显性物流成本核算的内容与实践

显性物流成本指企业实际发生的、既在财务会计核算中反映，又为物流成本管理决策所需要的成本费用。如各项物流活动过程中实际发生的人工费、材料费、水电费、折旧费、保险费、管理费、物流信息系统费等都属于显性物流成本。

（一）运输成本核算

1．运输成本的分类

（1）按经济内容分类

按经济内容分类，分为车辆直接费用和营运间接费用。

车辆直接费用是指企业营运车辆从事运输生产活动所发生的费用，包括职工薪酬、燃料、轮胎、修理费用、车辆折旧费、养路费、公路运输管理费、车辆保险费、事故费、税金及其他费用。

营运间接费用是指运输企业下属的分公司、车队、车站发生的营运管理费用，例如薪酬、差旅费、办公费、折旧费等，但不包括企业行政管理部门（总公司或公司）的管理费用。

（2）按成本性态分类

按成本性态分类，可分为固定成本和变动成本。

① 固定成本：是指在一定的里程范围内，与行驶里程基本无关的那一部分相对固定的成本支出。如管理人员薪酬、营运间接费用、管理费用和其他费用。

② 变动成本：包括两种，一是车公里变动成本，是指在汽车运输成本中，随行驶里程变动的成本，如营运车耗用燃料、营运车用轮胎、营运车维修费、按行驶里程计提的营运车辆折旧费等。

2．运输成本核算

运输成本是以货币形式来表示的完成一定运输工作量的全部费用，既包括物质资料的价值消耗，例如车辆、装卸机械、房屋建筑、燃料、轮胎、配件、工具等的价值耗费；也包括活劳动价值消耗，例如职工薪酬等。

运输企业的成本核算与企业的营运范围、管理体制和规模大小及生产组织机构有关，总体上核算程序如下：

（1）确定运输成本核算对象

为了反映不同车型货车的运输经济效益，应以不同燃料和不同厂牌的营运车辆作为成本核算对象。对于以特种大型车、集装箱车、零担车、冷藏车、油罐车等从事运输活动的企业，还应以不同类型、不同用途的车辆，分别作为单独的成本核算对象。

（2）确定运输成本计算单位

运输成本计算单位，是以汽车运输工作量的计量单位为依据的。货物运输工作量，通常称为货物周转量，其计量单位为“吨公里”，即实际运送的货物吨数与运距的乘积。为计量方便起见，通常以“千吨公里”作为成本计算单位。

（3）确定运输成本计算期

运输成本应按月、季、年计算从年初至各月末止的累计成本。营运车辆在经营跨月运输业务时，一般不计算“在产品”成本，以行车路单签发日期所归属的月份计算其运输成本。

（4）确定运输成本计算项目

运输成本计算项目可以参照“企业物流成本支付形态构成”，将上述各项运输费用归集到五个成本项目中，即：材料费、人工费、维护费、一般经费、特别经费。

（5）进行运输费用的归集与分配

若某项汽车运输费用发生时属于能直接确认成本计算对象的直接费用，可直接归集计入该对象成本；若属于不能直接确认成本计算对象的间接费用，需要计入营运间接费用进行归集，经过分配后计入相关对象的成本。

（6）登记账簿

通过有关的会计凭证、会计账户及计算表等来完成计算的全过程，并且登记各类有关的明细账，计算出各种物流对象的成本。

（7）计算运输的总成本和单位成本

月终根据有关账户记录，计算各成本计算对象总成本和单位成本。

总成本即是成本计算期内，各运输成本计算对象的成本总额之和。

单位成本是指成本计算期内，按成本计算对象完成单位运输周转量（千吨公里）的成本额。

对于不按吨公里计算其营运成果的大型平板车、集装箱专用车等，应按照各自计算营运成果的“千吨位小时”“千标准箱公里”计算其运输单位成本。

（二）仓储成本核算

仓储成本构成比较复杂有广义和狭义之分。狭义的仓储成本是指一定时期内企业为完成货物储存业务而发生的全部费用，包括支付外部仓储费和使用自有仓库仓储费。广义的仓储成本通常还包括库存持有成本、订货或生产准备成本等。

