一般计税方法下增值税额的计算

一般纳税人销售货物或者提供劳务和应税行为适用一般计税方法计税。其增值税应纳税额为当期销项税额减去当期进项税额。计算公式如下：

应纳税额=当期销项税额-当期进项税额

从计算公式可以看出，一般纳税人应纳增值额税的计算，围绕两个关键环节：一是销项税额如何计算；二是进项税额如何抵扣。

（一）当期销项税额的确认与计算

销项税额是指纳税人销售货物、应税劳务或者提供应税行为，按照销售额或应税劳务收入、应税行为收入和规定税率计算并向购买方收取的增值税税额。销项税额计算公式如下：

销项税额=销售额×税率

在税率已定的情况下，销售额是计算销项税额的依据和基础。《增值税暂行条例》《营业税改征增值税试点实施办法》明确规定了销售额的确认范围和方法。

1.一般销售方式下销售额的确认范围

销售额是指纳税人销售货物或提供应税劳务和应税行为向购买方收取的全部价款和价外费用。价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：

（1）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税。

（2）同时符合以下条件的代垫运输费用。

1）承运部门的运输费用发票开具给购买方的。

2）纳税人将该项发票转交给购买方的。

（3）同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：

1）由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费。

2）收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据。

3）所收款项全额上缴财政。

（4）销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。

（5）以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。

凡随同销售货物或提供应税劳务向购买方收取的价外费用，无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。国家税务总局规定，向购买方收取的价外费用应视为含税收入，在征税时需先换算成为不含税收入，再并入销售额。

2.含税销售额的换算

销项税额的计税依据是不含税销售额。然而，在实际工作中，常常会出现一般纳税人将销售货物、应税劳务或者应税服务采用价税合并收取的方法，在计算应纳税额时，应将一般纳税人销售货物、应税劳务或者应税行为取得的含税销售额换算为不含税的销售额。其换算公式为：

不含税销售额=含税销售额÷（1+增值税税率）

公式中的税率为销售的货物、应税劳务或者应税行为按《增值税暂行条例》《营业税改征增值税试点实施办法》规定所适用的税率。

3.特殊销售方式下销售额的确定

（1）采取折扣方式销售

折扣销售又称为商业折扣或数量折扣，是指销货方在销售货物或应税劳务时，因购货方数量较大等原因而给予购货方的价格优惠。税法规定，纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行有关规定开具红字增值税专用发票。

在确定销售额时应该注意：

第一，折扣销售不同于销售折扣。销售折扣又称现金折扣，是指销货方在销售货物或应税劳务后，为了鼓励购货方及早偿还货款而协议许诺给予购货方的一种折扣优待。销售折扣发生在销货之后，是一种融资性质的理财费用。因此，销售折扣不得从销售额中减除。

第二，折扣销售仅限于货物价格折扣。如果销货者将自产、委托加工和购买的货物用于实物折扣的，则该实物款额不能从货物销售额中扣除，且该实物应按《增值税暂行条例》“视同销售货物”中的“赠送他人”计算征收增值税。

（2）采用以旧换新方式销售

以旧换新是指纳税人在销售自己货物时，有偿收回旧货物的行为。税法规定，采用以旧换新方式销售的，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格。但是对于金银首饰以旧换新的特殊情况，可以按销售方实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税。

（3）采取还本销售方式销售

还本销售是指纳税人在销售货物后，到一定期限时由销售方一次或分次退还给购货方全部或部分价款。税法规定，采取还本销售方式销售货物，其销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中减除还本支出。

（4）采取以物易物方式销售

以物易物是指购销双方不是以货币结算，而是以同等价款的货物互相换算，实现货物购销的一种方式。税法规定，以物易物双方都应作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物按规定核算购货额并计算进项税额。

应该注意的是：以物易物双方还应分别开具合法的票据，如收到的货物不能取得相应的增值税专用发票或其他合法票据的，不能抵扣进项税额。

（5）包装物押金

包装物押金是指纳税人为促使购货方及早退回包装物以便周转使用而在销售本单位货物时向购货人另外收取的押金。税法规定，纳税人为销售货物而出租、出借包装物收取的押金，单独记账核算，时间在规定的期限内又未过期的，不并入销售额征税。但对逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率计算销项税额。所谓“逾期”，是指按合同约定实际逾期或以1年为期限。对收取1年以上的押金，无论是否退还均应计入销售计算销项税额。包装物押金一律视为含税的销售收入。

