利用税收优惠政策的纳税筹划方法

（一）利用捐赠扣除的筹划

为了鼓励高收入者对公益、教育事业作贡献，我国《个人所得税法》规定，个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠，只要捐赠额未超过其申报的应纳税所得额的30%的部分，就可以从其应纳税所得额中扣除。此外，相关税收法规还规定了全额捐赠扣除的有关规定，例如对红十字事业的捐赠、对农村义务教育的捐赠、对科研机构、高等院校研究开发经费的捐赠等可以全额在税前扣除。这就是说，在个人捐赠时，只要其捐赠方式、捐赠款投向、捐赠额度符合法律的规定，就可以使这部分捐赠款免缴个人所得税。该政策实际上是允许纳税人将自己对外捐赠的一部分改为由税收来负担。该条款的立法宗旨很明确，就是要引导纳税人的捐赠方向，将其引入公益、救济性质，从而为社会和国家减轻负担。对于个人来说，则可以通过公益、救济性捐赠将一部分收入从应纳税所得额中扣除，从而达到抵免一部分税收的目的。

1.捐赠时期的纳税筹划

纳税人对外捐赠是出于自愿，捐多少，何时捐，都由纳税人自己决定。允许按应纳税所得额的一定比例进行税前扣除，其前提必须是取得一定的收入，也就是说，如果纳税人本期未取得收入，而是用自己过去的积蓄进行捐赠，则不能得到税收退还。由此可见，选择适当的捐赠时期对纳税人来说，是非常重要的。

2.捐赠数额的纳税筹划

纳税人打算对外捐多少，应当取决于本期取得的收入，如果本期取得的应税收入较多，则可以多捐；反之，若本期取得的应税收入较少，则可先捐赠一部分，剩余捐赠额可安排在下期。

3.用于捐赠的所得项目的纳税筹划

如果纳税人本期取得收入属于不同的应税项目，例如，工资薪金收入、稿酬收入、偶然收入、财产租赁收入等，那么，允许扣除多少就看纳税人如何对捐赠额进行划分。由于我国个人所得税实行的是综合与分类相结合的所得税制，因此，在计算捐赠扣除时，属于哪项所得捐赠的，就应从哪项应纳税所得额中扣除捐赠款项，然后按适用税率计算缴纳个人所得税。在纳税人取得两种以上不同应税项目收入，并从中取出一部分收入对外捐赠的情况下，无法分清楚是从哪项收入中取出的，更分不清哪项收入中取出的各是多少，在计算捐赠扣除额时，纳税人应当对捐赠额进行适当的划分，即将捐赠额分散在各个应税所得项目之中，其目的是最大限度地享受税前扣除。

4.捐赠方向的纳税筹划

《个人所得税法》规定的允许税前扣除的捐赠必须是公益、救济性质的捐赠，按照其捐赠对象和捐赠渠道的不同，捐赠分为不能扣除、限额扣除和全额扣除。对非公益性捐赠，税法规定不允许在个人所得税税前扣除；对于一般的公益性、救济性捐赠，税法规定限额扣除率为30%；对于税法特别规定的捐赠对象才允许全额扣除。纳税人在对外捐赠时，通过对捐赠方向的筹划也可以减轻税负，把善事做好、做巧。

（二）境外已纳税额抵免筹划

我国税法规定，纳税义务人从中国境外取得的所得，准予其在应纳税额中扣除已在境外缴纳的个人所得税税额，但扣除额不得超过该纳税人境外所得依照我国《个人所得税法》规定计算的应纳税额。已在境外缴纳的个人所得税税款，是指纳税人从中国境外取得的所得，依照该所得来源国家或者地区的法律应当缴纳并且实际已经缴纳的税款。

依照税法规定计算的应纳税额，是指纳税人从中国境外取得的所得，区别不同国家或者地区和不同应税项目，依照税法规定的费用减除标准和适用税率计算的应纳税额；同一国家或地区内不同应税项目的应纳税额之和，为该国家或者地区的扣除限额。

纳税人在中国境外一个国家或者地区实际已经缴纳的个人所得税税额，低于该国家或者地区扣除限额的，应当在中国缴纳差额部分的税额；超过该国家或者地区扣除限额的，其超过部分不得在本纳税年度的应纳税额中扣除，但是，可以在以后纳税年度的该国家或者地区扣除限额的余额中补扣，补扣期限最长不得超过五年。