本项目拟从广义上探讨与仓储活动密切相关、所占比重比较大的三项仓储成本。

第一项是仓储设施设备成本，第二项是仓储作业成本，这两者统称为仓储成本，是狭义的仓储成本，它与库存水平无关，只与仓储作业和仓库规划有关。第三项是库存持有成本。

1．仓储设施设备成本构成

（1）自有仓库成本构成

自有仓库是指各企业为了保管本公司的物品（原料、半成品、产成品）而建设的仓库。自有仓库成本构成主要包括设施设备折旧费、维修与保养费等。

① 自有仓库设施设备折旧费

折旧是指因固定资产使用磨损而逐渐转移的价值。作为企业的固定资产，仓库等设施设备由于使用及自然力的作用或科学技术的进步等原因会逐渐丧失其原有的价值，这被称为仓库等设施设备的价值损耗，包括有形损耗和无形损耗两种形式。

影响仓库等设施设备折旧的因素有计提折旧的基数、使用年限及净残值。可以采用平均年限法、双倍余额递减法及年数总和法来计提折旧。

② 自有仓库的维修与保养费

维修与保养费是指对仓库等设施设备进行维护、中小修理和日常保养等所发生的工料费用。为仓库等设施设备维修领用周转材料形成的费用和按规定预提的大修理费用，也列入本项目。

企业运用自有仓库进行仓储活动的利弊：

① 利处在于可以更大程度地控制仓储，管理更具灵活性，长期仓储时会降低仓储成本也可以为企业树立良好形象。

② 弊端在于资金被长期占用，建设投资和运营成本高。

（2）租赁仓库成本构成

租赁仓库成本的构成主要是租赁费（即承租方向出租方支付的租金）、设备费等。

企业运用租赁仓库进行仓储活动的利弊：

① 利处：通过租赁仓库进行仓储活动的利处在于，从财务角度看，租赁仓库可以使企业避免仓库的资本投资和财务风险；租赁仓库不要求企业对其设施和设备作任何投资，企业只需支付相对较少的租金即可得到仓储空间。

② 弊端：在一定租赁期内，租赁的仓储面积是一定的，不会随企业库存量的改变而改变，容易造成浪费。

（3）公共仓库

公共仓库成本的构成取决于公共仓库的收费情况。

收费的高低根据以下因素商定：所需仓储空间的大小与期限，存储产品的种类数，产品存储时有无特殊要求或限制，搬运等仓储作业的强度，订单的平均规模及所需文字记录工作的工作量等。

公共仓库的收费由三个部分组成：存储费、搬运费和附加成本。(www.xing528.com)

可见，公共仓库的收费通常是根据其他仓储作业量及储存的库存数量来计算。

企业运用公共仓库进行仓储活动的利弊：

① 利处在于企业不需要自建仓库的资本投资，可以缓解仓储需求的不平衡，避免管理上的困难，可以相对降低企业的仓储、运输成本，企业的经营活动更加灵活，便于企业掌握物流成本。

② 弊端在于增加了企业的包装成本，增加了企业控制库存的难度。

2．仓储作业成本构成

仓储作业主要在仓库中完成，这些作业主要包括：货品的出入库作业、验货作业、储存作业、货品的日常养护与管理作业、拣货作业、备货作业、流通加工作业、装卸搬运作业等。

仓储作业发生的费用从支付形态上看有对外支付的和企业内部发生的。具体包括与仓储作业直接有关的营运费用和营运间接费用。

（1）与仓储作业直接有关的营运费用

① 材料费：是指与包装材料、周转材料、燃料等关联的费用及工具费、器具费等。

② 人工费：是指从事仓储作业的操作工人与其他有关人员的工资、奖金、津贴、福利、五险一金等职工薪酬。

③ 一般经费：包括水电费、煤气费以及各物流功能成本在材料费、人工费和维护费三种支付形态之外反应的费用细目。

④ 特别经费：包括存货流动资金占用费，存货跌价、损耗、盘亏和毁损费，存货保险费。

⑤ 其他费用：其他费用包括折旧、利息等。

（2）营运间接费用：是指仓储管理部门为管理和组织仓储作业所发生的各项管理费用和业务费用。包括仓储管理部门管理人员的人工费；仓储部门为组织仓储活动所发生的管理费用及业务费用，如取暖费、办公费、差旅费、保险费等。

