企业所得税纳税主体的确定

这里所说的确定纳税主体，主要是辨析有关机构是法人机构还是非法人机构，从而确定相关企业是否属于企业所得税的纳税主体，是否在当地纳税。企业所得税的纳税人，又称纳税义务人，是指税收法律、行政法规规定的负有纳税义务的企业单位。

（一）法人公司在当地纳税

这里所说的法人公司，就是投资人根据《中华人民共和国公司法》（以下简称《公司法》）在当地工商管理部门注册成立的拥有法人地位的企业。纳税人范围的界定，直接体现到一个国家行使税收管辖权的程度，它是《企业所得税法》的核心要素之一。为此，新《企业所得税法》第一条明确规定，在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人，依照该法的规定缴纳企业所得税。个人独资企业、合伙企业则不是企业所得税的纳税人，所以不适用该法。这就是关于企业所得税纳税人的规定，它明确规定了哪些投资主体是企业所得税的纳税人。

在国际上，对企业征收所得税一般采用公司法人所得税的形式。以公司法人作为基本纳税单位，有利于合理规范企业所得税纳税人。2008年1月1日起实施的新《企业所得税法》与原税法相比，新《企业所得税法》对纳税人的定义作了较大的改进。根据原内资企业所得税法的有关规定，内资企业以独立核算为标准来界定纳税人，并要求同时具备：在银行开设结算账户，独立建立账簿，编制财务会计报表和独立计算盈亏等条件。

我国原内资企业所得税法暂行条例虽然对纳税人规定了三个条件，但由于缺少有限责任或自负盈亏的实质性条款，背离了法人作为基本纳税单位的原则，存在在征收企业所得税和个人所得税时划分不清的问题。此外，确定纳税人的三个条件在实际工作中也存在不好操作的问题，致使纳税人的范围可以人为地扩大或缩小，增大了执法的难度。有些地方的税务机关实际上就以是否独立建立账簿并进行独立核算为标准，确定是否征收企业所得税。在具体的检查环节中，对于2007年12月31日以前的纳税情况，税务稽查人员一般就是根据独立核算的原则来定税的。

与原内资企业所得税法规定不同的是，原外资企业所得税法以依法注册登记来界定纳税人。按照《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》以及《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》的有关规定，外商投资企业和外国企业所得税的纳税人是外商投资企业和外国企业。

外商投资企业是指在中国境内，依照中国相关法律设立的中外合资经营企业、中外合作经营企业和外商独资企业。其中，中外合资经营企业和外商独资企业是企业法人，而中外合作经营企业可以依法取得中国法人资格，也可以是不组成企业法人的联营式企业。对于具有法人资格的中外合资经营企业、中外合作经营企业和外商独资企业，应当实行统一核算，依法缴纳所得税。对于不组成企业法人的中外合作经营企业，则可视具体情况而定：其一，若订有公司章程，明确共同经营，统一核算，共担风险、共负盈亏的，可以由企业提出申请，经当地税务机关批准，统一按外商投资企业和外国企业所得税法规定计算缴纳所得税，并享受外商投资企业所得税的优惠；其二，一般条件下该合作经营企业不作为一个纳税实体，而由合作各方分别计算缴纳所得税，各自成为单独的纳税人，其中的外国合作者应视为在中国境内设有从事营业的机构、场所，按外商投资企业所得税法的规定纳税，中方合作者则应按内资企业的有关税法规定计算缴纳所得税。

外国企业是指非中国企业法人的外国公司、企业和其他经济组织，包括在中国境内设立机构、场所，从事生产、经营和虽未设立机构、场所，而有来源于中国境内所得的外国公司、企业和其他经济组织，以及不组成企业法人的合作企业的外国合作者。外国企业在中国境内设立的机构、场所是指：①生产、经营机构，包括管理机构、营业机构、办事机构；②生产、经营场所，包括工厂，开采自然资源的场所，承包建筑、安装、装配、勘探等工程作业的场所和提供劳务的场所；③营业代理人，是指受外国企业委托，代理从事采购、销售等业务的公司、企业和其他经济组织或者个人。

