政策差异：投融资业务财税筹划演练中的税收优惠

在资产重组过程中，涉及增值税、营业税和企业所得税等税种，而其中最为复杂的当属企业所得税。这里对适用一般性税务处理和特殊性税务处理的企业适用政策进行比较，对相关差异作一个简要提示。

1.政策延续规定不同

适用特殊性处理规定的合并（分立）企业可以继承被合并（分立）企业未享受完的税收优惠，适用一般性税务处理规定的合并（分立）企业仅就存续企业未享受完的税收优惠继续执行。

根据通知及办法的规定，适用特殊性处理的合并（分立），凡属于依照企业所得税法第五十七条规定中就企业整体（即全部生产经营所得）享受税收优惠过渡政策的，合并或分立后的企业性质及适用税收优惠条件未发生改变的，可以继续享受合并前各企业或分立前被分立企业剩余期限的税收优惠。合并前各企业剩余的税收优惠年限不一致的，合并后企业每年度的应纳税所得额，应统一按合并日各合并前企业资产占合并后企业总资产的比例进行划分，再分别按相应的剩余优惠计算应纳税额。

适用一般性税务处理的企业合并（分立），合并或分立各方企业涉及享受企业所得税法第五十七条规定中的税收优惠过渡政策尚未期满的，仅就存续企业未享受完的税收优惠继续执行。注销的被合并或被分立企业未享受完的税收优惠，不再由存续企业承继，合并或分立而新设的企业不得再承继或重新享受上述优惠。具体是指：在企业吸收合并中，合并后的存续企业可以继续享受合并前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按存续企业合并前一年的应纳税所得额（亏损计为零）计算。在企业存续分立中，分立后的存续企业可以继续享受分立前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按该企业分立前一年的应纳税所得额（亏损计为零）乘以分立后存续企业资产占分立前该企业全部资产的比例计算。

需要注意的是，就合并前各企业或分立前被分立企业按照企业所得税法的税收优惠规定，以及税收优惠过渡政策中就有关生产经营项目所得享受的税收优惠承继处理问题，特殊性税务处理和一般性税务处理的原则是一致的。即在减免税期限内的，受让项目的存续企业自受让之日起，可以在剩余期限内享受规定的减免税优惠。

2.亏损弥补的方法不同(www.xing528.com)

适用特殊性处理规定的合并（分立）企业可以继续弥补被合并（分立）企业未超过法定弥补期限的亏损额，适用一般性税务处理规定的合并（分立）企业亏损不得在企业间结转弥补。

根据通知及办法的规定，适用特殊性处理的合并，可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额（每年）=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。可见，适用特殊性税务处理的企业合并，需要结转弥补亏损的，被合并企业净资产公允价值还需要由企业提供相关评估报告等证明资料。适用特殊性税务处理的企业分立，被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。

适用一般性税务处理的合并（分立）亏损不得在企业间结转弥补。

3.关注其他税种及政策规定

除企业所得税外，企业重组主要涉及增值税、营业税和土地增值税。国家税务总局公告2011年第13号文件和国家税务总局公告2011年第51号文件规定，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税。

对于土地增值税，财政部 国家税务总局《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]48号）规定，在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（国务院令[1993]138号）的规定，企业分立涉及的土地所有权转移不属于土地增值税征税范围，并非被分立企业将土地转让给新成立企业，而是被分立企业的股东将该资产换股。