目前，我国的企业销售商品已经十分讲究包装，甚至有些企业已经陷入过度包装的泥潭。但是，这些企业有没有想过，包装物的税收问题直接影响到企业的利润？目前还有很多企业没有意识到包装物的税收问题，更没有进行适当的纳税筹划，从而引发一个又一个税案。
某省某市国税局稽查人员在对一家液化气公司的账务进行税务检查时发现，该公司于2004年2月收取某加工厂的钢瓶押金20万元，合同约定2006年2月归还，但该加工厂以种种理由未归还钢瓶。于是，企业的账面上还有该企业的押金没有归还。但是，财务上也没有对此作收入处理。
液化气公司认为：这20万元押金不属于其资产，迟早要返还对方，所以一直作挂账处理。同时该公司财务人员提出，使用液化气期间的钢瓶不同于其他包装物，在循环使用期间不应作为收入，也就是用户在使用液化气期间的钢瓶押金不作为收入。等到用户在公司销户后，便会收回钢瓶退还其押金，所以不存在收入和计征企业所得税的问题。
税务人员指出：对企业逾期包装物押金是否确认为收入，我国税法有严格的规定。《增值税暂行条例》第六条明确规定，纳税人的销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。《增值税暂行条例实施细则》则对《增值税暂行条例》进行了进一步细化，明确条例第六条所称价外费用，是指价外向购买方收取的包括包装费、包装物租金的费用及其他各种性质的价外收费。如果企业的产品涉及消费税，则相关法律和法规也有类似的规定。至于企业所得税，也有详细的规定。根据《企业所得税暂行条例实施细则》第七条的规定，企业收取的包装物押金，凡逾期未退还买方的，应确认为收入，依法计征企业所得税。所谓“逾期未返还”，是指在买卖双方合同或书面约定地收回包装物和返还押金的期限内不返还的押金。
考虑到包装物属于流动性较强的存货资产，为了加强应税收入的管理，企业收取的包装物押金，从收取之日起计算，已超过一年（指12个月）仍未返还的，原则上要确认为期满之日所属年度的收入。对于包装物征税期限，我国税法曾有所变化。《国家税务总局关于印发<增值税问题解答（之一）>的通知》（国税函发〔1995〕288号）规定：“个别包装物周转使用期限较长的，报经税务征收机关确定后，可适当放宽逾期期限”。但是，取消部分行政审批事项以后，国家税务总局《关于取消包装物押金逾期期限审批后有关问题的通知》（国税函〔2004〕827号）规定：根据《国务院关于第三批取消和调整行政审批项目的决定》（国发〔2004〕16号），为了加强管理，对包装物押金问题进行了进一步明确规定：纳税人为销售货物出租出借包装物而收取的押金，无论包装物周转使用期限长短，超过一年（含一年）以上仍不退还的均并入销售额征税。
由此可以看出，该公司收取的20万元钢瓶押金已经超过合同规定的期限，属于“逾期未返还”，因此应该从合同约定的期满之日算作收入缴纳企业所得税。同时，对于该公司提出的钢瓶在循环使用期间不作为收入的问题，根据国税函〔2004〕827号文件的规定，液化气公司向用户收取的钢瓶押金，如超过一年仍不退还的，应按所包装货物的适用税率（13%或4%）征收增值税。
案例点评
包装物是生产和经营企业的辅助生产资料，因此纳税人在经营过程中经常会遇到包装物的涉税处理问题。有关包装物计税的处理，会计制度规定与税法上有一定的差别，在实际操作中比较麻烦，也容易出现核算差错，给纳税人造成不必要的损失。
对此，纳税人在实际操作中应注意如下几点。
（1）税法规定，价外费用包括了价外向购买方收取的包装费和包装物租金。因此，对于纳税人随同产品销售并向购买方收取的包装物租金和包装费，应作为“价外费用”处理，换算成不含税价格后，根据所售产品的适用税率计算并缴纳增值税和消费税。
（2）对于随货物销售并单独计价的包装物，应按所售货物的适用税率计算纳税。
（3）对于随货物销售且不单独计价的包装物，如包装物是产品的组成部分，应按产品的实际销售收入计算纳税，如在销售产品时将包装物无偿赠送给购货方，则应按视同销售处理。金银首饰连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价，也无论会计上如何核算，均应并入金银首饰的销售额计征消费税。
（4）纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，不并入销售额征税。但对不单独记账核算、因逾期未收回包装物不再退还的时间超过一年的押金，应并入应税销售额，按照适用税率征收税款。这里应注意，将押金作为计算依据征收税款时，应将其换算成不含税价格。同时还应注意，从1995年6月1日起，对酒类产品企业销售酒类产品而收取的包装物押金，无论押金是否返还与会计上如何核算，均需并入酒类产品销售额中依酒类产品适用税率征收税款（啤酒、黄酒除外）。
