施工企业工程成本的高效核算方法

1.工程成本概述

（1）工程成本的概念

工程成本是指施工企业在施工过程中发生的按一定的成本核算对象归集的生产费用的总和，包括直接人工费用、直接材料费用、机械使用费、其他直接费用和间接费用。

（2）工程成本成本项目的内容

建筑安装工程成本是施工企业在生产经营过程中，为完成一定数量的建筑工程和安装工程所发生的费用的总和。其具体包括如下五个成本项目：

①直接人工费。直接人工费是指企业从事建筑安装工程施工和在施工现场直接为工程制作构件的工人以及在现场从事运料、配料等工作的辅助员工的薪酬和施工现场发生的劳动保护费等。

②直接材料费。直接材料费是指施工过程中耗用的各种原材料、辅助材料、机械配件、零配件、半成品的实际成本和周转材料的摊销以及租赁费用。

③机械使用费。机械使用费是指施工过程中使用自有机械设备所发生的机械使用费和租用外单位机械设备的租赁费，以及施工机械安装、拆卸和进出场费。

④其他直接费用。其他直接费用是指除直接费用以外的在施工过程中发生的直接与工程施工有关的其他费用。它主要包括施工过程中发生的材料二次搬运费、临时设施摊销费、施工生产工具用具使用费、检验实验费、工程定位复测费、工程点交费、场地清理费等。与材料费、人工费、机械使用费相比，其他直接费用具有较大的弹性。就具体单项资产（单位工程）来讲，其他直接费用可能发生也可能不发生，需要根据现场具体施工条件加以确定。

⑤间接费用。间接费用也叫现场经费，是指施工企业下属分公司、施工队、项目部等为组织和管理工程施工所发生的费用。它包括现场管理人员的薪酬、行政管理用固定资产折旧费与修理费物料消耗、低值易耗品摊销、取暖费、水电费、办公费、差旅交通费、财产保险费、季节性停工费或窝工损失等。

知识点拨

在会计核算中，将人工费、材料费用、机械使用费、其他直接费用内容计入直接费用，发生时直接计入合同工程成本；将间接费用内容计入间接费用，在期末按照系统、合理的方法分摊计入工程成本。与工程有关的零星收益，如工程完成后处置残余物资取得的收益，应当冲减工程成本。

2.工程成本核算的程序

按照工程成本核算内容的详细程度不同，工程成本的核算程序分为工程成本的总分类核算程序和工程成本的明细分类核算程序两种。

（1）工程成本的总分类核算程序

①本期施工过程中发生的各项施工费用，首先应按其用途和发生的地点归集到有关成本、费用账户。

②会计期末，将应计提结转的相关费用，如临时设施的摊销等分别计提结转计入“工程施工”“机械作业”账户。

③会计期末，将归集在“机械作业”账户中的各项费用，按照受益对象和受益数量进行分配，计入“工程施工”账户。

④会计期末，计算确定本期已完工工程的实际成本，并将已经完工工程的实际成本从“工程施工”账户的贷方结转到“工程结算”账户的借方。尚未完工工程的实际成本仍然保留在“工程施工”账户中，不予结转。

（2）工程成本的明细分类核算程序

工程成本的明细分类核算程序，应与工程成本的总分类核算程序相适应。具体核算程序如下：

①根据各种费用的原始凭证和有关费用分配计算表，将当期发生的施工费用，按照用途分别计入“工程成本”明细账（卡）、“机械作业”明细账、“间接费用”明细账等。

②根据“机械作业”明细账和“机械使用”明细账，编制“机械使用分配表”，将应当由成本核算对象承担的机械作业费分别计入“工程成本”明细账（卡）。

③根据“间接费用”明细账编制“间接费用分配表”，将归集在“工程施工——合同成本——间接费用”明细账（卡）的间接费用，分别计入成本核算对象的“工程成本”明细账（卡）。

④会计期末，将各项施工费用分别计入“工程成本”明细账（卡）之后，计算各个成本核算对象的本期已经完工工程的实际成本，并编制“工程成本表”，将已经完工的“工程成本”明细账（卡）抽出归档保管。

