实质课税原则及其在税收规避治理中的运用

实质课税原则，是指税法上确立的应遵循依据纳税人经营活动的实质而非表面形式予以征税的准则。确立该原则的目的是约束各种避税行为。

“该原则来源于德国，经历了第一次世界大战后的德国经济萧条，百废待兴，一些不法商人借机发国难财，他们的不法行为在民法上被认定为无效行为，由于当时的税法被认为是民法的附随法，导致在税法上也无效，因而无需征税，这引起了广大纳税人的不满，同时也引发了德国财政上的危机。在这种背景下，为了应对各种形式的税收流失问题，解决财政危机，1919年德国出台了《德国租税通则》，在第4条明确规定了税法的解释，应考虑其经济意义，同时在第5条中对税收规避作了明确规定，这些规定被称为‘经济观察法’，之后经历了几次法律的修正演变，虽然实质课税原则的条文没有被明确地保留，但是与‘经济观察法’有关的特殊规定最终由1977年德国《租税通则》所承袭，成为德国税法中没有明文规定但是却已被广泛接纳的税法原则，也被许多国家认可为现代税法上的重要原则之一。大陆法系中如德国、日本在有关的税收法律中对实质课税原则都有明确的规定。如根据德国1977年《租税通则》第42条的规定，税法不因滥用法律之形成可能性而得规避其适用。于有滥用之情事时，依据与经济事件相当之法律形式，成立租税请求权。日本《所得税法》第12条即以‘实质所得课税原则’为名，规定了因资产或事业所产生之收益，其法律上之归属者仅为名义人，但未享受其利益，而由第三人享受其利益时，该项收益应归属于享受此利益之人，并适用本法律之规定。日本《法人税法》第11条规定:‘由资产或事业所产生之收益，其法律上之归属者仅为名义人，并未享受该利益，而系由名义人以外之法人享受时，该收益应归属于享受此利益之法人，适用本法规定。’”^[9]

在我国，税法中没有专门的实质课税原则条款，但不等于我国税法否认实质课税原则，而是将实质课税原则寓于诸多单行的税收法律之中。如《企业所得税法》第六章特别纳税调整方面的规定即体现了实质课税原则的精神。

【思考与应用】

1.论证税法公平原则。

2.从企业所得税税收优惠规定看税法效益原则。

3.举例论证税法的各个具体原则。

4.考察实质征税原则。

【注释】

[1]徐孟洲主编:《税法学》，中国人民大学出版社2005年版，第30～43页;刘剑文主编:《税法学》人民出版社2003年版，第115～147页。翟继光:《税法学原理:税法理论的反思与重构》，立信会计出版社2011年版，第16～44页。(www.xing528.com)

[2]刘剑文主编:《财税法学》，高等教育出版社2004年版，第331～332页。

[3]韦森:“税收法定的必然”，载《中国新闻周刊》2007年第28期。

[4]李刚:“税法公平价值论”，载http://www.tingko.com/Lunwen/80506.html，最后访问时间:2008年5月16日。

[5]李刚:“税法公平价值论”，载http://www.tingko.com/Lunwen/80506.html，最后访问时间:2008年5月16日。

[6]徐孟洲主编:《税法学》，中国人民大学出版社2005年版，第35页;翟继光:《税法学原理:税法理论反思与重构》，立信会计出版社2011年版，第26页。

[7]徐孟洲主编:《税法学》，中国人民大学出版社2005年版，第32页。

[8]徐孟洲主编:《税法学》，中国人民大学出版社2005年版，第32～33页。

[9]李刚、王晋:“实质课税原则在税收规避治理中的运用”，载《时代法学》2006年第4期。