研发产品有政策税收因素是关键

长城科技发展有限公司（以下简称甲公司）于2016年准备开发一项专利产品，预计开发费用为1000万元。在具体操作过程中，公司决策机构获得产品开发的两个方案：一是成立技术研发部；二是另外再成立一个独立核算的企业，专门从事技术研发，然后将研发的产品对外销售。

根据预测，该产品如果对外销售，可以取得收入500万元，甲公司当年税前利润为2500万元，研究开发费用已全部计入当期损益，没有其他纳税调整。

筹划分析

方案一，甲公司内部成立技术研发部

2016年，该部门全年研究开发费用为1000万元，技术转让收入为500万元，甲公司当年税前利润主2500万元，研究开发费用已全部计入当期损益，没有其他纳税调整。

有关税务处理为：按《税法》规定，技术转让收入免征营业税；所得税前除了可扣除实际发生的技术开发费1000万元外，还加计扣除技术转让收入500万元，2016年，甲公司应缴企业所得税为

（2500-500）×25%=500（万元）

方案二，成立一个独立核算的企业，专门从事技术研发

如果甲公司将研发部门独立出来，成立一家全资的高新技术企业或研发企业A公司。

不考虑成立新公司新增的管理费用，A公司的技术转让收入为500万元，技术开发成本为1000万元，企业实际发生亏损500万元。

所以，A公司无须缴纳企业所得税，也享受不到企业所得税的税收优惠。

对于甲公司来说，如果将研发部门独立出来，其1000万元的研发费用将不再发生，换一句话说，就是B公司增加税前利润1000万元。那么，甲公司的税前利润变为

2500+1000-500=3000（万元）

甲公司应缴纳企业所得税为

3000×25%=750（万元）

两家公司合计应缴纳企业所得税为750万元。

两种方案的企业所得税比较如图9-17所示。

图9-17 两种方案的企业所得税比较

筹划结论

在研发产品的销售收入为500万元的条件下，甲公司内部设立研发部更节税，少交税款250（750-500）万元。

筹划点评

对于研发费用的涉税筹划问题，这里引用上海普誉企业管理咨询有限公司提供的一个资料进行分析，试图证明技术能力必须是内生的，企业的技术创新必须加强自主研究开发。我国为激励企业技术创新，特别是对专门从事技术研究开发的高新技术企业出台了一系列税收优惠政策。对企业的研究开发业务，可以在企业内部设立研发部，也可以将此业务独立出来设立全资子公司，这样就为企业研究开发业务创造了纳税筹划空间。

如果其开发产品的市场价值较大，其价值远远大于开发成本，则思路与以上分析正好相反，可以考虑将企业的研发部门分离出来。根据《财政部、国家税务总局关于贯彻落实<中共中央国务院关于加强技术创新，发展高科技，实现产业化的决定>有关税收问题的通知》（财税〔1999〕273号），对单位和个人从事技术转让、技术开发业务和与之相关的技术咨询、技术服务业务取得的收入，免征营业税。根据2008年1月1日实施的《企业所得税法实施条例》，一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。技术转让所得，即技术转让收入减去技术开发成本。

如果企业的研发部门能够分离出来，认定为国家需要重点扶持的高新技术企业，可以考虑将技术开发部门独立出来设立高新技术企业，享受高新技术企业的税收优惠。根据《企业所得税法》规定，自2008年1月1日起，国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。根据《国务院关于经济特区和上海浦东新区新设立高新技术企业实行过渡性税收优惠的通知》（国发〔2007〕40号），对深圳、珠海、汕头、厦门、海南经济特区和上海浦东新区内，在2008年1月1日（含）之后完成登记注册的国家需要重点扶持的高新技术企业，在经济特区和上海浦东新区内取得的所得，自取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年～第二年免征企业所得税，第三年～第五年按照25%的法定税率减半征收企业所得税。

企业内部设研发部的税收优惠。2008年1月1日实施的《企业所得税法》和《企业所得税法实施条例》规定，开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以在计算应纳税所得额时加计扣除。研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。2008年12月10日，为了配合《企业所得税法》及其实施条例的实施，进一步规范企业研究开发费用的税务管理，国家税务总局下发了国家税务总局公告2015第97号国税发〔2008〕116号《关于印发企业研究开发费用税前扣除有关问题的公告》，该通知对研究开发活动做出了明确定义和具体范围，从新划定了“研究开发费用”的开支范围，细化了加计扣除的规定。该通知规定，企业根据财务会计核算和研发项目的实际情况，对发生的研发费用进行收益化或资本化处理的，可按下述规定计算加计扣除：①研发费用计入当期损益未形成无形资产的，允许再按其当年研发费用实际发生额的50%，直接抵扣当年的应纳税所得额；②研发费用形成无形资产的，按照该无形资产成本的150%在税前摊销。除法律另有规定外，摊销年限不得低于10年。

《财政部、国家税务总局、科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）对研究开发费用税前加计扣除政策进行重新明确，明确自2016年1月1日起执行如下规定：

