2012年1月18日，某国税局对某化妆制品有限公司进行了突击检查。税务检查人员兵分三路：一路收取该公司的会计凭证、账册、报表和其他财务资料；一路收取该公司车间的生产明细账；还有一路到销售部门收取其销售明细账。
在进行税务检查时，税务检查人员首先对该公司的会计资料进行了核对和分析，发现该企业的凭证和账册、账册和报表的数据逻辑关系正常；车间的原材料、半成品和产成品的记录十分清楚。但是，在将车间记录数据与会计记录数据进行比对时，却发现车间记录与会计记录的逻辑关系不正常。2011年1月1日至12月31日，发出的产成品数量与会计的存货入库明细账一致，而包装物则通过销售费用直接结转，全年合计结转包装物128.5万元。为什么会出现这种现象呢？企业的财务人员没能给出合理的解释。
于是，税务检查人员又打开了销售部门的销售合同和其他销售记录。
有关销售合同显示：该公司2011年度开展了销售产品赠送包装物活动。该公司2011年度合计赠送包装物128.5万元，但并没有将该笔包装物视同销售申报纳税（该公司的产品应征消费税的适用税率为30%，城市维护建设税的适用税率为7%，教育费附加为3%。为了说明方便，计算时保留两位小数）。
该公司应补缴消费税：
128.5/1.17×30%=32.95（万元）
该公司应补缴增值税：
128.5/1.17×17%=18.67（万元）
（32.95+18.67）×（7%+3%）=51.62（万元）
结果，根据《税收征管法》第六十三条规定，主管税务机关对其处以一倍罚款处理。
案例点评
包装物是生产和经营企业的辅助生产资料，因此纳税人在经营过程中经常遇到如何处理包装物的涉税处理问题。有关包装物计税的处理，会计制度规定与税法上有一定的差别，在实际操作中比较麻烦，也容易出现核算差错，给纳税人造成不必要的损失。对此，上海坤睿企业管理咨询有限公司的专家提醒纳税人在实际操作中应注意如下几点。
（1）我国税法规定，价外费用包括了价外向购买方收取的包装费和包装物租金。因此，对于纳税人随同产品销售并向购买方收取的包装物租金和包装费，应作为“价外费用”处理，换算成不含税价格后，根据所售产品的适用税率计算并缴纳增值税和消费税。
（2）对于随货物销售并单独计价的包装物，应按所售货物的适用税率计算纳税。
（3）对于随货物销售且不单独计价的包装物，如果包装物是产品的组成部分，应按产品的实际销售收入计算纳税；如果在销售产品时，将包装物无偿赠送给购货方的，应按视同销售处理。金银首饰连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价，也无论会计上如何核算，均应并入金银首饰的销售额计征消费税。
（4）纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，不并入销售额征税。但对不单独记账核算、因逾期未收回包装物不再退还的时间超过一年的押金，应并入应税销售额，按照适用税率征收税款。这里应注意，将押金作为计算依据征收税款时，应将其换算成不含税价格。同时还应注意，从1995年6月1日起，对酒类产品企业销售酒类产品而收取的包装物押金，无论押金是否返还与会计上如何核算，均需并入酒类产品销售额中依酒类产品适用税率征收税款（啤酒、黄酒除外）。
（5）对于随货物销售既单独计价又收取押金的包装物，应按上述规定计算并纳税。
（6）对于不随产品销售而单独销售的包装物，应按适用税率计算并纳税。
（7）包装物使用期限有新规定。国税函发〔1995〕288号规定，包装物周转期间较长的，如果有关购销合同明确规定了包装物押金的返还期的，经主管税务机关核准，包装物押金确认为收入的期限可适当延长。但是，《国家税务总局关于取消包装物押金逾期期限审批后有关问题的通知》（国税函〔2004〕第827号）规定，自2004年7月1日起，纳税人为销售货物出租出借包装物而收取的押金，无论包装物周转使用期限长短，超过一年（含一年）以上仍不退还的均并入销售额征税。
（8）纳税人在进行会计核算时还应注意核算口径：对于逾期未退回的包装物的押金，将计算缴纳增值税后的差额，记入“其他业务收入”的贷方，对逾期未退回包装物没收的加收押金，将计算缴纳增值税、消费税之后的差额，记入“营业外收入”的贷方，两者不能搞错，否则将影响企业所得税的计算。(www.xing528.com)
在处理包装物的问题方面，还有一个押金的会计核算问题，这看似简单的业务而在实务过程中其实就很容易搞错，对于出借包装物并收取一定的押金的会计与税务处理，应按以下规定执行。
