（一）资源税概念及特点
资源税是对在我国境内开采或生产应税矿产品、盐的单位和个人，就其应税产品的销售量和使用量征收的一种税。其基本法律依据是国家税务总局发布的修订后的《资源税若干问题的规定》和中华人民共和国财政部及国家税务总局共同颁布的《中华人民共和国资源税暂行条例实施细则》，二者均由2011年11月1日开始实施。资源税具有如下特点：
1.征税范围较窄
自然资源是生产资料或生活资料的天然来源，它包括的范围很广，如矿产资源、土地资源、水资源、动植物资源等。目前我国的资源税征税范围较窄，仅选择了部分级差收入差异较大，资源较为普遍，易于征收管理的矿产品和盐为征税范围。
2.实行源泉课征
按规定，资源税在采掘或生产地源泉控制征收，这样既照顾了采掘地的利益，又避免了税款的流失。
3.纳税环节的一次性
资源税以开采者取得的原料产品级差收入为征税对象，不包括经过加工的产品，具有一次课征的特点。
（二）资源税税制要素
1.纳税人
资源税的纳税人为在我国境内开采或生产应税产品的单位和个人。其中独立矿山、联合企业和其他收购未税矿产品的单位为资源税的扣缴义务人；中外合作开采石油、天然气的单位，目前按照规定征收矿区使用费，暂不征收资源税。
2.征税对象
我国目前资源税的征收对象仅涉及矿产品和盐两大类，具体包括：
（1）原油。开采的天然原油征税；人造石油不征税。
（2）天然气。专门开采的天然气或与原油同时开采的天然气征税；煤矿伴生的天然气暂不征税。
（3）煤炭。原煤征税；洗煤、选煤和其他煤炭制品不征税。
（4）其他非金属矿原矿。即指除原油、天然气、煤炭和井矿盐以外的非金属矿原矿，如宝石、大理石、石膏和石棉等。
（5）黑色金属矿原矿。即指纳税人开采后自用、销售的，用于直接入炉冶炼或作为主产品先入选精矿、制造人工矿、再最终入炉冶炼的金属矿石原矿，如铁矿石和锰矿石等。
（6）有色金属矿原矿。主要包括铜矿石、铅锌矿石、铝土矿石、钨矿石、锡矿石、锑矿石、钼矿石、镍矿石和黄金矿石等。
（7）盐。固体盐，包括海盐原盐、湖盐原盐和井矿盐；液体盐（卤水），是指氯化钠含量达到一定浓度的溶液，是用于生产碱和其他产品的原料。
3.税目及税率
资源税实行从价定率或从量定额的办法计征。对税法未列举名称的纳税人适用的税率，由省、自治区、直辖市人民政府根据纳税人资源状况，参照邻近矿山税率标准，在浮动30%幅度内核定。其税目、税率见表8-1。
表8-1 资源税税目、税率表
4.税收优惠
根据规定，减免资源税的情况如下：
（1）开采原油过程中，用于加热、修井的原油，免征资源税。
（2）纳税人因意外事故、自然灾害等原因，遭受重大损失的，由所在省级人民政府酌情免征或减征资源税。
（3）对进口的矿产品和盐不征资源税，对出口的应税产品也不免征或退还已纳资源税。
（4）国务院规定的其他减免税项目。
5.申报与缴纳
（1）纳税义务发生时间
纳税人销售应税产品，其纳税义务发生时间为收讫销售款或者取得销售款凭据的当天；自产自用应税产品，其纳税义务发生时间为移送使用的当天。对以下情况还做了具体规定：
第一，纳税人销售应税产品，其纳税义务发生时间分为三种情况：①纳税人采取分期收款结算方式的，其纳税义务发生时间，为销售合同规定的收款日期的当天；②纳税人采取预收货款结算方式的，其纳税义务发生时间，为发出应税产品的当天；③纳税人采取其他结算方式的，其纳税义务发生时间，为收讫销售款或者取得销售款凭据的当天。
第二，纳税人自采自用应税产品的纳税义务发生时间，为移送使用应税产品的当天。
第三，扣缴义务人代扣代缴税款的纳税义务发生时间，为支付货款的当天。
（2）纳税期限
现行资源税的纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小等实际情况分别核定为1日、3日、5日、10日、15日或者1个月。以1个月为一期纳税的，自期满之日起10日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日、15日为一期纳税的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起10日内申报纳税并结清上月税款。