（5）对于随货物销售既单独计价又收取押金的包装物，应按上述的规定计算纳税。
（6）对于不随产品销售而单独销售的包装物，应按适用税率计算纳税。
（7）包装物使用期限有新规定。国税函发〔1995〕288号规定，包装物周转期间较长的，如有关购销合同明确规定了包装物押金的返还期的，经主管税务机关核准，包装物押金确认为收入的期限可适当延长。但是，根据国家税务总局《关于取消包装物押金逾期期限审批后有关问题的通知》（国税函〔2004〕827号）规定，自2004年7月1日起，纳税人为销售货物出租出借包装物而收取的押金，无论包装物周转使用期限长短，超过一年（含一年）以上仍不退还的均并入销售额征税。
（8）纳税人在进行会计核算时还应注意核算口径：对于逾期未退回的包装物的押金，将计算缴纳增值税后的差额，记入“其他业务收入”的贷方，对逾期未退回包装物没收的加收押金，将计算缴纳增值税和消费税之后的差额，记入“营业外收入”的贷方，两者不能搞错，否则将影响企业所得税的计算。(www.xing528.com)
在处理包装物的问题方面，还有一个押金的会计核算问题。这看似简单的业务，在实务过程中人们却很容易搞错。对于出借包装物并收取一定的押金的会计与税务处理，应按以下规定执行：
会计处理方面，根据《企业会计制度》规定，收到出租和出借的包装物押金，借记“现金”、“银行存款”等科目，贷记“其他应付款”科目，退回押金作相反分录。对于逾期未退包装物而没收的押金，借记“其他应付款”科目，按应缴的增值税，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目，按其差额，贷记“其他业务收入”科目。
筹划建议
以上企业的涉税风险本来是可以规避的，其方法也十分简单，只要注意几个政策节点的操作。国家税务总局《关于取消包装物押金逾期期限审批后有关问题的通知》（国税函〔2004〕827号）规定，自2004年7月1日起，纳税人为销售货物出租出借包装物而收取的押金，无论包装物周转使用期限长短，超过一年（含一年）以上仍不退还的均并入销售额征税。
所谓“逾期未返还”，是指在买卖双方合同或书面约定地收回包装物、返还押金的期限内，不返还的押金。考虑到包装物属于流动性较强的存货资产，为了加强应税收入的管理，企业收取的包装物押金，从收取之日起计算，已超过一年（指12个月）仍未返还的，原则上要确认为期满之日所属年度的收入。
企业向有长期固定购销关系的客户收取的可循环使用包装物的押金，其收取的合理的押金在循环使用期间不作为收入。
对于包装物的处理，从目前的情况来看，政策性很强。这里的关键问题就是要掌握是否逾期。但在具体操作过程中，其主动权掌握在纳税人手上。如果企业有关人员注意包装物的分别核算，将税收问题放在工作流程之上，同时与有关客户及时签署合同，问题就可以迎刃而解。
筹划难点
包装物处理是工商企业日常处理的一个具有普遍性的问题，其中既涉及增值税又涉及企业所得税。但在税务稽查实践中却发现，包装物的涉税问题很普遍。问题仅靠企业的会计和财务人员是无法解决的，还需要将包装物的涉税问题与企业的材料管理、成本管理和现场管理结合起来。
包装物属于低值易耗品，部分企业将包装物放在辅助材料中进行会计核算，成本核算也不按业务流程操作，现场管理没有形成完整的管理体系，这就容易导致销售环节忽视税收问题。
政策链接
（1）国家税务总局《关于印发<增值税问题解答（之一）>的通知》（国税函发〔1995〕288号）。
问：增值税若干具体问题的规定中规定，纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算，不并入销售额征税。但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率征收增值税。该规定中“逾期”的期限应如何确定？
答：包装物押金征税规定中“逾期”以一年为期限，对收取一年以上的押金，无论是否退还均并入销售额征税。个别包装物周转使用期限较长的，报经税务征收机关确定后，可适当放宽逾期期限。
（2）国家税务总局《关于取消包装物押金逾期期限审批后有关问题的通知》（国税函〔2004〕827号）也有相关规定。
（3）《国务院关于第三批取消和调整行政审批项目的决定》（国发〔2004〕16号），《国家税务总局关于印发<增值税问题解答（之一）>的通知》（国税函发〔1995〕288号）第十一条“个别包装物周转使用期限较长的，报经税务征收机关确定后，可适当放宽逾期期限”的规定取消后，为了加强管理工作，现就有关问题明确如下：纳税人为销售货物出租出借包装物而收取的押金，无论包装物周转使用期限长短，超过一年（含一年）以上仍不退还的均并入销售额征税。
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