个人所得税改革：考虑和背景+实务解答

（一）本次税改前面临的问题与难题

1.个人所得税沦为“工薪税”且个人所得税纳税遵从度低

分类所得税制存在一定不合理性，《中华人民共和国个人所得税法》修订前明确对纳税人11个税目下的应纳税所得进行征税。但是，随着居民中高收入群体增加，收入来源渠道的多样，非工资收入、隐性收入增多，原有的分类所得计税的方式面临很多困难。一是，依靠“工资、薪金所得”的纳税人成为主要的税负承担者，而且对其的征管越来越严，让分类所得税成为饱受诟病的“工薪税”。二是，对收入来源渠道丰富的高收入群体而言，可通过不同的所得扣除标准和税率差别，自由转移收入类别进行避税，甚至可以利用税收返还、核定征收等方式，导致出现了事实上的“劫贫济富”现象，个人所得税调节收入分配的作用逐渐丧失。三是，“工薪税”主要靠代扣代缴，而税法规定本应自主申报的纳税人未按规定申报的情况普遍存在，导致个人所得税自主申报制度虚化，很多情况下，纳税人通过逃避申报少缴税款，纳税遵从度低。

2.针对各类所得的税率设置不合理

首先，针对工资、薪金所得的边际税率高达45%，这个税率甚至超过美国等发达国家的水平，严重打击纳税人的纳税积极性，导致纳税人想方设法通过改变收入的方式以达到少缴税款的目的。其次，类似股息、红利等非主动所得的适用税率反而较低，而这是高收入人群的主要收入来源，如稿酬所得最终是按照14%的税率征收，股息、红利、租金等按20%征收，非劳动所得税率低于劳动所得，致使靠资本致富的高收入人群交税更少，不利于收入分配调节。

3.涉税信息互联互通制度不健全

随着移动支付技术的进步，收入取得方式越来越多样，而税务机关受当前软、硬件水平的限制及部门间共享机制的缺乏，无法全面掌握纳税人的收入情况。相反，纳税人和扣缴义务人可利用自身信息优势少缴税款。同时，由于缺乏对纳税人全部收入的监管手段，税务机关对隐性收入、灰色收入的监控流于形式，特别是金融等部门配合税务机关履行征收的职责分工不明确，从而导致了事实上税负不公平、个人所得税调节收入的职能不能有效发挥。

4.政策洼地导致区域间税负不公平

虽然个人所得税税收优惠政策在制定层面是规范的，但是在执行中却由于执行口径的宽窄不同形成“政策洼地”，即高收入人群通过掌握的资源进行避税，比如滥用核定征收的法律规定，导致部分高收益行业企业或个人反而税负更低，税收优惠不规范，从而出现收入高缴税少的情况。

（二）本次个人所得税改革的目标取向

1.落实税收法定原则(www.xing528.com)

税收在国家治理中起着基础性、支柱性和保障性的作用，依法治税是全面推进依法治国的重要内容。党的十八大以来，特别是十八届三中全会提出了“落实税收法定原则”的目标，明确要逐步建立综合与分类相结合的个人所得税制。十八届四中全会公告《中共中央关于全面推进依法治国若干重大问题的决定》，强调了社会主义市场经济就是法治经济，法治经济的题中应有之义就是要严格落实税收法定原则。一般认为，税收法定原则包含两个层面的意思：一个是形式层面的法定，要求以法律的形式规定税收的基本事项，包括税收要素法定、税收要素明确和稽征合法三项具体原则；另一个是实质层面上的法定，主要是从实质层面上保障征税权，体现在个人所得税上就是量能课税、公平课税。