（3）纳税地点
根据现行税法规定，纳税人应当向应税产品的开采或者生产所在地主管税务机关缴纳资源税。纳税人在本省、自治区、直辖市范围内开采或者生产应税产品，其纳税地点需要调整的，由省、自治区、直辖市税务机关决定。在具体实施时，跨省开采资源税应税产品的单位，其下属生产单位与核算单位不在同一省、自治区、直辖市的，对其开采的矿产品，一律在开采地纳税，其应纳税款，由独立核算、自负盈亏的单位按照开采地的实际销售量（或自用量）及适用的单位税额计算划拨。扣缴义务人代扣代缴的资源税，应当向收购地主管税务机关缴纳。
（4）纳税申报
资源税的纳税人，应按规定的纳税期限进行纳税申报，并如实填写 《资源税纳税申报表》。
（三）资源税税额计算
1.计税依据
（1）从量计征的计税依据
从量计征以课税数量为计税依据。纳税人开采或者生产应税产品销售的，以销售数量为课税数量；纳税人开采或者生产应税产品自用的，以自用数量为课税数量。纳税人不能准确提供应税产品销售数量的，以应税产品的产量或者主管税务机关确定的折算比换算成的数量作为课税数量；对于连续加工前无法正确计算原煤移送使用量的煤炭，可按加工产品的综合回收率将加工产品实际销量和自用量折算成原煤数量，以此作为课税数量；金属和非金属矿产品原矿，因无法准确掌握纳税人移送使用原矿数量的，可将其精矿按选矿比折算成原矿数量作为课税数量，其公式为：选矿比=精矿数量÷耗用原矿数量。
（2）从价计征的计税依据
从价计征以销售额为计税依据。销售额是指为纳税人销售应税产品向购买方收取的全部价款和价外费用，但不包括收取的增值税销项税额。
2.应纳税额的计算
（1）实行从量计征的，资源税根据应税产品的课税数量和规定的单位税额计算应纳税额。公式如下:
应纳税额=课税数量×单位税额
代扣代缴应纳资源税税额=购进未税矿产品数量×单位税额
（2）实行从价计征的，资源税根据应税产品的销售额从价定率计征，即按销售额和适用税率计算缴纳。其计算公式为：应纳税额=销售额×适用税率
[例8-1]某油田当月销售原油的销售额为50万元，其适用的税率为10%，则：(www.xing528.com)
该油田当月应纳资源税税额=500 000×10%=50 000（元）
（四）资源税会计处理
1.会计账户的设置
企业缴纳的资源税，通过“应交税费——应交资源税”科目核算。借方发生额，反映企业已缴的或按规定允许抵扣的资源税；贷方发生额，反映应缴的资源税；期末借方余额，反映多缴或尚未抵扣的资源税，期末贷方余额，反映尚未缴纳的资源税。
2.直接销售应税产品的账务处理
企业计提销售的应税产品应缴纳的资源税时，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交资源税”科目；上缴资源税时，借记“应交税费——应交资源税”科目，贷记“银行存款”等科目。
[例8-2]某油田2013年5月开采原油7 000桶、附加开采天然气3 500立方米。对外销售原油6 500桶，不含税售价500元/桶，销售天然气3 000立方米，不含税售价2元/平方米。适用税率均为5%，有关税款已上缴入库。则该油田应纳资源税6 500×500×5%+3 000×2×5%=162 800元。其会计处理为：
计提应纳资源税时：
借：营业税金及附加 162 800
贷：应交税费——应交资源税 162 800
实际上缴资源税时：
借：应交税费——应交资源税 162 800
贷：银行存款 162 800
3.自产自用应税产品的账务处理
企业自产自用应税产品的，以移送使用数量为课税数量。计提时借记“生产成本”、“制造费用”等科目，贷记“应交税费——应交资源税”科目。
[例8-3]某煤矿当月将自产原煤全部用于生产洗煤，自用原煤数量无法确定，但知本月销售洗煤20万吨，综合回收率80%，该矿原煤适用的单位税额为2元/吨。