3.施工企业成本核算的账户设置

为了总括地核算和监督建筑安装工程施工过程中各项施工费用的发生和分配情况，正确计算工程成本，施工企业应设置下列账户。

（1）“工程施工”账户

“工程施工”账户是成本类账户，是用来核算企业进行建筑安装工程施工所发生的各项费用支出，并确定各个成本核算对象的实际成本的账户。其借方登记施工过程中实际发生的人工费、材料费、机械使用费、其他直接费用、相互分摊的间接费用等各项施工费用，以及确认的工程毛利。贷方登记确认的工程亏损，以及工程合同完成后结转的已竣工工程的实际成本，期末借方余额反映自工程开工之日起到本期末已发生的工程成本的累计数。工程合同完成后，与“工程结算”账户对冲后结平。

本账户应设置“合同成本”和“合同毛利”两个明细账户。

（2）“机械作业”账户

“机械作业”账户是成本类账户，用来核算施工企业及其内部独立核算的施工单位、机械站和运输站以使用自有施工机械和运输设备进行机械作业所发生的各项费用。其借方登记机械作业过程中实际发生的各项费用；贷方登记按受益对象分配结转的机械作业成本；期末一般无余额。

本账户应设置“承包工程”和“机械出租”两个明细账户，在明细账户下，再按施工机械或运输设备的种类等成本核算对象设置明细账，并按规定的成本项目分设专栏，进行明细分类核算。机械作业成本项目一般分为人工费、燃料及动力费、折旧及修理费、其他直接费、间接费用（为组织和管理机械作业中所发生的费用）。

施工企业及其内部独立核算的施工单位，从外部或本企业其他实行内部独立核算的机械站租入施工机械，按照规定的台班费定额支付的机械租赁费直接计入“工程施工——机械使用费”账户中，不通过“机械作业”账户核算。

4.工程成本核算程序应用举例

下面以某个施工企业为例，说明施工企业工程成本的核算过程

例12-10星河建筑工程有限公司下设第一、第二两个项目部，实行公司与项目部两级成本核算体制。201×年第一项目部同时承建A和B两项建筑工程，至10月1日，A工程归集间接费用总金额为100000元，“工程成本”明细账的余额为165350.99元，B工程为当月新开工工程。

（1）10月份发生相关经济业务，建筑生产工人薪酬资料如下。

①应付计件工资共150000元。其中，A工程共85000元，B工程共65000元。

②应付计时工资共38300元，加班工资共5500元。

③应付其他工资共21550元。其中，工资性津贴9300元，奖金共10000元，其他工资共2250元。

④建筑工人职工社会保险费共64605元、住房公积金共11000元、工会经费和职工教育经费共11000元。

⑤工时统计表见表12-3。

表12-3　 工时统计表

（2）10月31日，根据各种审核无误的领料凭证、材料耗用计算单、集中配料耗用计算单、周转材料摊销分配表等，汇总编制“材料费用分配汇总表”（表12-4）。

表12-4　 材料费用分配汇总表

（3）10月份发生有关机械使用经济业务如下：

①以转账支票支付租用的塔吊和挖掘机的租赁费35000元。其中，塔吊租金共20000元，A工程使用台班6个，B工程使用台班4个；挖掘机租金共15000元，A工程使用台班4个，B工程使用台班6个。

②公司自有的1台履带式推土机本月领用燃料柴油计划成本3000元，应分摊的材料成本节约差异额为100元，分配机械操作人员工资及其他薪酬共计5650元，发生维修费2450元，以银行存款支付。计提折旧费共1000元。

③A、B工程201×年10月使用公司自有机械的情况：履带式推土机实际工作12个台班，其中，A工程使用台班4个，B工程使用台班8个，使用时按工作台时（班）在两项工程间分配和摊销使用费。混凝土搅拌机1台，本月实际发生机械作业费用8000元，两项工程预算搅拌机使用费总额为64000元。其中，A工程预算使用费为40000元，B工程预算使用费为24000元，使用费按预算比例分配。载重工程卡车4辆，本月实际发生费用120000元，提供运输作业6000吨千米。其中，为A工程提供作业量3500吨千米，为B工程提供作业量2500吨千米，使用费按完成作业量分配。

