的变化较大，为了维护其相关政策的连续性，国务院出台了《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》（国发[2007]39号文件），对企业所得税优惠政策过渡问题规定，自2008年1月1日起，原享受企业所得税“两免三减半”、“五免五减半”等定期减免税优惠的企业，新税法施行后继续按原税收法律、行政法规及相关文件规定的优惠办法及年限享受至期满为止，但因未获利而尚未享受税收优惠的，其优惠期限从2008年度起计算。享受上述过渡优惠政策的企业，是指2007年3月16日以前经工商等登记管理机关登记设立的企业；实施过渡优惠政策的项目和范围按《实施企业所得税过渡优惠政策表》执行。有鉴于此，在具体的检查过程中，税务检查人员会将这些作为检查的重点环节。

原税法的税收优惠有两个特点：①税收政策导向主要体现在区域优惠，如经济特区税收优惠、“老、少、边、穷”地区税收优惠等。②强调企业个案优惠，如原内资企业所得税法的税收优惠注重企业个案的处理，如新办企业减免等，大量的新办企业都能享受到税收减免优惠。而新《企业所得税法》则取消了这些优惠，转向以产业优惠为主。因此，税务检查应当注意新旧税法差异的检查，主要注意两个方面：

1）确定免税收入时应注意条件。比如新办企业减免税优惠政策取消了，所以，新办企业所产生的销售额不再是免税收入，但是，新企业可能生产新税法规定的可以享受税收优惠的项目和产品，因此，检查人员应当注意一般与个别的关系，针对企业的具体情况作出具体分析，并对相关业务进行具体界定。再比如按照原政策已经被认定为高新技术企业的，其产品应当按相应的税收优惠政策确认其减免税销售额，但是，该企业按新政策规定是否还能够享受相应的税收优惠？因为，高新技术企业的认定标准已经发生了很大的变化，在此情况下，检查人员一般会结合新的认定条件对该企业的生产和经营情况进行重新衡量，等等。

2）确认免税收入时应注意认定手续是否齐全。一般企业都希望获得减免税，但是，部分纳税人往往用习惯性的思维方式处理日常涉税事项，从而导致企业产生涉税风险。如某企业于2008年1月18日注册成立，主要从事技术服务。2009年6月18日当地主管税务机关对该企业2008年度的纳税情况进行检查时，发现该企业2008年度实现销售收入1580多万元，但是未申报缴纳企业所得税。询问其原因，该企业的主要负责人解释，本企业应当享受新办企业所得税减免优惠。事实上，新办企业税收优惠政策已经取消。如果要享受高新技术企业税收优惠，还需要申请认定高新技术企业资格，然后再申请减免税优惠。整个操作有一套完整的流程，相关的报批手续比较复杂。而且，新政策实施以来，在高新技术企业相关税收政策方面几经变化，其中特别强调了高新技术企业的认定问题，所以，有关企业应当注意把握涉税风险。

3.免税收入确认检查案例

例4-3

2009年8月28日，检查人员在对某高新技术企业2008年度的企业所得税进行检查时，发现该企业于2008年5月取得一笔由县政府无偿拨付的科技补贴500万元。2008年6月，该企业利用其中的400万元购买了一台专门用于研发活动的设备，并计入固定资产400万元，企业按10年的期限从2008年7月开始计提折旧，当年计提折旧20万元，此外有10万元用于在职直接从事研发活动人员的工资支出，折旧费20万元和工资10万元均在税前扣除并同时享受了加计扣除优惠。加计扣除的研发支出符合《国家税务总局关于印发＜企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）＞的通知》（国税发[2008]116号文件）的规定。企业自行申报2008年度企业所得税应纳税所得额为2000万元，科技补贴500万元已从应纳税所得额中扣减，企业无其他纳税调整事项。

对于本案例而言，遇到的第一个问题就是企业取得的“科技补贴”应当如何定性？它属于“应税收入”、“免税收入”，还是“不征税收入”？带着这些疑问，检查人员对企业的科技补贴进行了详细检查，最终从《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2009]87号文件）中找到了答案。财税[2009]87号文件规定，对企业在2008年1月1日～2010年12月31日，从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合三个条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。具体条件是：企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。结合此项政策，检查人员对企业进行了认真检查，确定企业的科技补贴500万元符合财税[2009]87号文件规定的不征税条件。在财税[2009]87号文件未发布前，该项科技补贴应按“应税收入”处理，在发布后应按“不征税收入”处理，而该企业却按照“免税收入”的规定进行了税务处理。

遇到的第二个问题就是，利用“科技补贴”购买的设备计提的折旧、“科技补贴”指定研发事项支付的工资等是否可在税前扣除并且加计扣除？按照财税[2009]87号文件规定，该企业取得的科技补贴500万元应作为不征税收入，同时不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除。用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销额不得在计算应纳税所得额时扣除。因此，该企业于2008年度计提的折旧费20万元和工资10万元及其相应的加计扣除均不得在税前扣除。2008年度应纳税所得额应调整为2000+20+10+（20+10）×50%=2045（万元），应纳企业所得税为2045×15%=306.75（万元），比原先申报税款多了306.75-2000×15%=6.75（万元），应按规定申报补缴少缴的税款。

案例分析

企业取得的“科技补贴”费用的定性在本案中是解决问题的关键。该企业将本来应当作为不征税收入的“科技补贴”当做免税收入，所以，对与此相关的费用处理就会发生错误。《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2009]87号文件）中规定，根据《实施条例》第二十八条的规定，不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。文件中还同时规定，企业将符合该文件第一条规定条件的财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政或其他拨付资金的政府部门的部分，应重新计入取得该资金第六年的收入总额；重新计入收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。因此，纳税人为规避涉税风险，在此环节就需要注意财政性资金的定性，到底是“免税收入”还是“不征税收入”，将之严格区分。

税务人员在对企业进行检查时，也应对相关科目进行重点检查。如果是执行《小企业会计制度》的企业，会注意“营业外收入”等科目；如果是执行《企业会计制度》的企业，则会注意“补贴收入”等科目；如果是执行新《企业会计准则》的企业，则会注意“递延收益”和“营业外收入”等科目。此外，还应注意企业的“其他应付款”、“专项应付款”等相关科目，弄清财政性资金的来源及去向，严格区分“免税收入”和“不征税收入”，做到既充分保护纳税人享受税收优惠，也不能让国家税收受损失。