企业所得税的税收筹划方法

（一）纳税主体身份的选择

企业在投资设立时，要考虑纳税主体的身份与税收之间的关系。因为不同身份的纳税主体会面对不同的税收政策。

1.居民企业纳税人与非居民企业纳税人的选择

【案例5-1】（选择纳税人身份的纳税筹划）　甲企业现有两种运营方式：一是依照外国法律成立但其实际管理机构在中国境内；二是依照外国法律成立其实际管理机构不在中国境内，且在中国境内不设立机构、场所。假设两种方式下每年来源于中国境内的应纳税所得额均为1 000万元，且没有来源于中国境外的所得。请对其进行纳税筹划。

筹划思路

居民企业或非居民企业在不同的情况下适用企业所得税税率是不同的，企业可以通过选择不同的运营方式来适用低税率，从而降低企业所得税税负。

筹划过程

方案一：依照外国法律成立但其实际管理机构在中国境内，即成为居民纳税义务人的一种。

应纳企业所得税=1 000万元×25%=250万元

方案二：依照外国法律成立其实际管理机构不在中国境内，且在中国境内不设立机构、场所，即成为非居民纳税义务人的一种。

应纳企业所得税=1 000万元×10%=100万元

方案二比方案一少缴所得税150万元，因此，应当选择方案二。

筹划点评

依照外国法律成立其实际管理机构不在中国境内，且在中国境内不设立机构、场所，虽然会降低企业所得税税率，但必然会降低来源于中国境内的所得，企业应当权衡利弊，综合考虑，最终选择合适的运营方式。

2.个人独资企业、合伙企业与公司制企业的选择

个人独资企业、合伙企业与公司制企业的主要差异如下：

（1）法律责任的差异。从法律角度上看，公司制企业属于法人企业，出资者以其出资额为限承担有限责任；个人独资企业、合伙企业适用于规模小的企业，属于自然人企业，出资者需要承担无限责任。

（2）税收待遇的差异。我国对个人独资企业、合伙企业从2000年1月1日起，比照个体工商户的生产、经营所得，适用五级超额累进税率征收个人所得税。而公司制企业需要缴纳企业所得税。如果向个人投资者分配股息、红利的，还要代扣其个人所得税（投资个人分回的股利、红利，税法规定适用20%的比例税率），由此形成“双重征税”。

因此，在选择企业的组织形式时要比较是选择公司制企业还是选择合伙企业。选择公司制企业承担有限责任，有利于公司的扩张、管理，但要承担双重税负；选择合伙企业具有纳税上的好处，但要承担无限责任。

一般而言，规模庞大、管理水平要求高的大企业，宜采用公司制企业的形式，因为规模大的企业需要的资金较多，采用公司制，因其信誉好，容易拉来资金，可以更好地解决融资问题。另外这类企业管理难度大，经营风险大，如果采用合伙企业组织形式，就得承担无限责任，对投资者来说压力太大，因而不宜采用合伙企业。此外，公司制企业因为信誉好，税务机关对这类企业也较放心，税收环境相对宽松。

对于规模不大的企业采用合伙企业形式比较合适。这类企业由于规模偏小，管理难度不大，合伙共管也可以见成效；最重要的还在于合伙企业由于纳税规定上的优惠会获得较高的利润。

【案例5-2】（个人独资企业与公司制企业的选择）　某人自办企业，年应税所得额为

300 000元，该企业如按个人独资企业或合伙企业缴纳个人所得税，依据现行税制，税收负担实际为

300 000元×20%-10 500元=49 500元

若该企业为公司制企业，其适用的小微企业所得税税率为20%，对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元、100万元到300万元的部分，分别减按25%、50%计入应纳税所得额，企业实现的税后利润全部作为股利分配给投资者，则该投资者的税收负担为

300 000元×25%×20%+（300 000元-300 000元×25%×20%）×20%=72 000元

投资于公司制企业比投资于独资或合伙企业多承担所得税22 500元。在进行公司组织形式的选择时，应在综合权衡企业的经营风险、经营规模、管理模式及筹资额等因素的基础上，选择税负较小的组织形式。(www.xing528.com)