此外，因为不可抗力发生的火灾、水灾、地震等自然灾害损失，不属于营运费用和营运间接费用，发生时计入营业外支出。

3．库存持有成本构成

库存持有成本也称为库存成本，是与库存量有关的成本，它包括多种不同的成本要素。当库存占企业资产的比例过大、库存商品过多时，因持有库存而必须支付相关付现成本，会降低企业的净利润；库存量的增加会降低资产周转率，还有可能造成其他更好的投资机会的流失，从而影响企业的赢利能力。因此，企业必须加强对库存持有成本的管理与控制。

（1）存货取得成本

存货取得的方式有很多，如外购、自制、委托加工、接受投资、接受捐赠、盘盈、债务重组和非货币性交易取得等，这里只简单介绍前三种方式，其他参照有关会计核算。

外购存货成本的构成主要包括买价、采购费用以及按规定计入存货成本的相关税金。

自制存货是企业直接生成的产品或材料等，其成本构成主要有直接材料费用、直接人工费用和制造费用。

委托加工存货主要包括耗用的材料或半成品的实际成本、委托加工费用、存货往返的运杂费及应缴的消费税等税金。

（2）储存成本

存货的储存成本分为变动性储存成本和固定性储存成本。

变动性储存成本与储存存货的数量成正比，储存的存货数量越多，变动性成本就越高，如存货占用资金的利息费、存货的保险费等。

固定性储存成本与存货的储存的数量无关，如仓库折旧费、仓库保管人员的固定月工资等。这部分费用必须分摊到具体的产品上去，因为它与存货价值没有直接的关系。

4．仓储成本的核算

下面仅就狭义的显性仓储成本核算进行探讨。

（1）明确仓储成本核算范围

仓储承担着改变“物”的时间状态的重任。物流过程需要经过若干环节，其中仓储是最为重要的环节，无论社会形态如何，仓储都得会存在，仓储成本是物流成本中主要的内容。就物流范围而言，通常仓储成本是指发生于企业内物流阶段的狭义的仓储成本，即为完成货物储存业务而发生的全部费用。

（2）确定仓储成本核算对象

仓储成本核算对象的确定应区分仓储设施设备成本、仓储作业成本和库存持有成本等。一般来说，仓储设施设备应以某设施、某设备为成本核算对象，如原材料仓库、产成品仓库等；仓储作业应以某作业作为成本计算对象，如入库操作作业、分拣作业等；库存持有成本则以某存货作为成本计算的对象。

（3）确定仓储成本计算项目和计算期

仓储成本计算项目参照“企业物流成本支付形态构成”，将上述各项仓储费用归集到五个成本项目中，即：人工费、维护费、一般经费、特别经费，或者企业根据自身情况增减上述成本项目。

仓储成本计算期可以选择在会计期末（一般为月末）结合会计核算工作进行计算。

（4）进行仓储费用的归集与分配

成本核算人员应严格审核有关物流仓储费用的原始记录，如入库单、领料单、工资结算单、折旧费用计提表等单证，根据原始凭证、记账凭证、会计明细账及其他有关资料，将一定会计期间内应计入本月物流成本的各项仓储费用，从会计核算的有关成本费用类账户中分离出来，在各种成本对象之间按照成本项目进行归集和分配，计算出各成本对象的仓储成本，所有各对象仓储成本之和即为仓储总成本。