对于销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。对于销售啤酒、黄酒所收取的包装物押金，按上述一般押金处理。

（6）销售自己使用过的固定资产

1）一般纳税人销售自己使用过的属于规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依3%征收率减按2%征收增值税。不得抵扣进项税额。

适用按简易办法依3%征收率减按2%征收增值税的，按下列公式确定销售额和应纳税额：销售额=含税销售额÷（1+3%）

应纳税额=销售额×2%

2）一般纳税人销售自己使用过的购进或者自制的已抵扣进项税额的固定资产，按照适用税率征收增值税；销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应当按照适用税率征收增值税。

3）小规模纳税人（除其他个人外，下同）销售自己使用过的固定资产，减按2%征收率征收增值税；小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应按3%的征收率征收增值税。

小规模纳税人销售自己使用过的固定资产，按下列公式确定销售额和应纳税额：

销售额=含税销售额÷（1+3%）

应纳税额=销售额×2%

4.视同销售的销售额的确定

在视同销售行为中，由于某些销售属于无销售额的现象。另外，在销售额的确定过程中，还会出现纳税人销售货物或者应税劳务和应税行为的价格明显偏低并无正当理由的现象。对此，税法规定，对视同销售或视同提供应税行为而无销售额的，按照下列顺序确定销售额：

（1）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格（或提供同类应税行为的平均价格）确定。

（2）按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格（或提供同类应税行为的平均价格）确定。

（3）按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格=成本×（1+成本利润率）

既征收增值税又征收消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税额。其组成计税价格公式为：

组成计税价格=成本×（1+成本利润率）+消费税税额

或组成计税价格=成本×（1+成本利润率）÷（1-消费税税率）

公式中的成本，是指销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。公式中的成本利润率按有关规定确定为10%。但对于应从价定率征消费税的货物，公式中的成本利润率按照消费税的有关规定确定。

【例2-1】K公司为增值税一般纳税人，产品适用税率17%。某月销售情况如下：

（1）销售给某大型商场A产品1000件，每件不含税售价为500元，开具增值税专用发票，列明价款500 000元，税额85 000元。另外收取包装费，专用发票上列明的金额800元，税率17%，税额136元，款项存入银行。

（2）向小规模纳税人销售A产品40件，每件含税售价585元，开具普通发票，金额23 400元。

（3）本月采用以旧换新方式促销，实收价款40 000元，旧货折价6 800元。

（4）以物易物销售，用A产品换入设备一台，双方分别开出增值税专用发票，不含税价款200 000元，税额34 000元。

（5）销售A产品一批，每件不含税售价500元，共计2 000件，由于购买方购买数量多，按8.5折优惠价格成交，销售折扣为10日内付款2%，购买方如期付款。

（6）本月共收取包装物押金1 000元，同时没收本月到期未退还的包装物押金936元。

（7）将A产品100件赠送给贫困山区，每件生产成本400元。

（8）将自产的新产品B400套作为福利发放给职工，该新产品没有市场售价，已知成本300元/套。

要求：根据上述资料，计算该公司该月应申报的销项税额。

有关计算如下：

（1）销项税额=85 000+136=85 136（元）

（2）销项税额=23400÷（1+17%）×17%=3400（元）

（3）销项税额=（40000+6 800）÷（1+17%）×17%=6 800（元）

（4）销项税额=34 000（元）

（5）销项税额=500×85%×2000×17%=144500（元）

（6）销项税额=936÷（1+17%）×17%=136（元）

（7）销项税额=500×100×17%=8 500（元）

（8）销项税额=400×300×（1+10%）×17%=22440（元）

该公司该月应申报的销项税额为：85 136+3400+6800+34000+144500+136+8 500+22 440=304 912（元）

（二）当期进项税额的确认与计算

进项税额，是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，支付或者负担的增值税额。在开具增值税专用发票的情况下，销售方收取的增值税销项税额就是购货方支付的进项税额。增值税的核心就是用纳税人收取的销项税额抵扣支付的进项税额，其余额为纳税人实际应缴纳的增值税额。但是并不是纳税人支付的所有的进项税额都可以从销项税额中抵扣。严格把握哪些进项税额可以抵扣，哪些进项税额不能抵扣是十分重要的。

