筹划故事
某市钢构实业有限公司（以下简称钢构公司）是一家以钢结构件生产和销售为主的生产企业，是增值税一般纳税人。自2010年1月初注册成立以来，生产和销售形势喜人，产品销遍全国。2011年2月，所在地国税局稽查局对其2010年增值税纳税情况进行稽查时发现，该企业将随钢结构件销售一并收取的运费3450000元，按3%的税率计算并缴纳了营业税103500元，当期应纳税为397782.05元〔3450000÷（1+17%）×17%-103500〕。因此，稽查局作出补税和罚款的处理决定。
对此，钢构公司领导认为，之所以被稽查局补税和罚款，是因为公司的财务核算不够完善，机构的运行不够合理，总之公司没有进行纳税筹划。于是，公司领导专门向某事务所的“税务专家”讨教，并请他们对公司的机构运行情况进行纳税筹划。
该事务所对钢构公司的领导意图进行了解，不久一个纳税筹划方案就“闪亮”出台。
（1）在机构设置方面，设立一个负责内部货物运输业务的运输管理科，专门负责运送钢构公司对外销售的产品，不对外承揽运输业务。
（2）在财务运行方面，将对外应收款项改由钢构公司统一结算，在销售钢构件的同时收取的运费收入作代收代付处理；两个机构按提供的不同票种分记往来账（运输管理科开运输发票，钢构公司开货物发票），公司对运输管理科的经费实行专项管理，核算运送产品所取得的运输收入以及运输过程中发生的支出；按月向地税部门申报缴纳营业税，按月将运输收支相抵后的盈亏数额以会计报表形式上报钢构公司合并会计报表。
2012年5月，当地国税局稽查局对该企业2011年度的增值税纳税进行再次稽查时，发现钢构公司当年内共为运输管理科代收代付运费4560000元。于是，稽查局以运输管理科不是独立核算的企业，其收取的运输收入仍属于钢构公司的混合销售收入为由，决定补征钢构公司增值税525764.10元[4560000÷（1+17%）×17%-136800]并以逃避纳税予以处罚。
筹划分析
显然，事务所的这个纳税筹划方案是完全失败的。
那么，对于类似的情形究竟能否进行有效的纳税筹划呢？答案当然是肯定的。根据《增值税暂行条例》第一条、第六条和《增值税暂行条例实施细则》第六条、第十二条、第十三条的规定，结合钢构公司的业务在不同企业中所表现的不同特点，在此介绍以下四种不同的纳税筹划方案。
方案一：分立操作。成立一个独立核算、自负盈亏、单独纳税的运输公司。通过设立运输公司把运输业务分离出去，由该运输公司负责对客户需要运输的货物进行承运，然后开具货物运输发票直接与对方结算运输费用，取得的运输收入缴纳营业税，盈余缴纳所得税。这个方案对于那些生产经营规模较大、自运业务能给本企业带来较高收益，且在经营上确实需要本企业提供运输的增值税纳税企业比较适用。
方案二：合并操作。进行运输业务的纳税筹划要从企业的综合效益的角度来考虑，对于生产规模小、产品市场需求大，不对外发生运输业务的增值税纳税企业，其随货销售收取的运输收入可以和产品销售收入一道按混合销售收入进行增值税纳税申报处理。因为对于这些企业而言，如果单独设立一个运输企业，其运行成本相对而言比较大，如果不设立运输公司，运输车辆耗用的油料、低值易耗品以及发生的修理费用等所取得的增值税进项税额就可以申报抵扣。从税收的角度讲，这样操作运费所承担的税收负担是高了一些，但是节约了人力物力和相关管理费用，其整体效益还是最优的。
方案三：对于兼营非应税劳务的增值税纳税企业，情况要复杂一些，下面分别阐述。
对于增值税一般纳税人而言，由于其既销售货物又提供非应税劳务，在提供应税劳务时取得允许抵扣的进项税额较少，则选择分开核算、分别纳税的形式比较有利。
对于增值税小规模纳税人，或者原来是营业税纳税人，转行从事增值税的货物销售或劳务提供时，一般是按增值税小规模纳税人方式来缴税，则要比较一下增值税征收率和该企业适用的营业税税率之间是否存在率差。若企业所适用的营业税税率高于增值税含税征收率，选择不分开核算缴纳增值税比较有利；反之，则选择缴纳营业税比较有利。(www.xing528.com)
方案四：由销售货物的企业为客户作“代垫费用”处理。需要注意的是，对“代垫费用”的操作必须符合《增值税暂行条例实施细则》第十二条规定的两个条件：运输公司开具发票要直接开给客户，或由销售货物的企业把运输发票转交给客户。这种做法实质上就是把两个独立的业务彻底分离开来，各自实行独立核算、自负盈亏、单独纳税。这种方案比较符合现实经济活动规律，更能产生积极的效能。
筹划点评
公司的会计人员对混合销售行为和兼营行为的相关税收政策把握不准，从而导致纳税核算错误。在日常经营活动中，如果一项销售行为既涉及货物又涉及非应税劳务，则属于混合销售行为。非应税劳务是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业和服务业税目征收范围的劳务。
在实践中，人们对混合销售行为的理解容易出现偏差，究其根本原因是未抓住混合销售行为的特点。混合销售行为的特点是：销售货物与提供非应税劳务的价款是同时从一个购买方取得的。比如，企业销售太阳能热水器时代为客户安装，销售货物属增值税的征收范围，而安装热水器则属营业税的征收范围。如果按各自的收入划分不同的税种，在实际征收时往往难以划分清楚，而且使征管活动复杂化。
但是，如果其设立单独的机构经营货物销售并单独核算，该单独机构应视为从事货物的生产、批发或零售的企业或企业性单位，其发生的混合销售行为应当征收增值税。即对单纯销售电话、无线传呼机、手机等商品，不提供电信服务的企业和个人，征收增值税，不征营业税。
在理解上述政策时应该注意，税法中有一个特殊规定：从事运输业务的单位与个人，发生销售货物并负责运输所售货物的混合销售行为，征收增值税。
同时还应当注意：兼营非应税劳务、兼营不同税率货物或应税劳务的税收核算也是目前部分纳税人比较容易出现差错的重点环节。
如果要对混合销售和兼营行为进行纳税筹划，就要在对有关政策全面理解的基础上进行，否则就会陷入操作误区。
筹划难点
运费是构成生产经营企业成本的一个重要因素，而运费应以什么税种或者多少税率纳税是可以纳税筹划的。纳税筹划的难点是，不仅要看运费发生在什么企业、什么产品运输过程中，还要看提供运输的企业自身的具体情况。只有对其进行全面、具体的分析之后，才能做出符合实际的操作方案。
背景资料
《增值税暂行条例实施细则》第五条规定，一项销售行为如果既涉及货物又涉及非应税劳务，则为混合销售行为。从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。
纳税人的销售行为是否属于混合销售行为，由国家税务总局所属征收机关确定。
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