本次个人所得税法修订充分体现了税收法定原则。

就形式层面的税收法定原则而言，修改前的个人所得税法以法律形式对纳税人、征税对象、税率、税收优惠等税收要素做出规定，符合税收要素法定的基础要求，但条文规定较为简单笼统。新法则结合我国税收制度和征管方式的新发展，对与个人所得税征收相关的实体和程序制度进行了细化和补充，更充分地体现了税收要素明确、合法原则。比如，在实体制度上，明确界定了居民个人与非居民个人的分类，完善了有关纳税人身份确认的规定；在程序制度上，引入反避税、纳税人识别号、涉税信息协助确认等制度，这有利于堵塞税收漏洞，保证法律的权威和严格执行。

就实质层面的税收法定原则而言，新法将工资及薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得等劳动性所得归并为“综合所得”，适用统一的超额累进税率，而其他各项所得仍采用分类征税方式。此举意味着向综合与分类相结合的个人所得税制迈进的工作已经启动，这有利于实现收入来源单一与收入来源多元的纳税人之间、拥有不同种类劳动所得的纳税人之间的课税公平，使具有相同支付能力的纳税人承担大体相同的税负。同时，优化调整综合所得的税率结构，扩大3%，10%和20%三档低税率的级距，缩小25%税率的级距。这可以让新法的减税红利覆盖更广泛的人群，特别是让中低收入群体减税幅度较大，使税法的收入调节效果得以强化，且增强了纳税人的获得感。

2.应对特朗普税改引领全球减税浪潮

2017年12月，特朗普税改法案获得了参议院通过。这正式标志着美国近30年最大的税法改革，即所谓特朗普税改法案，尘埃落定。恒大研究院的研究成果表明：此次特朗普税改主要集中在企业所得税、个人所得税、跨境税等方面，减税意图明显，特别是针对美国企业所得税的减税幅度较大。美国企业所得税从累进的35%下降为单一税率21%，考虑到州和地方的企业所得税（约4%），企业面对的税率约为25%，与我国基本相当（标准税率25%，高新技术企业15%）。但美国的非税收入占比不到5%，社保税率为13.65%；我国非税收入占比约为18%，企业承担的五险一金为工资基数的43.1%，均超过美国。因此，虽然名义税率基本持平，但我国企业的实际税负和税负感更重，企业所得税存在下降空间，如降低税率或增加抵扣。虽然此次美国个人所得税减税温和，对边际税率的下调较小。但美国对个人所得税实行综合征收制度，从影响的人群看，个人所得税税基级距的调整，让低、高收入群体减税，收入越高减税越多，但部分中高收入（年收入15.7万～42万美元）群体、高税率州人群的税收可能增加。这种减税策略对于保持社会稳定和经济复苏有一定的优势。

特朗普税改对美国而言，可能会立即增加美国企业的盈利，同时增加居民的可支配收入，拉动消费，带动美国经济增长。而包括我国在内的其他全球主要经济体，也将不可避免地踉进，目前已经形成了新一轮的全球减税浪潮。原因很简单，美国市场的税负降低，如果其他国家不变，逐利的资本自然会选择成本更低的市场进行投资，其他国家就会面临资本流失、投资降低等问题，进而造成就业压力增大。如英国首相发言人表示，本届内阁已宣称，至2020年将企业税下调至17%；法国取消居住税，降低公司税；日本对加薪、增加投资、科技创新的企业减少法人税，对高收入者增加个人所得税；在印度，莫迪政府推出了针对个人和中小企业的减税计划和税种减并改革。而中国则一直在降低企业的各种中间费用，减少企业的经营成本。

3.保护纳税人权益

新法贯彻以人民为中心的发展思想，注重保障纳税人的教育权、健康权和居住权等基本人权。在规定原有的个人基本养老保险、基本医疗保险、失业保险、住房公积金等专项扣除项目的同时，新法还规定了子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息或者住房租金、赡养老人支出等专项附加扣除。设立专项附加扣除不仅有助于进一步减轻纳税人税负，而且考虑了个人负担的差异性和不同人生阶段主要权益的保护，彰显新法对公平原则的贯彻。这一做法有利于推动经济社会更加平衡充分发展，增强人民群众的获得感、幸福感、安全感，并将对其他税种税法的制定和修改起到示范作用。