（4）10月份发生施工生产用具使用费18000元。其中，A工程发生施工生产工具使用费10000元，B工程发生施工生产工具使用费8000元。以银行存款直接支付检验试验费及场地清理费用7000元。其中，A工程发生检验试验费及场地清理费4000元，B工程发生检验试验费及场地清理费3000元。

（5）10月份发生如下间接费用：分配本月管理人员工资60000元；本月以银行存款支付工程部办公室用水电费12000元；计提本月行政管理用固定资产折旧额15000元；以银行存款支付固定资产修理费600元；报销差旅费12400元，以现金支付。假设10月份只有A、B两项建筑工程的施工任务，没有发生对外销售产品、劳务、作业等业务。A工程发生的直接费用是3500000元，B工程发生的直接费用是1500000元。

要求：根据以上经济业务，编制相应会计分录。

1.人工费的核算

工程成本中的人工费是指在施工过程中直接从事工程施工的建筑安装工人以及在施工现场为工程制作结构件和运料等的工人的薪酬总额。

企业在核算人工费时，应严格划分人工费的用途，非工程施工发生的人工费，一律不得计入工程成本。建筑安装工人从事现场临时设施搭建、现场材料整理和加工等工作发生的人工费，应计入“在建工程”“采购保管费”等账户；辅助生产部门的工人、机械作业人员的人工费，施工管理部门工作人员的人工费，应分别计入“辅助生产”“机械作业”和“制造费用”账户，其他部门人员的工资应计入其他各有关账户。

根据业务（1）编制会计分录。

①编制“人工费分配表”（表12-5）。

表12-5　 人工费分配表

②根据“人工费分配表”，编制如下会计分录。

借：工程施工——A工程合同成本（人工费）169423

——B工程合同成本（人工费）132532

贷：应付职工薪酬——工资　　　　　　　　　　　　　　215350

——社会保险　　　　　　　　　　　　　64605

——住房公积金　　　　　　　　　　　　11000

——工会经费和职工教育经费　　　　　11000

材料费的核算：

工程成本中的材料费是指在工程施工过程中耗用的构成工程实体的主要材料、结构件的实际成本，有助于工程形成的其他材料的实际成本以及周转材料的摊销额和租赁费用，施工现场储存的材料，除了用于工程施工外，还可能用于搭建临时设施或者其他非生产方面。企业必须根据发出材料的用途，严格划分工程用料和其他用料的界限，只有直接用于工程施工的材料的成本才能计入工程成本。

施工生产中耗用的材料品种多、数量大、领用频繁。因此，企业应根据发出材料的有关原始凭证进行材料费用的整理、汇总，并区分不同情况进行核算。期末，企业应根据领用材料的各种原始凭证，汇总编制“材料费用分配表”作为各工程材料费核算的依据。

根据业务（2）编制会计分录。

首先，根据表12-4“材料费用分配汇总表”编制分配材料费用计划成本的会计分录。

借：工程施工——A工程——合同成本（材料费）389000

——B工程——合同成本（材料费）317000

贷：原材料——主要材料　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　668000

——结构件　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　30000

——其他材料　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　8000

其次，根据“材料费用分配汇总表”，编制分配材料费用成本差异的会计分录。

借：工程施工——A工程——合同成本（材料费）1530

——B工程——合同成本（材料费）1625

贷：材料成本差异——主要材料　　　　　　　　　　　　　3895

——结构件　　　　　　　　　　　　　　　900（红字）

——其他材料　　　　　　　　　　　　　　160

最后，根据表12-4“材料费用分配汇总表”，编制分摊材料费用的会计分录。

借：工程施工——A工程——合同成本（材料费）3500

——B工程——合同成本（材料费）1500

贷：周转材料——周转材料摊销　　　　　　　　　　　　　5000

机械使用费的核算：

施工机械分为大型施工机械（如大型挖土机、推土机、压路机、大型吊车、升板滑模设备等）和中小型施工机械（如小型挖掘机、机动翻斗车、混凝土搅拌机、砂浆搅拌机等）。随着工程机械化施工程度的不断提高，机械使用费在工程成本中的比重也日益增长。

为了独立考核使用自有施工机械和运输设备进行作业的费用情况，发生的机械作业费用应先通过“机械作业”账户进行归集，期末再按一定的方法分配计入各工程成本核算对象。如果是企业承包工程负担的机械使用费，应借记“工程施工”账户；如果是企业自建工程负担的机械使用费，应借记“在建工程”账户；如果是对外出租业务负担的机械使用费，应借记“劳务成本”账户。

