税务会计的产生和发展

税务会计是社会经济发展到一定阶段的产物。社会文化、教育的普及和提高，生产规模的扩大，生产力的提高，国家税法的完善，依法纳税的税收征管体制建立；全社会纳税意识增强，纳税人税务管理与筹划理念的建立，必然产生税务会计。

税务会计独立成为一门边缘学科是市场经济发展的需要。随着社会生产力和社会经济的发展，各国的税法、税制越来越健全，越来越复杂。纳税人越来越认识到税务事项对经营决策、会计以及理财的影响。美国著名会计学家E.S.亨德里克森在其所著的《会计理论》一书中写道：“很多小企业的会计目的主要都是为了编制所得税申报表，甚至不少企业若不是为了纳税根本不会记账。即使对于大公司来说，纳税也是会计师们的一个主要问题。”

随着各国税法税制的不断完善和健全、税收的国际化协调的加强，国际会计准则及各国会计准则的颁布、修订、执行、完善，财务会计处理方法与现行税法之间的不一致性呈现出扩大之势。税法与会计准则对涉税会计事项处理的差异，为税务会计的独立创造了必要性。税收制度的发展和会计准则的不断完善，为税务会计与财务会计的分离提供了动力。为了客观反映纳税人的涉税事项，依法纳税、合理纳税，独立于财务会计的税务会计便产生了，且发展成为现代会计学的一个分支，并在不断地发展完善。

纵观国外税务会计的产生和发展历程，大致经历了以下4个阶段：

（一）国家税收会计与财务会计独立并存阶段

税收会计是核算与监督税收资金运动的一门专业会计。税收会计的目标是提供税收业务信息，保证国家税收及时、足额上缴入库和公平税负，从而在一定程度上防止和减少偷税行为，有利于保护国家税款的安全完整，满足国家经济发展的需要。从国家税收和会计的演变发展史来看，在相当长的一段时期内，国家税法的制定、修订是没有考虑或很少考虑纳税人在会计上是如何计算、如何进行会计处理的。政府收税，主要依靠税收会计进行记录和反映，侧重于国家税收的实现，以征税为目的设计涉税事项的税务处理。企业是国家的主要纳税人，企业会计要为纳税人计税并缴税，要依据财务会计准则和会计学的基本原理框架对企业涉税事项进行会计处理，注册会计师受托进行审计。由于各自代表的利益主体不同，行使职能的角度也不同，各司其职，对同一涉税事项的处理，税收会计实施的是税务处理，财务会计实施的是会计处理，难免会发生某些冲突。这样的时期，各国的保持时间段不尽相同。

（二）税收会计与财务会计相互影响互促发展阶段(www.xing528.com)

以美国为例，为了解决国家税收会计与财务会计并存、各自为政时期对于涉税事项的处理冲突，1916年，美国《税收法》第一次规定，企业应税所得额的确定必须以会计记录为基础，从而使税务与会计密不可分，这也扩大了执业会计师的业务范围。同年，美国联邦岁入法允许采用权责发生制记账的纳税人采用同样的办法编制纳税申报单，从而改善了收益的计量。1918年的联邦岁入法第一次以商业会计实践为基础，确立了纳税准则。1918年以后的各项法律都有这样类似的说明：“根据采用的标准会计方法，一般都能够明确地反映所得收入。”所得收入应该“依据记账时通用的会计方法”计算。这些法规都说明了准许采用的会计方法的基本内容，特别允许采用的有权责发生制和会计年度，必要时还可以进行库存盘点。法院的判决也开始倾向于支持确定所得收入的会计方法。1921年，联邦岁入法允许使用坏账备抵、净损失移后扣减，以及合并收益的做法，它还第一次提出了资本收益的优先处理方法，并通过确认通货膨胀会抵销所得收益的部分价值而明确了收入与资本的划分。由此可见，最初的岁入法只是由于借用了会计技术才得以实施，而以后的税法因采用了其他的会计方法才越来越趋向成熟，会计对税收的影响力也越来越强。这一时期，会计对税收的影响可简单地归纳为以下两点：①由于期间利润计算是会计的本质问题，因此，计算税金的程序理所当然要模拟会计方法；②通过促进税收法则和商业会计实务的一致性，将两者的矛盾减少到最低限度。税收对会计的影响是多方面的、显而易见的，并持续至今。主要表现在：①财务会计核算时要考虑税收因素，税收因素促进会计的重心由计算资产盘存转向计算影响所得税的收入；②财务会计选择出来的各种会计方法要保证税法的承认，税收有助于提高和改善通常的会计实务处理的时间连贯性和方法的科学性。税务与会计走过了一段相互承认、相互借鉴、共同发展、会计所得与纳税所得彼此一致的发展时期。在此期间，由于税法借鉴会计的可行方法和合理的思想内核，促进了自身的发展。同时，由于税法的不断完善推动和规范了会计实务的处理，从而导致了对公认会计程序和概念的修正和发展。但两者目标毕竟不同，很难在所有事项上永远并行不悖、和谐一致。

（三）税收会计与财务会计适当分离，各司其职阶段

税收会计与财务会计两者密切联系，但由于各自的目标、对象等差异，最终停止了两者相互仿效的初级做法，朝着完善各自的学科方向发展。税收会计行使国家职能，监督、稽查和复算纳税人的税务活动和涉税事项，财务会计行使会计核算职能，按照会计准则、公认会计原则和方法等核算本单位的收入、成本、利润，并计算缴纳各项税金。这一时期，税收会计逐渐成为国家预算会计的一部分，成为财政管理的组成部分，专门组织国家税收，并发挥税收杠杆的宏观经济调控职能；财务会计逐渐成为企业内部管理职能的一部分。由于税收法律、制度，会计准则和公认的会计原则和方法各自不断发展完善，使得收入、收益、费用开支等标准不同，凸显了税收处理与会计处理的差异，会计与税法的协调问题出现，税务会计端倪渐显。

（四）税收会计、财务会计、税务会计分离并存阶段

随着各国税务与会计理论和实务持续发展，不断完善，财务会计已经有了一套较为成熟的理论结构框架（或称概念结构），税务会计也应建立并且也已初步建立起一套理论结构体系，只要会计准则及会计制度与税法对会计事项的要求有差异，税务会计、财务会计就有其独立的必要性。与此同时，在纳税人主体内部，涉税事项的税务协调，依法纳税下的税收筹划越来越被重视，即企业涉税事项的会计处理逐步从企业财务会计中独立出来，并相对固定下来，由此，产生了税务会计。但各国法律、法规、会计准则、会计制度的历史背景不同，也会形成不同的会计分支体系。最为广泛的是税收会计、税务会计、财务会计作为会计学的分支并存，三者既有联系又有区别。三者虽然同属会计领域，但三者之间在逻辑关系上呈交叉关系。