会计处理方面，根据《企业会计制度》规定，收到出租、出借的包装物押金，借记“现金”、“银行存款”等科目，贷记“其他应付款”科目，退回押金作相反分录。对于逾期未退包装物而没收的押金，借记“其他应付款”科目，按应缴的增值税，贷记“应交税费———应交增值税（销项税额）”科目，按其差额，贷记“其他业务收入”科目。
筹划建议
以上企业的涉税风险本来是可以规避的，其方法也十分简单，只是要注意几个政策节点的操作。《国家税务总局关于取消包装物押金逾期期限审批后有关问题的通知》（国税函〔2004〕827号）规定，自2004年7月1日起，纳税人为销售货物出租出借包装物而收取的押金，无论包装物周转使用期限长短，超过一年（含一年）以上仍不退还的均并入销售额征税。
所谓“逾期未返还”，是指在买卖双方合同或书面约定的收回包装物、返还押金的期限内，不返还的押金。考虑到包装物属于流动性较强的存货资产，为了加强应税收入的管理，企业收取的包装物押金，从收取之日起计算，已超过一年（12个月）仍未返还的，原则上要确认为期满之日所属年度的收入。
企业向有长期固定购销关系的客户收取的可循环使用包装物的押金，其收取的合理的押金在循环使用期间不作为收入。
对于包装物的处理，通过目前的情况来看，政策性很强。这里的关键问题就是要掌握是否逾期。但在具体操作过程中，其主动权掌握在纳税人手上。如果企业有关人员注意包装物的分别核算，将税收问题放在工作流程之上，同时与有关客户及时签订合同，问题就可以迎刃而解。
筹划难点
包装物处理是工商企业日常处理的一个具有普遍性的问题，其中既涉及增值税，又涉及企业所得税。但在税务检查实践中却发现，包装物的涉税问题很普遍。这个问题仅靠企业的会计和财务人员是无法解决的，还需要将包装物的涉税问题与企业的材料管理、成本管理和现场管理结合起来。
包装物属于低值易耗品，部分企业将包装物放在辅助材料中进行会计核算，成本核算也不按业务流程操作，现场管理没能形成完整的管理体系，这就容易导致销售环节忽视税收问题。
政策链接
（1）《消费税暂行条例》第六条规定，应纳税消费税的销售额，为纳税人销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用。
（2）《消费税暂行条例实施细则》第十四条规定：条例第六条所说的“价外费用”，是指价外收取的基金、集资费、返还利润、补贴、违约金（延期付款利息）和手续费、包装费、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项以及其他各种性质的价外收费。
（3）《财政部、国家税务总局关于酒类产品包装物押金征税问题的通知》（财税字〔1995〕53号）规定，从1995年6月1日起，对酒类产品生产企业销售酒类产品而收取的包装物押金，无论押金是否返还与会计上如何核算，均需并入酒类产品销售额中，依酒类产品的适用税率征收消费税。
（4）《国家税务总局关于印发<消费税问题解答>的通知》（国税函〔1997〕306号）
问：为了堵塞税收漏洞，《国家税务总局关于酒类产品包装物押金征税问题的通知》（财税字〔1995〕53号）规定，从1995年6月1日起，对酒类产品生产企业销售酒类产品而收取的包装物押金，无论押金是否返还和在会计上如何核算，均需并入酒类产品销售额中，依据酒类产品的适用税率计征消费税。这一规定是否包括啤酒和黄酒产品？
答：根据《消费税暂行条例》的规定，对啤酒和黄酒实行从量定额的办法征收消费税，即按照应税数量和单位税额计算应纳税额。按照这一办法征税的消费品的计税依据为应税消费品的数量，而非应税消费品的销售额，征税的多少与应税消费品的数量成正比，而与应税消费品的销售金额无直接关系。因此，对酒类包装物押金征税的规定只适用于实行从价定额办法征收消费税的粮食白酒、薯类白酒和其他酒，而不适用于实行从量定额办法征收消费税的啤酒和黄酒产品。
（5）《财政部、国家税务总局关于明确啤酒包装物押金消费税政策的通知》（财税〔2006〕20号）也有相关规定。
（6）《财政部、国家税务总局关于调整酒类产品消费税政策的通知》（财税〔2001〕84号）规定，啤酒消费税单位税额按照出厂价格（含包装物及包装物押金）划分档次，上述包装物押金不包括供重复使用的塑料周转箱的押金。
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