①租入施工机械使用费的核算。

施工企业从外单位或本企业其他实行内部独立核算的机械站租入施工机械支付的租赁费，一般可以根据“机械租赁费结算账单”所列金额，直接计入有关成本核算对象的“机械使用费”成本项目。如果发生的租赁费应由两个或两个以上成本核算对象共同负担，则根据所支付的租赁费总额和各个成本核算对象实际使用台班数分配计入有关成本核算对象。计算公式如下：(www.xing528.com)

平均台班租赁费=支付的租赁费总额÷租入机械作业的总台班数

某成本核算对象应负担的机械租赁费=该成本核算对象实际使用台班数×平均台班租赁费

根据业务（3）编制会计分录。

首先，根据A、B工程使用情况，编制“机械租赁费分配表”（表12-6）。

表12-6　 机械租赁费分配表

其次，根据“机械租赁费分配表”，编制如下会计分录。

借：工程施工——A工程——合同成本（燃料及动力费）18000

——B工程——合同成本（燃料及动力费）17000

贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　35000

②自有施工机械使用费的核算。

a.自有机械使用费的项目一般设为人工费、燃料及动力费、折旧及修理费、其他直接费用和间接费用五项。

识知点拨

人工费指企业支付给在工程施工中各类机械操作人员的劳动报酬；燃料及动力费指机械运转所消耗的动力、燃料费用；折旧及修理费指按规定对机械计提的折旧基金、大修理基金和机械实际发生的经常修理费及更换的工具、部件的价值；其他直接费用指机械耗用的润滑及擦拭材料费用和其他材料费用及其他直接费用，如养路费、机械搬运费、安装费、拆卸费及辅助设施费等；间接费用指为组织管理机械施工和运输作业所发生的各项费用。

b.归集自有施工机械使用费的核算。

自有施工机械在使用过程中发生的费用应首先按机组或单机归集，计算每台班的实际成本，然后根据各个成本核算对象使用台班数，确定应计入各成本核算对象的机械使用费。机械作业所发生的各项费用的归集和分配，通过“机械作业”账户进行，并按照机械设备的类别设置明细账，按规定的成本项目归集费用。

根据业务（3）编制会计分录。

星河建筑工程有限公司第一项目部承建的A、B工程201×年10月使用公司自有履带式推土机发生的有关费用，应编制会计分录如下：

领用的燃料柴油的计划成本为3000元，应分摊的材料成本节约差异额为100元。

借：机械作业——履带式推土机（燃料及动力费）2900

贷：原材料——其他材料　　　　　　　　　　　　　　　　3000

材料成本差异——其他材料　　　　　　　　　　　　　　100（红字）

分配机械操作人员的工资及其他薪酬共计5650元。

借：机械作业——履带式推土机（人工费）5650

贷：应付职工薪酬——短期薪酬（工资）5650

以银行存款支付发生的维修费2450元。

借：机械作业——履带式推土机（折旧及修理费）2450

贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2450

本月履带式推土机应计提折旧费1000元。

借：机械作业——履带式推土机（折旧及修理费）1000

贷：累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1000

c.分配自有施工机械使用费的核算。

施工企业各月发生的机械作业费用，应在月末时进行分配。根据各种机械的不同使用特点，机械作业费用的分配方法一般包括使用台班分配法、预算成本分配法、作业量分配法等。

根据业务（3）编制会计分录。

载重工程卡车本月实际发生费用120000元，提供运输作业6000吨千米。其中，为A工程提供作业量3500吨千米，为B工程提供作量2500吨千米。分配自有施工机械使用费的计算如下：

