现行消费税应纳税额计算方法及押金规定

现行消费税，对烟（除卷烟外）、酒（除白酒、黄酒和啤酒外）、化妆品、鞭炮焰火、贵重首饰及珠宝玉石、摩托车、小汽车、高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子和实木地板、电池、涂料等应税消费品的应纳税额，采取从价定率的计算方法，即根据应税消费品的销售额和适用税率计算消费税税额。其计算公式为：

应纳税额=应税消费品的销售额×比例税率

企业的应税行为包括销售应税消费品、将自产自用的应税消费品用于其他方面、委托加工应税消费品等。不同的应税行为，其计税依据及应纳消费税的计算也不同。

（一）销售自产应税消费品应纳税额的计算

采用从价定率计算消费税时，计税依据为应税消费品的销售额，计算公式为：

应纳税额=应税消费品的销售额×比例税率

1.销售额的确定

现行消费税和增值税实行交叉结合征收，增值税实行价外税，消费税实行价内税，由此决定了实行从价定率征税的应税消费品，其消费税的计税依据与增值税的计税依据基本上是一致的，即都是以含消费税而不含增值税的销售额作为计税依据的。也就是说，作为消费税计税依据的销售额一般应等同于作为增值税计税依据的销售额。

销售额是指纳税人销售货物或应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。所谓价外费用是指在价格以外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费，但不包括下列款项：

（1）承运部门的运费发票开具给购买方的。

（2）纳税人将该项发票转交给购买方的。

其他价外费用，无论是否属于纳税人的收入，均应并入销售额计算征税。

此外，销售额的确定应注意以下问题：

（1）含增值税销售额的换算。应税消费品的销售额不包括向购买方收取的增值税税款。如果纳税人应税消费品的销售额中未扣除增值税税款或者因不得开具增值税专用发票而发生价款和增值税税款合并收取的，在计算消费税时，应当换算为不含增值税税款的销售额，其换算公式为：

应税消费品的销售额=含增值税销售额÷（1+增值税税率或征收率）

（2）包装物销售及押金的处理。应税消费品连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价，也不论在会计上如何处理，均应并入应税消费品的销售额中一同征收消费税。如果包装物不随同产品销售，而是收取押金，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。但对因逾期未收回的包装物不再退还的和已收取1年以上的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品适用的税率征收消费税。对既作价随同应税消费品销售，又另外收取押金的包装物的押金，凡纳税人在规定的期限内不予退还的，均应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率征收消费税。

（3）纳税人销售的应税消费品，以外汇结算销售额的，应当按外汇市场价格折合成人民币计算应纳税额。其销售额的人民币折合率可以选择结算的当天或者当月1日的国家外汇牌价（原则上为中间价）。纳税人应在事先确定采取何种折合率，确定后1年内不得变更。

（4）纳税人用于换取生产资料和消费资料、投资入股和抵偿债务等方面的应税消费品，应当以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税。

【例3-1】某化妆品生产企业为增值税一般纳税人，某月向某大型商场销售化妆品一批，开具增值税专用发票，取得不含税销售额30万元；向某单位销售化妆品，开具普通发票取得含税销售额4.68万元。则该化妆品厂本月应纳消费税税额为：

化妆品应税销售额=30万元+4.68万元÷（1+17%）=34万元

应纳消费税税额=34万元×30%=10.2万元

2.应税消费品已纳消费税的扣除

为了避免重复征税，现行消费税税法规定，将外购的应税消费品用于连续生产应税消费品销售的，可以将外购的应税消费品已缴纳的消费税给予扣除。扣除范围包括：

（1）外购已税烟丝生产的卷烟。

（2）外购已税化妆品生产的化妆品。

（3）外购已税珠宝玉石生产的贵重首饰及珠宝玉石。

（4）外购已税鞭炮、焰火生产的鞭炮、焰火。

（5）外购已税摩托车生产的摩托车。

（6）外购已税高尔夫球杆部件为原料生产的高尔夫球杆。

（7）外购已税木制一次性筷子为原料生产的木制一次性筷子。

（8）外购已税实木地板为原料生产的实木地板。

（9）外购已税润滑油为原料生产的润滑油。

（10）外购已税石脑油为原料生产的应税消费品。

对纳税人用外购已税消费品连续生产的应税消费品的，应按当期生产领用数量计算准予扣除外购的应税消费品已纳的消费税税额。当期准予扣除外购应税消费品已纳消费税税额的计算公式为：