1.准予从销项税额中抵扣的进项税额

根据税法规定，准予从销项税额中抵扣的进项税额，限于下列凭证上注明的增值税税额或按规定的扣除率计算的进项税额。

（1）从销售方取得的增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票，下同）上注明的增值税额。

2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。

融资租入的不动产以及在施工现场修建的临时建筑物、构筑物，其进项税额不适用上述分2年抵扣的规定。

（2）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。

（3）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和11%的扣除率计算的进项税额。计算公式为：

进项税额=买价×扣除率

买价，是指纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款和按照规定缴纳的烟叶税。

购进农产品，按照《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》抵扣进项税额的除外。(www.xing528.com)

（4）从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产，自税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额。

2.不得从销项税额中抵扣的进项税额

按《增值税暂行条例》《营业税改征增值税试点实施办法》规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

（1）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。

（2）非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。

（3）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务。

（4）非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

（5）非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

（6）购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。

（7）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

本条第（4）项、第（5）项所称货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。

非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。

（8）适用一般计税方法的纳税人，兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额

主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。

【例2-2】K公司为增值税一般纳税人，产品适用税率17%。某月购进情况如下：

（1）从一般纳税人处购进原材料，取得了增值税专用发票，注明价款60 000元，税金10 200元。货款已支付，材料已验收入库，另支付运费，取得专用发票，列明金额500，税率11%，税额55，材料已入库。

（2）从小规模纳税人处购进原材料一批，取得普通发票，注明的金额为9 000元。货款已支付，材料已验收入库。

（3）从农业者手中购进免税农产品，收购凭证上注明的价款为70 000元，支付运费，取得运输公司开具的增值税专用发票，注明的运费为4 000元。

（4）以物易物销售，用A产品换入设备一台，双方分别开出增值税专用发票，不含税价款200 000元，税额34 000元。

（5）月末盘存发现上月购进的原材料被盗，金额35 000元（其中含分摊的运输费用800元）。

（6）从农业者手中购进大米一批，收购凭证上注明的价款为20 000元。支付运费，取得运输公司开具的增值税专用发票，运费1 000元，该大米用于给职工发放福利。

（7）外购一套生产设备，取得了专用发票，注明价款400 000元，税金68 000元。该生产设备尚未投产使用。

（8）接受捐赠材料一批，取得增值税专用发票，注明的价款为10 000元，税款1 700元。材料已验收入库。上述业务的专用发票都已通过认证。

要求：根据以上资料，计算该公司应申报的进项税额。

有关计算如下：

（1）进项税额=10200+55=10255（元）

（2）普通发票不能作为抵扣依据，货物的进项税额不能抵扣。

（3）进项税额=70000×11%+4000×11%=8 140（元）

（4）进项税额=34 000（元）

（5）进项税额转出=（35 000-800）×17%+800×11%=5 902（元）

（6）购入的大米用于职工福利，其进项税额不能抵扣。

（7）进项税额=68 000（元）

（8）进项税额=1 700（元）

该公司应申报的进项税额为：

10 255+8 140+34 000+68 000+1 700-5 902=116 193（元）

【例2-3】某公司（增值税一般纳税人）某月份销售应税产品取得含税收入468万元，销售免税产品200万元，当月购入生产用原材料一批，取得增值税专用发票，注明税款20.4万元，应税产品与免税产品无法划分耗料情况。

要求：根据上述资料，计算该该公司当月应纳增值税额。

有关计算如下：

不得抵扣的进项税额=20.4×200÷（200+468÷1.17）=6.8（万元）

应纳税额=468÷1.17×17%-（20.4-6.8）=54.4（万元）

【例2-4】境外公司为K公司提供系统支持、咨询服务，合同总额200万元，该境外公司在该地区未设有经营机构。

要求：根据上述资料，计算K公司应扣缴的增值税税额。

有关计算如下：

系统支持、咨询服务属于现代服务业，适用税率6%。

扣缴义务人按照下列公式计算扣缴税额：

K公司应扣缴税额=接受方支付的价款÷（1+税率）×税率

=200÷（1+6%）×6%=11.32（万元）

（三）应纳税额的计算

计算出销项税额和进项税额后就可以计算出应纳税额。一般纳税人增值税应纳税额的计算公式如下：

应纳税额=当期销项税额-当期进项税额

1.计算销项税额的时间限定

销项税额是按照增值税一般纳税人销售货物或提供应税劳务、应税服务实现销售额计算的。由于销售方式不同，销售额确认的时间也不同。税法明确规定了什么时间计算销项税额，即增值税纳税义务发生时间，也就是纳税人发生应税行为应当承担纳税义务的起始时间（具体内容见第一节）。