载重工程卡车单位作业量实际成本=120000÷6000=20元。

A工程应分配的机械使用费=3500×20=70000（元/吨千米）；

B工程应分配的机械使用费=2500×20=50000（元）。

月末，企业应根据自有机械使用费的分配结果，编制“自有机械使用费用分配表”。其格式如表12-7所示。

表12-7　 自有机械使用费分配表

根据“自有机械使用费分配表”，编制会计分录如下。

借：工程施工——A工程——合同成本（机械使用费）79000

——B工程——合同成本（机械使用费）61000

贷：机械作业——履带式推土机　　　　　　　　　　　　　　　　　　　12000

——混凝土搅拌机　　　　　　　　　　　　　　　　　　　8000

——载重工程卡车　　　　　　　　　　　　　　　　　　120000

其他直接费用的核算：

建筑安装工程成本中的其他直接费用是指施工过程中发生的用具使用费、检验实验费、工程定位复测费、工程点交费、场地清理费、材料二次搬运费、临时设施摊销费等。

知识点拨

工程施工中发生的其他直接费用，凡是明确了受益对象的，都直接计入各受益对象的“其他直接费”成本项目，即借记“工程施工——××工程——合同成本——其他直接费用”。凡是不能明确受益对象，需要在几个受益对象之间分配的，都可以采用生产工时（工日）法或工、料、机费用比例法等进行其他直接费用的分配。

根据业务（4）编制会计分录。

借：工程施工——A工程——合同成本（其他直接费用）10000

——B工程——合同成本（其他直接费用）8000

贷：周转材料（低值易耗品）——低值易托品摊销　　　　　　　　　18000

借：工程施工——A工程——合同成本（其他直接费用）4000

——B工程——合同成本（其他直接费用）3000

贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　7000

间接费用的核算：

①间接费用的内容。

工程成本中的间接费用是指施工企业所属各用工单位（如工程处、施工队、项目经理部等）为管理施工生产活动所发生的各项费用，主要包括施工单位发生的管理人员工资、奖金、职工福利费、劳动保护费、行政管理费、固定资产折旧费及修理费、物料消耗费、低值易耗品摊销、取暖费、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、工程保修费、排污费及其他费用。

②间接费用的归集。

间接费用是施工企业所属各施工单位为组织和管理施工生产活动所发生的共同费用，一般难以分清具体的受益对象。因此，在费用发生时，应先通过“工程施工——合同成本（间接费用）”账户进行归集，在成本计算期内每月采用系统、合理的方法分配计入各项工程成本。

根据业务（5）编制会计分录。

分配本月管理人员工资60000元。

借：工程施工——合同成本（间接费用）60000

贷：应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60000

本月以银行存款支付工程部办公室所用的水电费12000元。

借：工程施工——合同成本（间接费用）12000

贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　12000

计提本月行政管理用固定资产折旧额15000元。

借：工程施工——合同成本（间接费用）15000

贷：累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　15000

以银行存款支付固定资产修理费600元。

借：工程施工——合同成本（间接费用）600

贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　600

报销差旅费12400元，以现金支付。

借：工程施工——合同成本（间接费用）12400

贷：库存现金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　12400

③间接费用的分配。

一般情况下，建筑工程施工的间接费用以直接费用为标准进行分配，安装、装饰等工程的施工间接费用以工人工资为标准进行分配。基本方法如下：

根据业务（5）编制会计分录。

星河建筑工程有限公司201×年10月份，实际发生的全部间接费用可采用直接费用比例法直接分配计入各建筑工程成本核算对象。A工程和B工程本月应负担的间接费用计算如下：

分配率=100000÷5000000=0.02。

A工程应分配的间接费用=3500000×0.02=70000（元）；

B工程应分配的间接费用=1500000×0.02=30000（元）。

应作如下会计分录。

借：工程施工——A工程——合同成本（间接费用）70000

——B工程——合同成本（间接费用）30000

贷：工程施工——合同成本（间接费用）100000

综上所述，A、B两项工程的总成本如下：

A工程成本=合同成本（人工费）169423+合同成本（材料费）389000+合同成本（材料费）1530+合同成本（材料费）3500+合同成本（机械使用费）18000+合同成本（机械使用费）79000+合同成本（其他直接费用）10000+合同成本（其他直接费用）4000+合同成本（间接费用）70000=744453（元）。

B工程成本=合同成本（人工费）132532+合同成本（材料费）317000+合同成本（材料费）1625+合同成本（材料费）1500+合同成本（机械使用费）17000+合同成本（机械使用费）61000+合同成本（其他直接费用）8000+合同成本（其他直接费用）3000+合同成本（间接费用）30000=571657（元）。