资产负债表及附表的分析及优化

（一）对会计报表填列内容的分析

资产负债表是总括反映纳税人在某一特定日期财务状况的报表，又称静态报表。资产负债表有报告式资产负债表和账户式资产负债表两种格式，我国《企业会计制度》规定采用账户式格式。它的基本结构分为左右两方，左边反映资产，右边反映负债和所有者权益。资产和负债均按照流动性的大小排列。

在对资产负债表进行分析时，分析人员一般会按规定的填列方法对该表的填列内容进行分析，通过对报表合法性、合理性的分析，判断纳税人的依法纳税程度。

1.分析所填列的项目

资产负债表各栏目是否按规定填列，有关数据是否完整，是否真实地反映企业当期的生产和经营情况，主表与有关附表的逻辑关系是否正确等。

2.在分析中应注意的问题

（1）资产价值是否按实际成本反映。在会计核算中，企业可以根据具体情况，对一些资产，主要是流动资产，采用计划成本进行日常核算，但在填列资产负债表时，应调整成实际成本加以反映。

（2）计提了减值准备的各项资产价值，如短期投资、应收账款、存货、长期股权（债权）投资、固定资金、在建工程、无形资产，是否扣除了减值准备后的余额。

（二）资产负债表附表的分析

资产负债表附表是指资产减值准备明细表、股东权益（或所有者权益）明细表、应交增值税明细表。

1.资产减值准备明细表的分析

资产减值准备明细表分析的目的在于确定可以在税前扣除的资产减值准备金额。按照国家税务总局的规定，目前报批后允许在税前扣除的资产减值准备只有坏账准备金，且只能按“应收账款”年末余额的一定比例计提。因此在分析时必须首先分析计提坏账准备金的纳税人的报批手续是否完备；其次核实纳税人所计提坏账准备金的金额是否正确，有无超过年末余额的限额；然后分析计提坏账准备金时是否包含“其他应收款”的年末余额的一定比例，如果包括，应分析其有无将该部分数据进行纳税调整；最后分析纳税人所计提的其余7项不得在税前扣除的资产减值准备金，有无进行所得税纳税调整，调整的数额是否相符。

2.股东权益（或所有者权益）明细表的分析

股东权益（或所有者权益）明细表是反映纳税人在某一时点上所有者（或股东）权益增减变动情况的报表，是资产负债表的附表。它按照“实收资本”、“资本公积”、“盈余公积”、“利润分配”的“本年数”、“上年数”按顺序依次填列。

股东权益（或所有者权益）明细表分析的作用在于：

（1）分析所有者（或股东）权益增减变动情况。

（2）判断纳税人资本（或股本）保值、增值的状况和投资者对纳税人的投资信心。

（3）解读纳税人获利能力、利润分配能力和资本增值能力及持久性的信息。

纳税人在本环节应对检查，规避涉税风险应当注意如下问题：

（1）正确区分注册资本和投资总额的概念，防止投资项目混淆而带来的涉税风险。投资环节的资金运用可能会出现资本弱化的问题。从2008年开始，税务机关对关联企业的相关业务进行重点控制。

（2）注意投资方向的涉税处理。因为目前我国税法在境内投资和境外投资的规定上存在待遇差别，税务检查人员会对相关事项进行跟踪分析和检查。

3.应交增值税明细表的分析

应交增值税明细表是反映某一会计期间纳税人计算缴纳、抵免增值税情况的报表。包含“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“转出多交增值税”、“进项税额”、“已交税金”、“减免税款”、“出口抵减内销产品应纳税额”、“转出未交税金”、“未交增值税”等内容。

该表主要应分析销项税额的数额和进项税额的来源是否准确；已交税金及期末未交数等项目的填列是否正确；实行“免、抵、退”办法的纳税人，其出口退税和出口抵减内销产品应纳税额有无相关手续、数据计算是否准确；当购进货物、在产品、产成品发生非常损失或所购进物资改变用途时，是否通过“进项税额转出”账户进行核算，税额计算是否正确。

对增值税的审核，税务检查人员一般会结合企业的增值税纳税申报表和企业在一定期限内的税收负担情况进行综合分析。我们引用一个案例来展示说明具体操作情况。(www.xing528.com)

案例7-1

R汽车销售服务有限公司是某汽车集团在华东地区最大的一级代理商，注册资金200万元。该公司成立于2001年6月，在上海经过3年多的发展，已初步呈现规模。2004年10月因其销售业务量较大，且单台车辆销售额超过10万元，而经当地主管税务机关批准使用10万元版防伪税控增值税发票，根据总局的工作要求，主管税务机关将其纳入商贸企业按月评估的范围。由于该公司2007年1～3月连续3个月出现“负申报”，且销售收入变动与应纳税额变动长期出现负增长，纳税检查人员对R汽车销售服务有限公司的会计报表及有关纳税资料进行了评估分析，并就评析的疑点与企业财务负责人进行了约谈。通过评估和检查发现，其当期存在未按规定取得增值税专用发票从而增加进项税金的情况，促使其自觉补报增值税74.62万元，揭开了该企业连续3个月负申报的面纱。

