中国企业审计市场存在的非伦理行为及其影响

关系是商业成功的关键要素，因此人们通常尝试建立各种关系（Yang，1994）。在中国，关系的建立、保持和强化离不开殷勤款待。Cai等（2011）指出，中国企业支付的、作为润滑金或保护费的娱乐费和差旅费等占到了销售收入的3%。关系作为中国一种典型的现象（费孝通，2012；Hui，Graen，1997；Dunfee，Warren，2001），对商业伦理具有重要的影响（Luo，2000；Hwang et al.，2009）。事实上，审计师和客户之间的关系同样影响审计过程（Au，Wong，2000）。关系有助于提升审计师和客户之间的熟识程度，便于客户获取清洁的审计意见，进而损害审计独立性。然而，在中国审计市场上，受声誉效应和诉讼效应的影响，客户向审计师提供殷勤款待的行为并不普遍。现有文献认为，审计师接受客户的殷勤款待可能会造成对审计的熟悉威胁（Ramsay，2001）。因此，殷勤款待可能会损害审计独立性。

Mac Lullichand Sucher（2004）指出，审计师通常难以拒绝客户的殷勤款待或礼品。^[5]根据领导力理论（the leadership theory，Kao，1993），拥有广泛社交网络和社会关系的企业家，往往可以更好地实现其最终目标。免费餐饮和娱乐在中国文化中是一种习以为常的行为（Law，2010）。因此，审计师通常将殷勤款待视为一种促进与客户沟通、评估客户风险、提升审计效率的渠道。然而，在中国审计市场中，殷勤款待对审计效率的提升可能帮助不大。相比于其他市场，中国的审计市场是高度竞争的，具有更低的集中度（Chu et al.，2011）。2003—2008年，国际四大会计师事务所在中国的市场份额（审计上市公司）分别是17%、21%、25%、28%、33%和33%。作为对比，根据Choi、Wong（2007）的研究，澳大利亚、丹麦、芬兰、中国香港、中国台湾、泰国、美国等国家（地区）前五大会计师事务所的市场份额分别达到了79.61%、90.98%、82.05%、87.02%、57.96%、62.13%、95.79%。竞争破坏伦理行为（Cai et al.，2011；Shleifer，2004），因此中国审计市场中不可避免地存在导致审计独立性受损的非伦理（unethical）行为。

一方面，激烈的行业竞争促使审计师和事务所通过各种途径与客户保持关系来留住重要客户。另一方面，客户同样希望与审计师建立紧密的关系，以获取有利的审计意见。因此，审计师和客户都不太可能拒绝彼此之间关系的建立。在我国社会中，企业可以通过多种途径与审计师建立关系，而殷勤款待是极其重要的一种方式。殷勤款待属于一种隐性契约。在大多数情境下，与殷勤款待相关的费用通常隐藏于公司的会计账簿中，且往往难以证实。^[6]“吃人嘴软，拿人手短”，“天下没有免费的午餐”。殷勤款待不仅可能影响审计师和客户之间的熟识程度，而且会促进二者之间的合作或密谋，进而达成难以言说的共识（即贿赂效应）。为此，殷勤款待的熟悉效应或贿赂效应将导致审计师与客户相互依赖，进而损害审计独立性。基于此，本章预测，提供殷勤款待的公司将报告更高的可操纵性应计。换言之，若公司通过殷勤款待的方式使审计独立性受到妥协，则可观测到其具有更多的可操纵性应计。基于上面所述，提出假设8-1：

假设8-1：限定其他条件，殷勤款待与可操纵性应计呈正相关。(www.xing528.com)

由于信息不对称和缺乏会计和审计方面的专长，外部的利益相关者通常难以识别盈余管理的渠道和程度。而审计师通常具有这方面的专长和能力（Chu et al.，2011；Elias，2002）。延续假设8-1的逻辑，审计师接受客户的殷勤款待往往促进熟悉效应和贿赂效应，进而损害审计独立性。按照这种逻辑，提供殷勤款待的公司获得非标准审计意见的概率将更低。基于上面所述，提出假设8-2：

假设8-2：限定其他条件，殷勤款待与审计师出具非标准审计意见的概率呈负相关。