当期准予扣除的外购应税消费品已纳税额=当期准予扣除的外购应税消费品买价×外购应税消费品适用税率

当期准予扣除的外购应税消费品买价=期初库存的外购应税消费品的买价+当期购进的应税消费品的买价-期末库存的外购应税消费品的买价

外购已税消费品的买价是指购货发票上注明的销售额（不包括增值税税款）。

需要说明的是，允许扣除已纳税款的应税消费品只限于从工业企业购进的应税消费品和进口环节已缴纳消费税的应税消费品，对从境内商业企业购进的应税消费品的已纳税款一律不得扣除。

【例3-2】某化妆品厂用外购化妆品生产化妆品，某月不含税销售额为50万元，当月月初库存外购化妆品（原料）账面余额30万元；当月购进化妆品（原料）60万元，月末库存化妆品（原料）70万元。化妆品消费税税率为30%。则该化妆品厂本月应纳消费税税额为：

本月应纳消费税税额=50万元×30%=15万元

本月准予扣除外购化妆品已纳税税额=（30+60-70）万元×30%=6万元

本月销售化妆品实际应纳消费税税额=（15-6）万元=9万元

（二）企业自产自用应税消费品应纳税额的计算

“自产自用”就是纳税人生产应税消费品后，不是用于直接对外销售，而是用于连续生产应税消费品或用于其他方面。纳税人若是用于连续生产应税消费品的（作为生产最终应税消费品的直接材料，并构成最终产品实体的应税消费品，如卷烟厂生产的烟丝，再用于本厂连续生产卷烟），根据税不重征的原则，不纳消费税。纳税人若是用于其他方面，应视同销售，于移送时缴纳消费税。

纳税人按照现行政策规定，以外购、进口和委托加工收回汽油、柴油、石脑油、燃料油、润滑油（简称应税油品）用于连续生产应税成品油，准予从成品油消费税应纳税额中扣除应税油品已纳消费税税款。

“用于其他方面”是指纳税人用于生产非应税消费品和在建工程，以及用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面的应税消费品。纳税人应以同类消费品的销售价格为计税依据。“同类消费品的销售价格”是指纳税人当月销售的同类消费品的销售价格。如果当月同类消费品各期销售价格不同，应按销售数量加权平均计算。销售价格明显偏低又无正当理由或无销售价格的，不得进行加权平均计算。如果当月无销售或者当月未完结，应按照同类消费品上月或最近月份的销售价格计算纳税。

若没有同类消费品的销售价格，则按组成计税价格计算纳税。组成计税价格计算公式为：

组成计税价格=（成本+利润）÷（1-消费税税率）

=成本×（1+成本利润率）÷（1-消费税税率）

应税消费品全国平均成本利润率表如表3-2所示。

表3-2 应税消费品全国平均成本利润率表

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自产自用应税消费品应纳消费税税额的有关计算公式为：

应纳消费税税额=纳税人生产的同类消费品销售额×消费税税率

=组成计税价格×消费税税率

【例3-3】物华汽车制造厂将一辆自产小轿车转作自用（固定资产），该种汽车对外销售价格为180000元。其应纳消费税税额为：

应纳消费税税额=180000元×5%=9000元

如果该自用轿车没有同类消费品的销售价格，其生产成本为150000元，则其组成计税价格的计算为：

消费税组成计税价格=150000元×（1+8%）÷（1-5%）=170526元

应缴消费税税额=170526元×5%=8526元

（三）委托加工应税消费品应纳税额的计算

委托加工的应税消费品是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工的应税消费品。它必须同时符合两个条件：①委托方提供原料和主要材料；②受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料。对于由受托方提供原材料生产的应税消费品，或者受托方先将原材料卖给委托方，然后再接受加工的应税消费品，以及由受托方以委托方名义购进原材料生产的应税消费品，不论纳税人在财务上是否做销售处理，都不得作为委托加工应税消费品，而应当按照销售自制应税消费品缴纳消费税。

按照税法规定，委托加工的应税消费品，由受托方在向委托方交货时代收代缴税款。但纳税人委托个体经营者加工应税消费品，一律于委托方收回后在委托方所在地缴纳消费税。委托加工的应税消费品，受托方在交货时已代收代缴消费税，委托方收回后直接出售的，不再征收消费税。

1.计税依据的确定

委托加工的应税消费品，按照受托方的同类消费品的销售价格计算纳税。所谓“同类消费品的销售价格”，是指受托方（即代收代缴义务人）当月销售的同类消费品的销售价格。如果当月同类消费品各期销售价格高低不同，应按销售数量加权平均计算。但销售的应税消费品有下列情况之一的，不得列入加权平均计算：①销售价格明显偏低又无正当理由的；②无销售价格的。如果当月无销售或者当月未完结，应按照同类消费品上月或最近月份的销售价格计算纳税。

