责任界定：管理当局与注册会计师的职业道德

图3-2　注册会计师职业责任的界定及种类

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3.2.1.1　对财务报表的责任

1.被审计单位管理层和治理层的责任

企业的所有权与经营权分离后，经营者负责企业的日常经营管理并承担受托责任。管理层通过编制财务报表反映受托责任的履行情况。在治理层的监督下，管理层作为会计工作的行为人，对编制财务报表负有直接责任。

因此，在被审计单位治理层的监督下，按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务报表是被审计单位管理层的责任。

管理层对编制财务报表的责任具体包括以下内容:

(1)选择适用的会计准则和相关会计制度。管理层应当根据会计主体的性质和财务报表的编制目的，选择适用的会计准则和相关会计制度。

(2)选择和运用恰当的会计政策。会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。管理层应当根据企业的具体情况，选择和运用恰当的会计政策。

(3)根据企业的具体情况，做出合理的会计估计。会计估计是指企业对结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所做的判断。财务报表中涉及大量的会计估计，如固定资产的预计使用年限和净残值、应收账款的可收回金额、存货的可变现净值以及预计负债的金额等。(www.xing528.com)

为了履行编制财务报表的职责，管理层通常设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以保证财务报表不存在由舞弊或错误而导致的重大错报。

2.注册会计师的责任

按照«中国注册会计师审计准则»规定，对财务报表发表审计意见是注册会计师的责任。

为履行这一职责，注册会计师应当遵守职业道德规范，按照审计准则的规定计划和实施审计工作，收集充分、适当的审计证据，并根据收集的审计证据得出合理的审计结论，发表恰当的审计意见。注册会计师通过签署审计报告确认其责任。

如果财务报表存在重大错报，而注册会计师通过审计没能够发现，也不能因为财务报表已经注册会计师审计这一事实而减轻管理层和治理层对财务报表的责任。

3.2.1.2　审计失败与企业经营失败

1.审计失败

审计失败是指在企业财务报表存在重大错报或漏报的情况下，注册会计师违反中国注册会计师审计准则而发表了不适当的审计意见。与判定会计信息真实性分为结果真实与程序真实一样，审计失败包括结果失败与过程失败两个方面。

2.企业经营失败

企业经营失败是指因产业不景气、管理决策失误或出现非预期的竞争因素等，企业无法达到投资人的期望或无力偿还债务的情况。企业经营失败的极端情况是破产。

经营风险源于对被审计单位实现目标和战略产生不利影响的重大情况、事项、环境和行动，或源于不恰当的目标和战略。不同的企业可能面临不同的经营风险，这取决于企业经营的性质、所处行业、外部监管环境、企业的规模和复杂程度。管理层有责任识别和应对这些风险。

注册会计师之所以要关注经营风险，是因为经营风险与财务报表发生重大错报的风险密切相关。许多经营风险最终都会有财务后果，因而影响到财务报表，进而对财务报表审计产生影响。在经营风险引起经营失败时，可能促使被审计单位管理层通过财务报表舞弊加以掩盖。当然，并非所有经营风险都与财务报表相关，注册会计师应当重点关注可能影响财务报表的经营风险。