房产抵债全额纳税案例

以房抵债是时下经常发生的经济业务。在资金周转不灵的情况下，债务方与债权方通过协商，用现有存量资产偿还债务就成为无奈的选择。特别是房地产开发企业，由于市场低迷，销售活动成效不明显，而建筑安装工程结算时间紧，在工程欠尾款无法兑付的情况下，开发商不得不选择以开发产品抵偿债务的方法。但是，对于以房抵债的涉税问题目前人们的认识并不全面。所以，以下引用部分案例对相关问题进行简要分析。

涉税案例

某地方税务机关于2009年10月12日在对当地某商贸实业公司的纳税情况进行检查的过程中，发现了该公司在转让不动产时少缴税的情况。事情是这样的：

该商贸实业公司从2007年6月1日起先后三次向当地一家银行借款，从事经营活动。由于在经营过程中发生了意外，资金无法收回，已欠银行贷款本息共计3000万元，逾期无力偿还。

2008年12月25日，该银行将某商贸实业公司告上了法庭。2009年3月18日，法院出面协调后，双方达成债务重组协议，某商贸实业公司以一幢购置价格为2500万元的大楼作价3000万元抵顶银行贷款本息。

在处理这幢大楼的过程中，某商贸实业公司按如下方法计算应纳营业税、城市维护建设税以及教育费附加：（3000-2500）×5%×（1+7%+3%）=27.5（万元）。

税务机关以为其应当补缴税费：（3000-500）×5%×（1+7%+3%）=137.5（万元）。

对此，该公司的财务人员十分不理解，他们认为，自2003年1月1日起，单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的，以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。这幢大楼系该公司购置取得，某商贸实业公司只需要就营业大楼的增值部分计算并缴纳营业税。

无独有偶，某市T贸易有限公司的财务经理张某最近也特别烦恼，因为他遇到一个以房抵债的涉税问题不好解决。事情是这样的：

2008年3月，他向朋友王某借款1000000元以自己夫人的名义开了一个小公司，使用期限为一年。现在借款期限到期，但由于公司经营挤占资金，目前还款困难。

张某有两套住宅房，其中一套自住，另外一套对外出租，并且租赁期限也到了。他了解到，王某也计划购买住房。于是他们协商，张某以自己四年前购买的那套140m2的住房作价2000000元抵偿债务，王某再支付张某1000000元现金。这样，房、债、款一次性结清。该项抵债业务双方签有正式协议并于2009年4月28日到公证处进行了公证。

没有想到的是，张某在办理过户手续的过程中，相关部门却向张某征收了营业税。根据《财政部、国家税务总局关于个人住房转让营业税政策的通知》（财税〔2008〕174号）规定：2009年1月1日～12月31日，个人将购买不足2年的非普通住房对外销售的，全额征收营业税；个人将购买超过2年（含2年）的非普通住房或者不足2年的普通住房对外销售的，按照其销售收入减去购买房屋的价款后的差额征收营业税；个人将购买超过2年（含2年）的普通住房对外销售的，免征营业税。可是当地的地税局却要张某缴纳营业税100000元，这是不是违反了税收政策呢？

政策分析

其实，某商贸实业公司有关人员对税务机关的不理解以及张某的烦恼都来自他们对有关政策的理解不全面。现行税收政策根据纳税人个人住房在销售时的具体情况作出了不同的规定，个人房产抵债时要缴纳营业税。这里的关键在于如何理解相关税收政策并在实务过程中如何操作。

《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税〔2003〕16号）规定，单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的，以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。

《国家税务总局关于以房屋抵顶债务应征收营业税问题的批复》（国税函〔1998〕771号）规定：“单位或个人以房屋抵顶有关债务，不论是经双方（或多方）协商决定的，还是由法院裁定的，其房屋所有权已发生转移，且原房主也取得了经济利益（减少了债务），因此，对单位或个人以房屋或其他不动产抵顶有关债务的行为，应按‘销售不动产’税目缴纳营业税。”

如果住房拥有者与购买者在签订购房协议过程中明确是一般意义上的转让，则单位房产应当根据财税〔2003〕16号文件按差额征税；个人房产则根据财税〔2008〕174号文件的规定，应该免缴营业税。然而，某商贸实业公司的房产处理、张某与王某签署的房产转让协议并不是税法规定的一般性转让业务，而是以房产抵债的业务。对于纳税人的以房抵债业务，则应该适用国税函〔1998〕771号文件的规定。

根据《中华人民共和国营业税暂行条例》（以下简称《营业税暂行条例》）规定，销售不动产税率为5%，而营业额就是双方的协议价格，某商贸实业公司应当按3000万元纳税，而张某应缴纳营业税2000000×5%=100000（元）。

涉税案例

2009年8月19日，税务机关在对K房地产开发公司（以下简称K公司）进行检查时发现一个以房抵债的问题。该公司2008年年底欠一家建筑安装公司工程款400万元。由于K公司开发房产的销售情况不好，现金流量严重不足，不能按时支付所欠工程款。所以2009年10月底，K公司经与建安公司协商，决定以新开发的五套商品房作价400万元抵偿对方的债务。该商品房的账面成本为320万元，公允价格约为500万元。该公司以400万元的销售额申报缴纳相关税收。对此，检查人员提出了异议。

政策分析(www.xing528.com)