如果没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。

2.应纳税额的计算

（1）受托方有同类消费品的销售价格的，计算公式为：

应纳消费税税额=同类消费品销售价格×委托加工数量×消费税税率

（2）受托方没有同类消费品的销售价格的，计算公式为：

应纳消费税税额=组成计税价格×消费税税率

消费税组成计税价格=（材料成本+加工费）÷（1-消费税税率）

公式中，“材料成本”是指委托方所提供加工材料的实际成本，即委托加工合同上如实注明（或以其他方式提供）的材料成本，凡未提供材料成本的，或所在地主管税务机关认为不合理的，税务机关有权重新核定材料成本。“加工费”是指受托方加工应税消费品向委托方所收取的全部费用（包括代垫辅助材料的实际成本，不包括增值税税款）。

【例3-4】某加工企业受托加工一批应税消费品，委托方提供的原材料成本为200000元，双方协议加工费为10000元，该消费品消费税税率为30%，现已加工完毕，交给委托方。该企业应代收代缴的消费税计算如下：

消费税组成计税价格=（200000+10000）元÷（1-30%）=300000元

应纳消费税税额=300000元×30%=90000元

3.委托加工收回的应税消费品已纳税款的扣除

委托加工收回的应税消费品直接出售的，不再缴纳消费税；用于连续生产应税消费品的，其已纳消费税税额准予按当期生产领用的数量从连续生产的应税消费品应纳消费税税额中抵扣。其扣除范围包括：

（1）以委托加工收回已税烟丝为原料生产的卷烟。

（2）以委托加工收回已税化妆品为原料生产的化妆品。

（3）以委托加工收回已税珠宝玉石为原料生产的贵重首饰及珠宝玉石。

（4）以委托加工收回已税鞭炮、焰火为原料生产的鞭炮、焰火。

（5）以委托加工收回已税摩托车为原料生产的摩托车。

（6）以委托加工收回已税高尔夫球杆部件为原料生产的高尔夫球杆。

（7）以委托加工收回已税木制一次性筷子为原料生产的木制一次性筷子。

（8）以委托加工收回已税实木地板为原料生产的实木地板。

（9）以委托加工收回已税润滑油为原料生产的润滑油。

（10）以委托加工收回的已税石脑油为原料生产的应税消费品。

当期准予扣除委托加工收回应税消费品已纳消费税税额的计算公式为：

当期准予扣除的委托加工收回应税消费品已纳税额=期初库存的委托加工收回应税消费品已纳税额+当期收回的委托加工收回应税消费品已纳税额-期末库存的委托加工收回应税消费品已纳税额

【例3-5】甲企业委托乙企业生产烟丝一批，甲企业提供的加工材料成本为6000元，乙企业收取的加工费为2000元（不含增值税）。对于受托加工的烟丝，乙企业没有同类消费品的销价可做参考。乙企业在向甲企业交货时，代收代缴消费税。甲企业收回委托加工烟丝后用于继续生产卷烟，已知该企业期初库存的委托加工烟丝价值5万元，期末库存的委托加工烟丝价值3万元，则可抵扣的税款为多少？

乙企业没有同类消费品的销价做参考，因此，应按税法规定的组成计税价格计算代收代缴的消费税。甲企业收回烟丝用于连续生产卷烟，可按当月生产领用烟丝数量计算可抵扣的消费税税额。乙企业代收代缴的消费税税额=（材料成本+加工费）÷（1-消费税税率）×消费税税率

=（6000+2000）元÷（1-30%）×30%

=3428.57元

甲企业当期准予抵扣的烟丝消费税税额=50000×30%+3428.57-30000×30%元

=9428.57元

（四）进口应税消费品应纳税额的计算

对于实行从价定率征收的进口应税消费品，其消费税的计税依据同增值税，即为进口时所支付的不含增值税税额的金额，该金额按组成计税价格确定。其公式为：

消费税组成计税价格=（关税完税价格+关税）÷（1-消费税税率）

应纳消费税税额=组成计税价格×消费税税率

【例3-6】某外贸公司6月份从国外进口一批化妆品，关税完税价格为1000万元，征收进口关税为400万元。该化妆品的消费税税率为30%。该公司应税消费品应纳消费税计算为：

消费税组成计税价格=（1000+400）万元÷（1-30%）=2000万元

应纳消费税税额=2000万元×30%=600万元