常设机构税收筹划：实用指南

1.常设机构的概念

欧洲国家习惯采用“常设机构”来确定是否对非居民（公民）的所得课税，也就是对达到常设机构条件的经营组织征税，否则不征税。在《联合国范本》和《经合组织范本》中是这样定义常设机构的，“企业进行全部或部分营业的固定场所。”

该定义包含对一国地域的有形依附联系，两个范本都指出常设机构包括办事处、工厂、管理场所、分支机构、作业场所等。但有些情况下，很难找到上述有形联系。于是，两个范本增加了第二个判断要素：非居民在某国利用代理人从事活动，且该代理人不管是否具有独立地位，都有权代表该非居民签订合同、接受订单。这便可以认定该非居民在该国设有常设机构。这条判定标准可以看作是对常设机构定义的补充。

2.利用常设机构的税收筹划

（1）避免成为常设机构。

大部分实行地域管辖权的国家，在判定非居民的所得是否来源于本国境内从而决定是否对其所得课税时，是以其是否在本国境内设有常设机构为标准。因而，进行国际避税的一个重要方法就是避免成为常设机构。具体策略如下：

^[1]尽可能成为非常设机构。比如对于安装工程和建筑工程项目，很多税收协定是按照持续时间6个月以上和12个月以上来确定其已经构成常设机构。跨国纳税人应该设法缩短工程周期，尽量在达到规定期限前完工撤出，避免成为常设机构，可免予向非居住国缴纳所得税。

②尽量避免列入常设机构的经营形式。根据《联合国范本》和《经合组织范本》对常设机构作的描述，常设机构应为进行营业活动的固定场所或者代理人。因此，应用反证法推理：如果其活动不属于营业活动，就不构成常设机构，从而可以规避纳税。某些税收协定也为纳税人提供了可以利用的条件。比如，在我国与泰国、新加坡、比利时、丹麦、美国、加拿大等国签订的《关于对所得税避免双重征税和防止偷漏税的协定》中规定，对下列几种情形不视作常设机构：

第一，以专为储存、陈列或交付本企业货物或商品为目的而使用的设施；

第二，以专为储存、陈列或交付为目的而保存本企业货物或商品的仓库；

第三，以专为另一企业加工为目的而保存本企业货物或商品的仓库；(www.xing528.com)

第四，以专为本企业采购货物或商品或搜集情报为目的所设置的固定营业场所；

第五，以专为本企业进行其他准备性或辅助性活动为目的所设置的固定营业场所；

第六，专为第一和第五所述活动的结合所设的固定营业场所，前提是因为这种结合使该固定营业场所的全部活动具有准备性或辅助性。

【案例8-7】　1973年西班牙利尔德纺织有限公司在荷兰鹿特丹建立了一个机构，其目的是为该公司搜集北欧国家纺织服装信息。根据西班牙政府和荷兰政府签订的双边税收协定，这种专门用于搜集信息、情报的办事机构不属于常设机构，因而不承担纳税义务。然而，该公司仅1973年一年根据荷兰纺织服装市场提供的信息，使利尔德公司成交了两笔生意，价值2 120万元的适销产品很快运达荷兰鹿特丹市。在这个过程中，尽管利尔德公司驻鹿特丹的办事机构承担所有有关供货合同和确定订货数量的谈判和协商，但该办事机构最终没有在合同和订单上代表利尔德公司签字，荷兰税务部门也毫无办法，只能眼睁睁地任其避税。①

（2）利用常设机构进行税收筹划。

如果不能避免成为常设机构，就应合理安排总机构与常设机构、常设机构与常设机构之间的贸易，这些也是国际税收筹划常用的方式。因为毕竟与设立子公司或分公司相比，设立常设机构更具优势。

①利用常设机构转移货物和劳务。因为各国税制的差异，属于常设机构的同一经营活动在有些国家或地区可以免税，可在有的国家或地区（特别是非缔约国）不免税。企业可以选择在有免税规定的国家建立常设机构，并将货物或劳务转移到常设机构，利用常设机构构筑的平台进行经营，以达到规避纳税的目的。

②利用常设机构转移管理费用。跨国公司的总机构通常要向境外常设机构提供各种管理服务，并收取管理费用。在实际操作中，管理费用多少有很大的弹性。常设机构支付合理的管理费用是允许税前扣除的，纳税人可以据此进行税收筹划。比如，为了让设在高税国的盈利常设机构多缴利润少纳税，总机构可以让该常设机构多缴管理费用，或将与该常设机构并无实际联系的费用设法摊入该常设机构。

③利用常设机构转移利润。总机构与常设机构之间的利润分配形式有两种。第一种形式：将常设机构视为独立的经济实体、独立法人，需要独立核算成本、利润。第二种形式：将总机构及其境外常设机构视为同一法人实体，需要合并计算成本、利润。第一种形式中，常设机构作为独立的法人实体，其收入、成本难以转移，因而避税空间小。最常见的避税方法是利用第二种形式分配利润，纳税人可以选择有利的分配标准以降低整体税负。