1.销售收入变动与税收负担率变动的对比分析

R汽车销售服务有限公司2007年1～3月累计销售额2474.84万元，比上年同期增长了3%；1～3月实际入库增值税为0万元，税收负担率为0，且期末尚有留抵28.06万元。上年同期实际缴纳税款2.65万元，税收负担率0.11%。同期相比应纳税额下降了100%。此变动情况充分反映了其销售收入变动与税收负担率变动为负增长，纳税情况出现异常，必须对其异常情况作进一步的评税分析。

2.商业企业毛利率分析法

一般来说，商业企业在其进项税额取得正常、销项税额计算正确的情况下（不考虑上期留抵、购进存货大于销售货物和非增值税发票抵扣因素），正常的应纳税额应为毛利率的17%。而R汽车销售服务有限公司2007年1～3月毛利率达到3.03%，毛利额为74.96万元，无上期留抵，正常的应纳税额应为12.74万元，而该企业1～3月连续负申报，税收负担率为0，则可能存在购进存货大于销售货物或有滞后申报销售收入的情况。

3.企业存货增减变动与进项税额变动对比分析

企业存货的增减变动是影响当期应纳税金的一个重要因素，通过对企业会计报表资料的审阅，R汽车销售服务有限公司2007年期初存货为657.96万元，而至3月末，存货已达到917.89万元，存货净增加数为259.92万元，合理增加进项税金44.18万元。因此可排除滞后申报销售收入的可能，但必须对进项税额的抵扣时限和合法性进行审阅。

4.商业企业应付账款与进项税额变动分析

通过以上几方面的评估分析，纳税评估人员判定当期进项税金大于销项税金是该企业1～3月负申报的主要原因，纳税评估人员对其期初应付账款和期末应付账款变动情况进行了分析。该企业2007年年初应付账款余额为0万元，2007年3月末应付账款余额为435.40万元。由此反映出该企业期末应付账款余额之大，必然存在购进的存货未付款而实施抵扣进项税款的情况。

5.通过约谈锁定违规事实

根据以上评估分析，评析疑点逐渐明朗，纳税评估人员按程序向该企业发出了约谈通知。但是，在与该企业财务负责人的约谈过程中并没有了解到有关问题的实质，也就是说，税务人员的疑点没有消除，于是主管税务机关决定将该案转交税务稽查部门处理，即转入纳税检查环节。

当地主管税务机关的稽查部门按照一定的程序对该企业的增值税纳税情况进行了检查。纳税检查人员到企业现场后，通过对有关账册凭证的检查和询问了解到，该公司从深圳某大型商场购进一批货物，增值税专用发票已经开具给R汽车销售服务公司，而所购货物近期并未入库，其发票于当期实施抵扣进项税金74万元，从而使得该企业2007年1～3月进项税额大于销项税额，造成连续3个月负申报的情况。

购进了什么货物？为什么不及时入库？经过反复质询，该企业负责人承认虽然与对方签订了业务合同，并预付了购货订金，对方也将销售发票开出，但是由于种种原因，公司不再打算继续履行合同。由此可见，R汽车销售服务公司2007年1～3月违反了增值税管理规定，有偷税之嫌。经过检查人员的政策宣传，该企业承认了自己在进项税金抵扣上的违规行为，主动提出予以纠正，自行补报增值税74.62万元。

应对分析：

本案例的角度又有不同，税务人员是通过对企业的纳税申报表所体现的数据来进行动态分析，从而发现问题的。

（三）资产负债表与相关附表之间的稽核

资产负债表与相关附表之间的数据存在一定的钩稽关系，分析人员可以利用它们之间的这种关系，分析报表填列的正确性，找出报表的数据错误，进而发现涉税问题。

资产负债表与有关报表之间具有以下钩稽关系：

（1）账户式资产负债表中，“资产总计”应等于“负债及所有者权益总计”，即表中最末一行数字的左右两方应相等。

（2）资产减值准备明细表中的各项减值准备与资产负债表中相关资产科目，应当与各项资产总账科目的同期余额相符。

（3）股东权益（或所有者权益）明细表的相关分项目的“年初数”、“期末数”应当与资产负债表相关科目的“年初数”、“期末数”相等。

（4）应交增值税明细表中的“年初数”与“期末数”各项目的合计，应分别与资产负债表中“应交税金——应交增值税”项目的“年初数”和“期末数”相等。