制造费用成本差异的计算与分析

制造费用成本差异，是指实际制造费用与标准制造费用的差额。其计算公式如下：

制造费用成本差异=实际制造费用-标准制造费用

或

上式中的标准工时是按实际产量乘以单位产品的标准工时计算确定的。

制造费用成本差异的分析方法有两种：一是按全部制造费用进行差异分析；二是将制造费用分为变动性制造费用和固定性制造费用进行差异分析。

(一)按全部制造费用进行差异分析

按全部制造费用进行差异分析时，制造费用成本差异是指实际产量的标准制造费用与实际制造费用相比的差额，其计算公式如下：

制造费用成本差异=实际制造费用-(实际产量标准工时×制造费用标准分配率)

按全部制造费用进行成本差异分析，可以将成本差异分为效率差异和费用分配率差异(也称耗费差异)。其计算公式如下：

效率差异=(实际工时-标准工时)×制造费用标准分配率

费用分配率(耗费)差异=(制造费用实际分配率-制造费用标准分配率)×实际工时

=实际制造费用-制造费用标准分配率×实际工时

(二)分别变动制造费用和固定制造费用进行差异分析

1.变动制造费用成本差异的计算与分析

变动制造费用成本差异是指实际变动制造费用与实际产量变动制造费用标准成本之间的差额。其计算公式如下：

变动制造费用成本差异=实际变动制造费用-变动制造费用标准成本

或变动制造费用成本差异可以分为效率差异(工时差异)和耗费差异(费用分配率差异)，具体计算公式如下：

效率差异=(实际工时-标准工时)×变动制造费用标准分配率

耗费差异=(变动制造费用实际分配率-变动制造费用标准分配率)×实际工时

或

=实际变动制造费用-变动制造费用标准分配率×实际工时

2.固定制造费用成本差异的计算与分析(www.xing528.com)

固定制造费用成本差异是指实际固定制造费用与实际产量固定制造费用标准成本之间的差额。其计算公式如下：

固定制造费用成本差异=实际固定制造费用-固定制造费用标准成本

或固定制造费用差异的分析方法有多种，本书主要说明三因素分析法。三因素分析法将固定制造费用成本差异分为效率差异、生产能力利用差异和耗费差异。其中，效率差异是由于实际产量的标准工时与实际工时的差异引起的；生产能力利用差异是在生产能力预期利用水平(预算工时数量)同实际利用水平(实际工时数量)不一致时发生的；耗费差异是实际固定制造费用与固定制造费用预算之间的差异。具体计算公式如下：

效率差异=(实际工时-标准工时)×固定制造费用标准分配率

生产能力利用差异=(预算工时-实际工时)×固定制造费用标准分配率

耗费差异=实际固定制造费用-预算固定制造费用

上式中的标准工时是按单位产品标准工时乘以实际产量计算的，预算工时等于单位产品标准工时乘以预计产量。

举例说明制造费用标准成本差异的计算如下：

【例12-3】　L公司生产甲产品，单位产品标准人工工时为10小时，本期预计生产400件，预算工时为4000小时，变动性制造费用标准分配率为12元，固定性制造费用标准分配率为11元；本期实际产量380件，实际生产工时3610小时，实际发生变动性制造费用3 9710元，实际发生固定性制造费用4 8735元。有关制造费用差异的计算如下：

变动性制造费用总差异=3 9710-10×380×12=-5890(元)

其中，变动性制造费用效率差异=(3610-10×380)×12=-2280(元)

变动性制造费用耗费差异=(3 9710÷3610-12)×3610=-3610(元)或

=3 9710-12×3610=-3610(元)

通过上述计算说明，由于单位产品实际工时(3610÷380=9.5)比标准工时减少0.5小时，产生了2280元的有利差异；由于变动费用实际分配率(3 9710÷3610=11)比标准分配率降低了1元，产生了3610元的有利差异。这两个因素共同作用的结果引起变动性制造费用节约了5890元。

固定性制造费用总差异=4 8735-10×380×11=6935(元)

其中，固定性制造费用效率差异=(3610-10×380)×11=-2090(元)

固定性制造费用生产能力利用差异=(4000-3610)×11=4290(元)

固定性制造费用耗费差异=4 8735-4000×11=4735(元)

以上计算说明，由于单位产品实际工时(9.5小时)比标准工时减少0.5小时，产生了2090元的有利差异；由于实际工时比预算工时减少390小时，产生了4290元的不利差异；由于固定性制造费用实际数比预算数增加4735元，产生了4735元的不利差异。这三个因素共同作用的结果引起固定性制造费用超支6935元。

为了查找制造费用成本差异的具体原因，需要作进一步的分析。制造费用效率差异的分析与人工效率差异的分析一样，也是由于直接人工的高效或低效利用引起的，无须再重复进行说明，因此这里只对耗费差异和生产能力利用差异产生的原因进行分析。变动性制造费用耗费差异发生的原因一般有价格因素，如间接材料、水电、办公用品等市场价格变动，间接人工工资变动等；也有可能是其他原因，如预算估计错误、间接材料质量低下或间接人工费用过多等。固定性制造费用耗费差异反映固定费用预算与实际支出的差异，固定性制造费用由一些具体项目组成，应将这些费用明细项目的预算数与实际发生数进行逐项比较，以分析耗费差异的具体成因。生产能力利用差异产生的原因可能有订货量减少、停工待料、机器设备修理停工、生产工人不足、工具不够等。

需要说明的是，企业并不需要对所有的差异进行调查分析，应当考虑成本效益原则。当某项差异数额很大或者采取改进措施所带来的收益大于调查成本时，才应进行差异调查。实际上，改进措施所带来的预期收益有多大，差异调查的成本又会发生多少，对它们进行估计是比较困难的。因此，需要企业根据自己的实际情况决定。