这些销售货物或应税劳务义务发生时间的确定，是对“当期销项税额”时间的限定，是增值税计税和征收管理中重要的规定。企业必须按上述规定的时限及时、准确地记录销售额和计算当期销项税额。

2.进项税额申报抵扣时间

（1）增值税一般纳税人取得的增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票和机动车销售统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。

（2）增值税一般纳税人进口货物取得的属于增值税扣税范围的海关缴款书，需经税务机关稽核比对相符后，其增值税额方能作为进项税额在销项税额中抵扣。

纳税人进口货物取得的属于增值税扣税范围的海关缴款书，应自开具之日起180天内向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》（电子数据），申请稽核比对，逾期未申请的其进项税额不予抵扣。

3.计算应纳税额时进项税不足抵扣的处理

由于增值税实行以当期销项税额抵扣当期进项税额的“购进扣税法”，企业在计算应纳税额时会出现当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣的情况。税法规定，当期进项税额不足抵扣的部分可以结转下期继续抵扣。

4.扣减当期销项税额的税务处理

纳税人适用一般计税方法计税的，因销售折让、中止或者退回而退还给购买方的增值税额，应当从当期的销项税额中扣减；因销售折让、中止或者退回而收回的增值税额，应当从当期的进项税额中扣减。

5.扣减发生期进项税额的规定

已抵扣进项税额的购进货物（不含固定资产）、劳务、服务，发生上述不得从销项税额中抵扣的进项税额的规定情形（简易计税方法计税项目、免征增值税项目除外）的，应当将该进项税额从当期进项税额中扣减；无法确定该进项税额的，按照当期实际成本计算应扣减的进项税额。

已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生上述不得从销项税额中抵扣的进项税额的规定情形的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率

固定资产、无形资产或者不动产净值，是指纳税人根据财务会计制度计提折旧或摊销后的余额。

【例2-5】K公司为增值税一般纳税人，适用增值税税率17%，某月有关生产经营业务如下：

（1）销售A产品给某大商场，开具增值税专用发票，取得不含税销售额150万元；另外，开具普通发票，取得销售A产品的送货运输费收入，金额2.22万元。

（2）销售B产品，开具普通发票，取得含税销售额58.5万元。另支付销货的运输费用，取得专用发票上注明的运费0.3万元，税额0.033万元。

（3）将试制的一批应税新产品无偿赠送给客户试用，成本价为12万元，成本利润率为10%，该产品无同类产品市场销售价格。

（4）购进货物取得增值税专用发票，注明支付的货款60万元，进项税额10.2万元，货物验收入库；另支付购货的运输费用4万元（不含税价），取得运输公司开具的增值税专用发票。

（5）向农业生产者购进免税农产品一批，支付收购价30万元，支付给运输单位的运费2万元（不含税价），取得运输公司开具的增值税专用发票。本月下旬将购进的农产品的30%用于本企业职工福利。

（6）因管理不善，导致一批以往向农业生产者收购的农产品霉烂变质，账面成本2.71万元（含运费0.1万元）。

（7）本月销售固定资产两项，销售2008年11月购入并作为固定资产使用的设备，原购买发票注明价款25万元，增值税4.25万元，已提折旧10万元。出售时开具普通发票，票面金额为11.33万元；销售2013年6月购入并作为固定资产使用的办公设备，原购买发票注明价款3万元，增值税0.51万元，已提折旧0.8万元，出售金额为2.34万元。

要求：根据上述资料，计算该企业当月应缴纳的增值税税额。

有关计算如下：

（1）销售甲产品的销项税额：150×17%+2.22÷（1+11%）×11%=25.72（万元）

（2）销售乙产品的销项税额：58.5÷（1+17%）×17%=8.5（万元）

支付销货运费取得专用发票，进项税额=0.033（万元）

（3）试用新产品的销项税额：12×（1+10%）×17%=2.244（万元）

（4）外购货物应抵扣的进项税额：10.2+4×11%=10.64（万元）

（5）外购免税农产品应抵扣的进项税额：（30×11%+2×11%）×（1-30%）=2.464（万元）

（6）非正常损失转出的进项税额：（2.77-0.1）÷（1-11%）×11%+0.1×11%=0.341（万元）。

（7）出售固定资产应纳税增值税额：11.33÷（1+3%）×2%+2.34÷（1+17%）×17%=0.56（万元）

（8）该企业应缴纳的增值税额：

25.72+8.5+2.244+0.56-（10.64+2.464+0.033-0.341）=24.228（万元）