一、研发活动及研发费用归集范围

本通知所称研发活动，是指企业为获得科学与技术新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、产品（服务）、工艺而持续进行的具有明确目标的系统性活动。

（一）允许加计扣除的研发费用

企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，按照本年度实际发生额的50%，从本年度应纳税所得额中扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%在税前摊销。研发费用的具体范围包括：

（1）人员人工费用。人员人工费用是指直接从事研发活动人员的工资薪金、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金，以及外聘研发人员的劳务费用。

（2）直接投入费用。

直接投入费用包括以下几点：

1）研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用。

2）用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品的检验费。

3）用于研发活动的仪器、设备的运行维护、调整、检验、维修等费用，以及通过经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备租赁费。

（3）折旧费用。折旧费用是指用于研发活动的仪器、设备的折旧费。

（4）无形资产摊销。无形资产推销是指用于研发活动的软件、专利权、非专利技术（包括许可证、专有技术、设计和计算方法等）的摊销费用。

（5）新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费(www.xing528.com)

（6）其他相关费用。

其他相关费用是指与研发活动直接相关的其他费用，如技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费，研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用，知识产权的申请费、注册费、代理费，差旅费、会议费等。此项费用总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%。

（7）财政部和国家税务总局规定的其他费用。

（二）不适用税前加计扣除政策的活动

（1）企业产品（服务）的常规性升级。

（2）对某项科研成果的直接应用，如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等。

（3）企业在商品化后为顾客提供的技术支持活动。

（4）对现存产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单改变。

（5）市场调查研究、效率调查或管理研究。

（6）作为工业（服务）流程环节或常规的质量控制、测试分析、维修维护。

（7）社会科学、艺术或人文学方面的研究。

二、特别事项的处理

（1）企业委托外部机构或个人进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方研发费用并计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。委托外部研究开发费用实际发生额应按照独立交易原则确定。

委托方与受托方存在关联关系的，受托方应向委托方提供研发项目费用支出明细情况。

企业委托境外机构或个人进行研发活动所发生的费用，不得加计扣除。

（2）企业共同合作开发的项目，由合作各方就自身实际承担的研发费用分别计算加计扣除。

（3）企业集团根据生产经营和科技开发的实际情况，对技术要求高、投资数额大，需要集中研发的项目，其实际发生的研发费用，可以按照权利和义务相一致、费用支出和收益分享相配比的原则，合理确定研发费用的分摊方法，在受益成员企业间进行分摊，由相关成员企业分别计算加计扣除。

（4）企业为获得创新性、创意性、突破性的产品进行创意设计活动而发生的相关费用，可按照本通知规定进行税前加计扣除。

创意设计活动是指多媒体软件、动漫游戏软件开发，数字动漫、游戏设计制作；房屋建筑工程设计（绿色建筑评价标准为三星）、风景园林工程专项设计；工业设计、多媒体设计、动漫及衍生产品设计、模型设计等。

三、会计核算与管理

（1）企业应按照国家财务会计制度要求，对研发支出进行会计处理；同时，对享受加计扣除的研发费用按研发项目设置辅助账，准确归集核算当年可加计扣除的各项研发费用实际发生额。企业在一个纳税年度内进行多项研发活动的，应按照不同研发项目分别归集可加计扣除的研发费用。

（2）企业应对研发费用和生产经营费用分别核算，准确、合理归集各项费用支出，对划分不清的，不得实行加计扣除。

四、不适用税前加计扣除政策的行业

（1）烟草制造业。

（2）住宿和餐饮业。

（3）批发和零售业。

（4）房地产业。

（5）租赁和商务服务业。

（6）娱乐业。

（7）财政部和国家税务总局规定的其他行业。

上述行业以《国民经济行业分类与代码（GB/4754—2011）》为准，并随之更新。

五、管理事项及征管要求

（1）本通知适用于会计核算健全、实行查账征收并能够准确归集研发费用的居民企业。

（2）企业研发费用各项目的实际发生额归集不准确、汇总额计算不准确的，税务机关有权对其税前扣除额或加计扣除额进行合理调整。

（3）税务机关对企业享受加计扣除优惠的研发项目有异议的，可以转请地市级（含）以上科技行政主管部门出具鉴定意见，科技部门应及时回复意见。企业承担省部级（含）以上科研项目的，以及以前年度已鉴定的跨年度研发项目，不再需要鉴定。

（4）企业符合本通知规定的研发费用加计扣除条件而在2016年1月1日以后未及时享受该项税收优惠的，可以追溯享受并履行备案手续，追溯期限最长为三年。

（5）税务部门应加强研发费用加计扣除优惠政策的后续管理，定期开展核查，年度核查面不得低于20%。

从以上税收优惠政策可以看出，对研究开发业务，软件企业实行增值税即征即退政策，在2016年4月30日营改增以后，根据《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）规定，技术有关收入免征增值税，所以税收筹划主要是企业所得税的筹划。