1998-2007：财务会计概念框架与会计准则问题的综合研究

20世纪末至21世纪初,先生的关注点侧重于财务会计概念框架与会计准则问题。这一时期,先生着力于在介绍和综评财务会计概念框架的基础上思考中国财务会计概念框架或具有概念框架性质的基本会计准则如何制定和完善,并对中国会计准则的制定与会计准则体系的构建及完善献言献策。具体地,先生主要关注财务会计概念框架相关的会计基本概念、基本方法与基本程序,并对财务会计概念框架的定位、功能及与会计准则的关系进行了深入研究和分析。

该时期,先生通过一系列文章分析了“财务会计的特征”以及“财务会计的基本概念、基本特征与基本程序”(与杜兴强教授合作;《财会通讯》1998年第3期;2003年第7～9期、第11～12期;2004年第1、3、5、7期),详细地厘清了财务会计与财务报告领域诸多基本的概念问题。此外,先生密切关注财务会计概念框架与会计准则制定的国际动态,不断反思如何制定中国的财务会计概念框架与完善我国会计准则体系。

会计基本假设作为一项会计基本理论问题,是否及如何纳入财务会计概念框架,如何基于中国制度背景提出会计基本假设一直是先生深思的问题。在《关于财务会计基本假设的重新思考》(《会计研究》,2002年第1期)一文中,先生对之进行了详细探讨。先生认为,伴随着新技术的发展,学术界与实务界应该重新思考会计基本假设这一基本的会计理论问题。更具体地,先生建议中国制度背景下的会计基本假设应该包括国家宏观经济调控、会计主体(现实主体与虚拟主体相结合)、持续经营(持续经营与非持续经营;整个企业持续经营与个别分部终止经营同时存在)、时间分期(定期报告与实时披露相结合)、权责发生制与现金流量制、公允价值与成本(公允价值、历史成本、现行成本等各种计量属性并用)、货币与非货币计量单位(财务与非财务数据)、暂时性等。其中,宏观经济调控、暂时性这两项假设的提出,恰似一缕清风,扰动着学术界“事事皆奉西方的财务会计概念框架为圭臬”的沉闷^[51]。(www.xing528.com)

此外,在《建立中国财务会计概念框架的总体设想》一文中(《会计研究》,2004年第1期),先生在财务会计目标与资产定义等方面丰富了既有的财务会计概念框架文献。试举两例如下。先生构建了一个多层次的财务报告目标体系:第一层次强调受托责任观,强调财务报告应该反映企业经理层受托责任的履行和完成情况。第二层次为决策有用观,强调财务报告为投资人、债权人和其他与企业有利害关系的使用者提供有助于各类经济决策的信息,主要是表内和表外的财务信息。第三层次则考虑我国的实际情况,认为不应忽略国家宏观管理部门及监管部门的信息需求,倡导按照国家的政策法规,在表外披露国家宏观调控所必需的信息。在讨论财务报表的要素,特别是资产时,先生综合美国与国际会计准则理事会等具有财务会计概念框架性质的文献,提出了一个关于资产的新定义:“由于过去的交易、事项和虽未执行或还在执行中的不可更改的合同,导致一个主体控制含有未来经济利益的资源和权利。”这一定义除涵盖了众所周知的资产定义的要素,如过去的交易或事项、主体、未来经济利益等关键词外,还强调了几个关键词:不可更改的合同、资源与权利。先生对资产的定义并未拘泥于西方财务会计概念框架文献中的资产定义,而是融入了自己多年来对资产这一会计基本概念的思索,从而超越了当时文献中关于资产的定义。

关于中国的财务会计概念框架制定,先生在《实质重于形式欲速则不达——分两步走制定中国的财务会计概念框架》(《会计研究》,2005年第6期)中认为,如果仿效美国的财务会计准则理事会(FASB),在会计准则体系之外再制定财务会计“概念框架”,这将很难被立法部门所接受。即便学术界或会计监管部门制定出一套既符合中国实际,又与国际会计惯例趋同的概念框架,恐怕也难以融入我国合法的会计标准体系之中。先生认为,在与财政部门与法制部门强化互相沟通的基础上,独立的财务会计概念框架也需要一个宣传和舆论准备的过程。为此先生倡议,中国会计界应依循实质重于形式的原则,不应在意中国有没有形式上名为“概念框架”的文件,一份高质量的基本会计准则同样可以达到指导、评估和发展具体准则的目的;进而,先生建议中国会计准则制定机构第一步应集中精力于修改、完善和充实基本会计准则,然后第二步等到时机成熟,基本会计准则可以转化为更符合国际惯例的财务会计概念框架。先生的这一设想,既非保守,亦非调和,而是实事求是,尊重国情,体现了会计改革中的求稳妥与取实效的基本思想。这一思想后来在《创新与趋同相结合的一项准则——评我国新颁布的〈企业会计准则——基本准则〉》(《会计研究》,2006年第3期)一文中亦有体现。