税法概念与性质：广义税法、观念与本然关系探寻

(一)税法的概念

关于税法概念，理论界尚无定论。笔者认为，税法有狭义与广义之分。从狭义上看，税法是指国家最高权力机关制定的，关于调整和确认在税务活动中征纳主体及相关主体之间形成的社会关系的法律规范的总称。从广义上看，税法是指国家立法机构制定的关于调整和确认在税务活动中征纳主体及相关主体之间形成的社会关系的法律规范的总称。这里的“法律规范”包括宪法中有关税法方面的条款、税收法律、行政法规、行政规章、地方性税收法规、自治条例、单行条例、税法解释、WTO原则、国际税收协议或者协定等。可以说，税法是一个体系。本书中的“税法”是指广义上的税法。

(二)税法的性质

1.观念上税法的性质。所谓观念上税法的性质，是指人们“认为”税法的性质是什么。大量文献将税法划归为公法的范畴，这主要源于人们对公法与私法之间的划分:“凡是规定国家机构之间、国家与公民之间的政治生活关系(即公权关系)的法为公法，凡是规定公民之间、国家与公民之间民事生活关系(私权关系)的法为私法。”^[8]按照上述标准，人们通常将宪法、行政法、税法等归入公法，将民法、婚姻法等归入私法。但笔者认为，这属于人们观念上的划分，并非属于税法性质的本然。

2.本然上税法的性质。

(1)公法与私法关系的本然。要探寻税法性质的本然，必须探寻公法与私法关系的本然。这里，需要引入宇宙全息统一论原理的概念。宇宙全息统一论原理，是指“一切事物的部分与整体之间存在着相互全息的关系;每一部分中都包含了其他部分，同时它又被包含在其他部分中”^[9]。以宇宙全息统一论原理看万事万物的部分与整体之间的关系，可以说，部分即是整体;看部分与部分之间的关系，可以说，部分之间是你中有我、我中有你的关系。

这一原理早在人们对其认知之前，就已被用在医学、生物学等领域，并随着人们对宇宙全息统一论原理的广泛认知，越来越多的领域开始运用这一原理，如农学、哲学等。^[10]毫不夸张地讲，如果宇宙全息统一论原理在某些领域依然没有被应用，不是因为在这个领域不该应用，而是因为这个领域的人们对其还尚未认知。(www.xing528.com)

以宇宙全息统一论原理观察法学界，我们会看见这样的法世界:在法世界中，每个部门法与其他部门法之间，不仅是不可分割的，而且是你中有我、我中有你;每个部门法即是整个法世界。在法世界中，进一步观察公法与私法的关系，可以看到，公法与私法之间，自始至终都是你中有我、我中有你;它们之间不仅不可分割，而且同属于一个本体:法世界。这是公法与私法关系的本然，不以人的意志为转移。

(2)以公法与私法关系的本然考察法世界。在法世界，由于人们对宇宙全息统一论原理尚未认知，没有发现公法与私法关系的本然，导致法学研究与立法实践同时陷入了困境。

先看法学研究的困境。将法划分为公法与私法，并将这种划分作为整个法学体系的内在结构是罗马法的首创与贡献。^[11]追溯这个问题，可以讲，将法划分为公法与私法属于事物发展的必然规律。公法与私法的划分为法理论研究打开了一扇窗，为立法实践提供了依据。但问题是，主观人被初始的划分困住了。人们以各种标准，“主体说”“利益说”“法律关系性质说”等^[12]，试图将公法与私法彻底区别开来。岂不知，公法与私法本就同体。更糟糕的是，面对立法实践出现的一些新现象，人们对公法与私法关系的认知再次深深地陷入误区，不知作何解释。所谓立法实践中的新现象，是指在人们所认为的公法领域出现了私法内容和人们所认为的私法领域出现了公法内容。如在人们看来属于公法的《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称《税收征管法》)第45条第1款规定:“税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外;纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。”在人们看来属于私法的《中华人民共和国票据法》第3条规定:“票据活动应当遵守法律、行政法规，不得损害社会公共利益。”对此，人们按照自己所认为的公法与私法，将其解释为法的发展趋势:“公法私法化”“私法公法化”“公法与私法的调整范围竞合”“公法与私法的融合”。其实，观察各个部门法，我们会发现，不论主观上对其如何划分，它们都是公法与私法相兼容的，只是由于我们被禁锢在公法与私法的划分上，对这个事实熟视无睹罢了。如在人们意识中一直属于公法的刑法就有私法方面的规定。《中华人民共和国刑法》(以下简称《刑法》)第2条规定:“中华人民共和国刑法的任务，是……保护公民私人所有的财产，保护公民的人身权利、民主权利和其他权利……”又如，在人们意识中一直属于私法的民法就有公法方面的规定，《中华人民共和国民法典》第9条规定:“民事主体从事民事活动，应当有利于节约资源、保护生态环境。”

再看立法实践的困境。由于在法学研究方面存在着主观意识对事实本然的认识不清，并且主观意识又受到认识不清的继续影响，要么曲解新发生的社会现象，要么对新的社会问题不知该如何解决，使立法实践也陷入了困境。以《中华人民共和国政府采购法》(以下简称《政府采购法》)为例。《政府采购法》实际上是一个公私兼容度较大的部门法，但由于人们根据自己的意识偏好，将其划归为行政法或民法或经济法，各方至今争执不下。由于理论认识不清，导致我国的《政府采购法》出现了诸多不足。如在政府采购资金和采购主体方面存在着范围过窄的问题:《政府采购法》在资金方面严格限制于财政性资金，没有将私人性资金纳入其中;在采购人方面严格限制于国家机关、事业单位和团体组织，没有将企业和个人纳入其中。走进现实，我们会发现，参与政府采购活动的不仅包括财政性资金，也包括私人性资金;采购主体不仅包括政府机关、事业单位和团体组织，也包括企业甚至个人。如北京地铁的部分线路就有港资注入，在资金方面打破了财政性资金的限制，在主体方面打破了国家机关、事业单位和团体组织的限制。我们之所以没有将这些应该纳入采购资金与采购主体范畴的资金与主体纳入其中，主要源于我们认为《政府采购法》是公法。可以讲，是我们主观认识上的局限限制了我们立法的思路。

综上所述，我们自然找到了包括税法在内的各个部门法的性质的本然:包括税法在内的各个部门法原本就兼具公法与私法的属性。税法的本然，不取决于人们对其的发现与否、承认与否和应用与否。