3.个体工商户与公司制企业的选择

在所得税方面，个体工商户的生产经营所得适用五级超额累进税率（表5-1）。2019年小微企业标准大幅放宽，优惠大大增加（2019年1月1日起实施，有效期三年）：企业资产总额5 000万元以下，从业人数300人以下，应纳税所得额300万元以下。对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元、100万元到300万元的部分，分别减按25%、50%

计入应纳税所得额，企业所得税年应纳所得额100万以下实际税率降为5%，100万元至300万元降为10%。例如，某小型微利企业2019年度应纳税所得额220万元，应纳企业所得税税额=100万元×25%×20%+（220-100）×50%×20%=5万元+12万元=17万元。

表5-1　个人所得税税率（经营所得适用）（2019年1月1日开始实施）

注：全年应纳税所得额是指以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额。

【案例5-3】　小张为今年刚毕业的大学生，考虑目前的就业压力比较大，他决定自己创业，开办一家餐饮店，需注册资金50 000元。经初步测算，每年可盈利30 000元，不考虑其他差异，年应纳税所得额也为30 000元。现有两种方案可供选择（不考虑税后利润分红）。

方案一：注册为个体工商户，则小张应缴纳个人所得税。

应纳税额=30 000元×5%=1 500元

方案二：注册成立企业，则小张应缴纳企业所得税。

应纳税额=30 000元×25%×20%=1 500元

显然，选择注册为个体工商户与企业税负是相同的。

若年应纳税所得额达到31 000元。如果小张注册为个体工商户，则应缴纳个人所得税。

应纳税额=31 000元×10%-1 500元=1 600元

如果小张注册为企业，则应缴纳企业所得税。

应纳税额=31 000元×25%×20%=1 550元

显然，小张选择注册为企业税负更低。

从上例可以看出，根据年应纳税所得额的高低不同，可以选择不同的组织形式。那么，年应纳税所得额达到多少时，应该改变组织形式呢？一般来说，年应纳税所得额小于30 000元的，企业税负与个体工商户是一样的；年应纳税所得额超过30 000元的，小型微利企业的税负就低于个体工商户。即预测年应纳税所得额小于30 000元时，应选择注册为个体工商户；超过30 000元时，应选择注册为企业。

4.子公司与分公司的选择

企业投资设立分支机构时，不同的组织形式各有利弊。子公司是以独立的法人身份出现的，因而可以享受子公司所在地提供的包括减免税在内的税收优惠。但设立子公司手续繁杂，需要具备一定的条件；子公司必须独立开展经营、自负盈亏，独立纳税；在经营过程中还要接受当地政府部门的监督管理等。

分公司不具有独立的法人身份，因而不能享受当地的税收优惠。但设立分公司手续简单，有关财务资料也不必公开，分公司不需要独立缴纳企业所得税，并且分公司这种组织形式便于总公司管理控制。

设立子公司与设立分公司的税收利益孰高孰低并不是绝对的，它受到一国税收制度、经营状况及企业内部利润分配政策等多种因素的影响。通常而言，在投资初期分支机构发生亏损的可能性比较大，宜采用分公司的组织形式，其亏损额可以和总公司损益合并纳税。当公司经营成熟后，宜采用子公司的组织形式，以便充分享受所在地的各项税收优惠政策。

（二）纳税主体身份的转变

纳税主体就是通常所称的纳税人，即法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人。企业所得税的纳税义务人就是指在我国境内的企业和其他取得收入的组织。按照国际税收惯例，企业所得税强调法人税制，即企业所得税的纳税主体必须是独立的法人单位，只有具有法人资格的单位才能申报纳税。

而不构成法人主体的分支营业机构，必须与总机构汇总纳税。这样就可以通过一定的筹划方法，改变纳税主体的性质，使其不成为企业所得税的纳税人，于是企业所得税就可以降低乃至完全规避。

在我国，法人单位主要有以下四类：①行政机关法人；②事业法人；③社团法人；④企业法人。对于不具有法人资格的分公司和企业内部的组织，都不是独立的法人单位，都无须缴纳企业所得税。