【案例6-19】　居民纳税人林先生，2019年从甲国取得两项应税收入。其中，在甲国因任职取得工资、薪金收入10 000美元，折合人民币69 000元，已纳所得税折合人民币690元。因向某公司投资，取得该国股息所得3 000美元（折合人民币20 700元，已纳所得税折合人民币4 830元）。其抵扣方法计算如下：

（1）工资、薪金所得：

全年应纳税额=（69 000-60 000）元×3%=270元

（2）股息所得：

应纳税额=20 700元×20%=4 140元

因此，其抵扣限额为：270元+4 140元=4 410元。

由于林先生在该国实际已纳税款5 520元，超过了抵扣限额，因此不再补税，但超过限额的部分5 520元-4 410元=1 110元，可以在今后五年的期限内，从甲国扣除限额的余额中补扣。

如果2020年林先生在甲国只有工资收入，而且金额与2019年相同，那么，工资收入应纳税额270元，已纳税额70元，应补税额200元，因此，可用上年度的“超过扣除限额的部分”补扣，这样2020年就无须补缴税款，剩余910（1 110-200）元可以用同样的方法在2021年至2024年的四年内补扣。

这里，进行税收筹划应当思考的问题是如何才能让“超过扣除限额的部分”在五年内获得扣除，以充分削减在我国境外缴纳的超过抵扣限额的高税负？

下列几种情况可以解决这一问题：

（1）纳税人在以后年度必须继续从该国取得应税收入，而且来自该国的所有应税收入的已纳税额之和小于税法规定的扣除限额，可以获得抵扣。

（2）如果纳税人在某个国家只有一项收入来源，而且该项收入来源在该国已纳税额超过了按照我国税法计算的应纳税额，这种情况只会使“超过扣除限额的部分”越来越高，除非该国税制变化（降低税率），或者我国税制变化（提高税率），否则，永远不能扣除。

（3）以后年度来源于该国的各项应税收入中，又增加了其他应税收入项目，这些应税项目在该国的税负低于我国。

（4）以后年度来源于该国的应税收入中，减少了一些应税收入项目，这些应税项目在该国的税负高于我国，如【案例6-19】。

（三）工资、薪金福利化筹划

取得高薪是提高一个人消费水平的主要手段，但工资、薪金个人所得税的税率是累进的，当累进到一定程度，新增薪金带给纳税人的可支配现金将会逐步减少，所以，把纳税人现金性工资转为提供福利，照样可以提高其消费水平，还可以少缴个人所得税。因为税法规定，企业、事业单位、国家机关、社会团体根据国家有关规定提取的福利费是免缴个人所得税的。

1.企业提供住所

企业提供住所即住房是企业免费或收取部分租金提供的。由于个人所得税是就个人的收入总额划分档次课税，对个人的支出只确定一个固定的扣除额，这样收入越高支付的税金越多，故企业将住房费直接支付给个人将会造成个人较多的税收负担。企业为个人租用房子采取企业支付房租还是个人支付房租，会造成个人的税收负担和收入水平的差异。因此，在受聘时，应与雇主协商，由雇主支付个人在工作期间的寓所租金，而薪金则在原有基础上作适当的调整。这样，雇主的负担不变，个人则可因此而降低个人所得税中工薪应负担的税收。

【案例6-20】　某公司会计师曾先生每月从公司获取工资、薪金所得10 000元，由于租住一套两居室，每月付房租2 000元，除去房租，曾先生可用的收入为8 000元。假设曾先生可以享受住房租金专项附加扣除1 000元/月，无其他扣除。这时曾先生应纳的个人所得税：

（10 000×12-60 000-1 000×12）元×10%-2 520元=2 280元

如果公司为曾先生提供免费住房，每月工资下调为8 000元，则曾先生应纳个人所得税：

（8 000×12-60 000）元×3%=1 080元

如此筹划后，曾先生可节省所得税1 200元，而公司也没有增加支出。

2.企业提供假期旅游津贴(www.xing528.com)

企业提供假期旅游津贴即由企业支付旅游费用，然后降低个人的薪金。职工根据国家规定都可以享受法定休假，在此期间一切费用照付。如果个人放弃取得这部分工资的权利，而要求企业提供休假旅游的费用，只要是财务制度所允许的，企业都会予以接受，这样，对企业来讲，并没多支出，而对个人来讲就是少收入高消费。