纳税人应当注意，自2008年1月1日以后，就不存在内资和外资企业所得税方面的政策差异，而统一到新的《企业所得税法》上来。所以，无论原来属于内资企业，还是外资企业，如果没有享受过渡时期特殊政策的情况，所有涉及企业所得税的事项一律按照现行《企业所得税法》及其配套规范处理。

（二）非法人公司不在当地纳税

非法人公司，是指投资人根据《公司法》在当地工商管理部门注册成立的不具有法人地位的经营性机构，也就是人们通常所说的分公司。根据《公司法》等相关法律，一般来说，分公司没有法人资格，所实现的企业所得税由总公司汇总纳税，由总公司完全承担纳税责任。

考虑到与我国目前财政机制的配合，对于设在不同地区的分公司所实现的税收采用预缴管理办法。为加强跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理，国家税务总局发布《国家税务总局关于印发＜跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法＞的通知》（国税发[2008]28号文件）规定，居民企业在中国境内跨地区（指跨省、自治区、直辖市和计划单列市，下同）设立不具有法人资格的营业机构、场所（以下称分支机构）的，该居民企业为汇总纳税企业（以下称企业），除另有规定外，实行“统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库”的企业所得税征收管理办法。其中，分支机构分摊税款比例及计算方法如下：(www.xing528.com)

总机构应按照以前年度（1～6月按上上年度，7～12月按上年度）分支机构的经营收入、职工工资和资产总额三个因素计算各分支机构应分摊企业所得税税款的比例，三个因素的权重依次为0.35、0.35、0.30。计算公式如下：

某分支机构分摊比例=0.35×（该分支机构营业收入/各分支机构营业收入之和）+0.35×（该分支机构工资总额/各分支机构工资总额之和）+0.30×（该分支机构资产总额/各分支机构资产总额之和）

以上公式中分支机构仅指需要就地预缴的分支机构，该税款分摊比例按上述方法一经确定后，当年不作调整。其中的口径为：

（1）分支机构经营收入，是指分支机构在销售商品或者提供劳务等经营业务中实现的全部营业收入。其中，生产经营企业的经营收入是指销售商品、提供劳务等取得的全部收入；金融企业的经营收入是指利息和手续费等全部收入；保险企业的经营收入是指保费等全部收入。

（2）分支机构职工工资，是指分支机构为获得职工提供的服务而给予职工的各种形式的报酬。

（3）分支机构资产总额，是指分支机构拥有或者控制的除无形资产外，能以货币计量的经济资源总额。

（4）各分支机构的经营收入、职工工资和资产总额的数据均以企业财务会计决算报告数据为准。

（三）非公司企业不缴纳企业所得税

根据《中华人民共和国合伙企业法》（以下简称《合伙企业法》）等相关法律，个人独资企业和合伙企业以及个体工商业户没有法人资格，属于自然人，应当纳入个人所得税相关法律和法规的管理范畴。新《企业所得税法》以公司制和非公司制存在的各种形式的企业和取得收入的组织，确定为企业所得税纳税人。这里需要注意的是，税法中的“其他取得收入的组织”，主要是指：①根据《事业单位登记管理暂行条例》（国务院令[2004]第411号）的规定成立的事业单位。②根据《社会团体登记管理条例》（国务院令[1998]第250号）的规定成立的社会团体。③根据《民办非企业单位登记管理暂行条例》（国务院令[1998]第251号）的规定成立的民办非企业单位。④除上述公司、企业、事业单位、社会团体、民办非企业单位以外，从事经营活动的其他组织。

（四）合伙企业的企业所得税问题

纳税人还需要注意，如果有限责任公司与其他个人投资成立合伙企业，那么，合伙企业同样也存在企业所得税的处理问题。《财政部、国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》（财税[2008]159号文件）中对合伙企业合伙人的所得税问题作了明确规定，依据中国法律、行政法规成立的合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人。合伙企业合伙人是自然人的，缴纳个人所得税；合伙人是法人和其他组织的，缴纳企业所得税。合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。这里所说的生产经营所得和其他所得，包括合伙企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得（利润）。这里需要提醒纳税人的是，应当注意新规定与《财政部、国家税务总局关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》（财税[2000]91号文件）的差异。