该矿当月应纳资源税税额=200 000÷80%×2=500 000元
（1）计提资源税时：
借：生产成本 500 000
贷：应交税费——应交资源税 500 000
（2）上缴资源税时：
借：应交税费——应交资源税 500 000
贷：银行存款 500 000
4.收购未税矿产品的账务处理
企业收购未税矿产品，借记“在途物资”、“原材料”、“材料采购”等科目，贷记“银行存款”，按代扣代缴的资源税，贷记“应交税费——应交资源税”科目。
[例8-4]某煤矿2013年2月收购未税矿产品250吨，共支付收购价款10 000元，代扣代缴的资源税为500元。其会计处理为：
（1）收购未税矿产品时：
借：材料采购 10 500
贷：银行存款 10 000
应交税费——应交资源税 500
（2）上缴资源税时：
借：应交税费——应交资源税 500
贷：银行存款 500
5.外购液体盐加工固体盐的账务处理
企业在购入液体盐时，按所允许抵扣的资源税，借记“应交税费——应交资源税”科目，按外购价款扣除允许抵扣资源税后的数额，借记“在途物资”、“原材料”、“材料采购”等科目，按应支付的全部价款，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目；企业加工成固体盐后，在销售时，按计算出的销售固体盐应缴的资源税，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交资源税”科目；将销售固体盐应纳的资源税扣抵液体盐已纳资源税后的差额上缴时，借记“应交税费——应交资源税”科目，贷记“银行存款”等科目。
[例8-5]某盐场2013年10月收购500吨液体盐，已纳资源税2 500元，每吨收购价款150元，将其全部加工成固体盐，共加工固体盐400吨，将其以每吨600元的价格全部出售。每吨液体盐税额为5元，每吨固体盐税额为30元。则该盐场固体盐应纳的资源税为12 000（400×30）元，清缴应补缴的资源税为9 500（12 000-2 500）元。其会计处理为：
（1）购进液体盐时：
借：材料采购 72 500
应交税费——应交资源税 2 500
贷：银行存款 75 000
（2）销售固体盐时：
借：银行存款 240 000
贷：主营业务收入 240 000
（3）计提固体盐应纳资源税时：
借：营业税金及附加 12 000
贷：应交税费——应交资源税 12 000
（4）月末清缴资源税时：
借：应交税费——应交资源税 9 500
贷：银行存款 9 500
（五）资源税税务筹划
根据《资源税暂行条例规定》，纳税人的减免税项目，应当单独核算课税数量；未单独核算或者不能准确提供减免税产品课税数量的，不予减免税；纳税人开采或者生产不同税目应税产品的，应当分别核算不同税目应税产品的课税数量，否则从高适用税额。具体有如下方式：利用折算比进行税务筹划，将企业自身估计的实际综合回收率或选矿比与税务机关规定的综合回收率或选矿比进行比较，选择两者中较高的，可使计算出的资源税税额较低；不同应税产品分开核算的筹划，纳税人可将所经营的不同应税产品或减免税产品分开核算，以减少纳税额度；利用税收优惠政策进行税务筹划，纳税人应充分了解并运用税法中的优惠政策，以减轻税收负担。
[例8-6]西北某矿产开采企业2012年9月开采销售原油8 000桶，不含税售价500元/桶，生产销售原煤3 000吨，开采天然气1万立方米，不含税售价2元/立方米。其中5千立方米为开采原油时伴生，另5千立方米为开采煤炭时伴生，该企业未分开核算，原油、天然气资源税税率为5%，原煤为2元/吨。
未进行筹划的情况下，计算应纳资源税额=8 000×500×5%+3 000×2+10 000×2×5%=207 000元
根据税法规定，煤炭开采生产的天然气免税。如果将煤炭伴生的天然气分开核算，则可以减少资源税5 000×2×5%=500元。
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