3.企业提供员工福利设施

（1）企业提供免费膳食或者由企业直接支付搭伙管理费。

（2）使用企业提供的家具及住宅设备。企业向职工提供住宅时，由企业集体配备家具及住宅设备，然后收取低租金。

（3）使用由企业缔结合约提供给职工的公用设施，如水、电、煤气、电话等。

总之，缴纳工资、薪金所得税的个人，其节税的主要方法是在保证消费水平提高的前提下，降低所得额，达到减轻税负之目的。对于企业来讲，要在遵守税法的前提下，合理地选择职工收入支付方式，以帮助职工提高消费水平。一味地增加现金收入，从税收角度来考虑并不是完全可取的。

（四）利用个人所得税减免规定的筹划

1.免征个人所得税项目

（1）省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单位，以及外国组织、国际组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金；

（2）国债和国家发行的金融债券利息；

（3）按照国家统一规定发给的补贴、津贴；

（4）福利费、抚恤金、救济金；

（5）保险赔款；

（6）军人的转业费、复员费、退役金；

（7）按照国家统一规定发给干部、职工的安家费、退职费、基本养老金或者退休费、离休费、离休生活补助费；

（8）依照有关法律规定应予免税的各国驻华使馆、领事馆的外交代表、领事官员和其他人员的所得；

（9）中国政府参加的国际公约、签订的协议中规定免税的所得；

（10）国务院规定的其他免税所得。

2.减征个人所得税项目

有下列情形之一的，可以减征个人所得税，具体幅度和期限，由省、自治区、直辖市人民政府规定，并报同级人民代表大会常务委员会备案：

（1）残疾、孤老人员和烈属的所得；

（2）因自然灾害遭受重大损失的。

国务院可以规定其他减税情形，报全国人民代表大会常务委员会备案。

3.分清收入构成

区分需要缴纳个税和不需要缴纳个税的收入。比如差旅费补贴不需要缴纳个税，但要注意的是我国税法规定：凡是以现金形式发放通信补助、交通费补贴、餐补，视为工资薪金所得，计入计税基础，计算缴纳个人所得税。凡是根据经济业务发生实质，并取得合法发票实报实销的，属于企业正常经营费用，不需缴纳个人所得税。故留存有效发票，是个人税务筹划的一个实用小技巧。

4.了解扣减政策

在认清收入构成后，就要了解自己所能适用的个税扣减政策，包括中央政策和地方政策。

除了住房公积金外，保险也是实现个人税务筹划的重要手段。比如从2018年的7月1日起，就允许个人在规定范围内把购买符合规定的商业健康保险的支出，在当月或当年计算应纳税所得额时予以税前扣除。

（五）将单一的应税收入转化成不同形式的收入

利用现有政策、法律法规，通过出资、提供劳务甚至入股分红等形式，将单一的应税收入转化成不同形式、归入不同主体名下，来降低税收负担，是比较普遍的行为。这些手段没有采用法律明确禁止的方式，应该属于不违法的避税行为。但避税违背量能课税和公平负担原则，其合理性确实存在争议。

个人所得税法中，工资薪金、劳务报酬等综合所得适用最高45%的税率，经营所得（包括个人工作室）适用最高35%的税率，股息分红（包括投资回报等）则适用20%的税率，这些不同收入类型适用不同税率，为避税提供了空间。

合理避税和偷逃漏税的边界，是国际税收征管实践上的难题，其边界确定是各方博弈的结果。依据“实质大于形式”，税务机关在边界认定上存在一定裁量权。

任务小结

（1）捐赠扣除分为限额扣除和全额扣除，捐赠者应该有所选择。全额扣除是纳税人的首选目标，限额扣除要区别对待。

（2）对于单一所得，根据捐赠限额的多少，分次安排捐赠数额；对于多项所得，先用税率高的应税所得进行捐赠。

（3）对于境外已纳税额抵免筹划，进行筹划的关键是如何才能让“超过扣除限额的部分”在五年内获得扣除，以充分削减在我国境外缴纳的超过抵扣限额的高税负。

（4）把纳税人现金性工资转为提供福利，同样可以提高其消费水平，还可以少缴个人所得税。因为税法规定，企业、事业单位、国家机关、社会团体根据国家有关规定提取的福利费是免缴个人所得税的。