公允价格亦称公允市价、公允价值，是指熟悉情况的买卖双方在公平交易的条件下，或无关联的双方在公平交易的条件下，自愿进行资产交易或清偿债务的金额。根据现行税法规定，K公司的这笔业务实际上是以房产抵偿债务的行为，也是一项债务重组的行为，主要涉及营业税（为了简化说明，这里不讨论城市维护建设税和教育费附加等问题）和企业所得税。

在这里，问题的关键是计税价格如何确认。而在实务操作过程中，营业税和企业所得税在计税价格的确认依据是不同的。

1.以房抵债的营业税处理

从营业税的角度讲，根据税法规定，以房产抵偿债务应视同销售不动产，按“销售不动产”税目计算并缴纳营业税。《营业税暂行条例》第五条规定，纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产时向对方收取的全部价款和价外费用。《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（以下简称《营业税暂行条例实施细则》）第三条明确，条例第一条所称提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指有偿提供条例规定的劳务、有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的行为。前款所称有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益。

《营业税暂行条例》第七条规定，纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的价格明显偏低并无正当理由的，由主管税务机关核定其营业额。《营业税暂行条例实施细则》第二十条规定，纳税人提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产价格明显偏低而无正当理由的，主管税务机关有权按下列顺序核定其营业额：按纳税人当月提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核定；按纳税人最近时期提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核定；核定计税价格=营业成本或工程成本×（1+成本利润率）÷（1-营业税税率）。

K公司的现金流量严重不足，不能支付所欠的工程款，只得采用以商品房抵偿债务的方式，说明K公司将商品房作价偏低有比较充分的理由，这就不符合税法规定的采取核定营业额的条件。因此不能采取市场价格，而应按照双方的作价来计算并缴纳营业税，即

4000000×5%=200000（元）

2.以房抵债的所得税处理

从企业所得税角度分析，以开发产品抵偿债务的行为属于视同销售行为。《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）第七条规定，开发企业将开发产品转作固定资产或用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为：①按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；②由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；③按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。

同时，按照《企业债务重组业务所得税处理办法》（国家税务总局令第6号）第六条规定，债务重组业务中债权人对债务人的让步，包括以低于债务计税成本的现金、非现金资产债还债务等，债务人应当将重组债务的计税成本与支付的现金金额或者非现金资产的公允价值（包括与转让非现金资产相关的税费）的差额，确认为债务重组所得，计入企业当期的应纳税所得额中。债权人应当将重组债权的计税成本与收到的现金或者非现金资产的公允价值之间的差额，确认为当期的债务重组损失，冲减应纳税所得。

对于K公司，如果以双方协议成交价格400万元计算，视同销售实现的利润为400-320-20=60（万元），K公司需要申报调整应纳税所得额60万元。

如果以公允价值500万元计算，视同销售实现的利润为500-320-20=160（万元），K公司则需要申报调整应纳税所得额160万元。

从债务重组的角度讲，由于债权人没有对该公司作出利益让步，所以债务人没有所得。相反，如果以公允价值500万元偿还债务，该公司作为债务人，对债权人作出了让步，发生债务重组损失100万元（500-400）。对于这种损失，税收上视同自愿赠与行为，不予税前扣除。也就是说，在日常涉税案件处理过程中，营业税的计税价格应当采用协议价格，而企业所得税的计税依据应当采用公允价值（市场价格）。

涉税案例

2009年4月8日，C纺织品有限公司（以下简称C公司）因长期拖欠某供应商货款而被告上法庭。经法院裁定，C公司用其所拥有的一处房屋抵偿债务。法院委托有资质的拍卖企业进行拍卖，房屋拍卖所得300000元用以抵债。但当C公司财务人员依据法院裁定、原房屋权属证书、拍卖成交确认书等登记文件向房地产管理部门办理产权转移手续时，却被告知需要缴纳相关的税费。但是，该公司财务人员认为其公司的房产所有权转让行为只是法院强制执行的，并不属于销售行为，况且C公司也没有获得实际收入，所以不应缴纳相关税款。

政策分析

那么，C公司的房产被拍卖的行为要不要缴纳有关税收呢？根据《国家税务总局关于人民法院强制执行被执行人财产有关税收问题的复函》（国税函〔2005〕869号）规定，无论拍卖、变卖财产的行为是纳税人的自主行为，还是人民法院实施的强制执行活动，对拍卖、变卖财产的全部收入，纳税人均应依法申报缴纳税款。《营业税暂行条例》及实施细则明确规定，有偿提供应税劳务、有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的行为，应依法缴纳营业税。这里的“有偿”包括取得货币、货物或其他经济利益。因此，纳税人应正确理解经济利益的含义，不能简单地以现金流入作为依据。

就本例而言，《国家税务总局关于以房屋抵顶债务应征收营业税问题的批复》（国税函〔1998〕771号）规定，单位或个人以房屋抵顶有关债务，不论是经双方（或多方）协商决定的，还是由法院裁定的，其房屋所有权已发生转移，且原房主也取得了经济利益（减少了债务），因此对单位或个人以房屋或其他不动产抵顶有关债务的行为，应按“销售不动产”税目征收营业税。

同时应指出的是，根据《国家税务总局关于实施房地产税收一体化管理若干具体问题的通知》（国税发〔2005〕156号）文件精神，对存量房交易环节所涉及营业税及城市维护建设税和教育费附加、个人所得税、土地增值税、印花税等相关税种的征收事项，为了便于税收源泉控管，税务部门可依据法律、法规的授权委托房地产管理部门代征或协助征收。