（5）登记仓储成本明细账

要正确计算各种对象的成本，必须正确编制各种费用分配表和计算表，成本计算过程要有完整的记录，即通过有关的会计科目、明细账或计算表来完成计算的全过程，并且登记各类有关的明细账，计算出各种物流对象的成本。

仓储成本需要采用多栏式的明细账进行登记和计算。

（三）采购物流成本核算

采购物流成本是指经过采购活动，将企业所需原材料（生产资料）从供给者的仓库运回企业仓库为止的物流过程中所发生的物流费用，如采购物的成本、采购人员的工资、差旅费、办公费、邮资、电报电话费、运输损耗、入库前的挑选整理等支出。从微观角度来看由于采购物流成本是企业产品成本的组成部分，因此在其他条件不变的前提下，降低采购物流成本，有利于降低企业产品的价格，增强价格优势，进而提高企业的整体市场竞争力，提高其盈利水平，从宏观角度来看，降低采购物流成本，就某一行业而言可以提高某一行业的整体竞争力，就全社会而言，采购物流成本的下降，有利于节约物流领域的耗费从而减少整个社会的资源投入与消耗，符合可持续发展的需求。

采购物流成本包括买价、运杂费、运输途中的合理损耗和入库前的挑选整理费。

买价是指企业采购物品时在发票上所开列的购买价格。买价的确定应以购销双方在交易中支付的扣除进货折扣、进货折让后的价格为准。

运杂费包括市内运杂费和外地运杂费。市内运杂费指由购货单位所在地的车站、码头、口岸到本单位仓库或生产地所发生的应由购货单位负担的运输、装卸等费用。外地运杂费指从供应商所在地的车站、码头、口岸起运到购货单位所在地的车站、码头、口岸所发生的应由购货单位负担的包装、运输、装卸、仓储、保险、进口材料的关税等费用。

运输途中的合理损耗是指在运输途中，由于客观原因难以避免的损耗，这一损耗应制订定额加以限制，没有超出定额认为是合理的，可以计入采购物流成本，超出定额的为不合理损耗，应查明原因和分清责任。

入库前的挑选整理费是指挑选整理过程中发生的工资、物料消耗和其他有关费用支出。

降低采购物流成本主要根据总体成本最低、原材料质量最优、以事实和数据信息为谈判基础及制定采购成本管理战略原则等原则进行。

（四）包装成本与流通加工成本核算

包装成本是指一定时期内企业为完成货物包装业务而发生的全部费用，包括包装业务人员费用，包装材料消耗，包装设施折旧费、维修保养费，包装技术设计、实施费用以及包装标记的设计、印刷等辅助费用。包装作为生产的终点和物流的起点，无论其实施过程是在生产企业，还是在物流企业，也无论其为工业包装还是商业包装，都需耗用一定的人力、物力和财力，对于大多数商品，只有经过包装，才能进入流通。包装成本的构成主要包括包装材料费用、包装机械费用、包装技术费用、包装人工费用及其他辅助费用。

流通加工成本是一定时期内，企业为完成货物流通加工业务而发生的全部费用，包括流通加工业务人员费用，流通加工材料消耗费，加工设施折旧费、维修保养费，燃料与动力消耗费等，即为进行流通加工所消耗的物化劳动和活劳动的货币表现，包括支付外部流通加工费和自有设备流通加工费，以及业务人员的工资福利、加工设备年折旧、燃料与动力消耗费、设施设备维修保养费、业务费等。

（五）装卸搬运成本核算

物品在指定地点以人力或机械装入运输设备或卸下叫作装卸。装卸是指物品以垂直方向为主的空间位移。在同一场所内，对物品进行水平移动为主的物流作业叫作搬运。搬运是指物品以水平方向为主的空间位移。装卸搬运通常发生在某一物流节点范围内，是一种改变物品的存放状态和空间位置的活动。有时候在特定场合，单称“装卸”或单称“搬运”，也包含了“装卸搬运”的完整含义。

物品在装卸搬运过程中所支出费用的总和，构成装卸搬运成本。包括了设备投资费和运营费用（指在某一装卸搬运机械作业现场一年内的运营总支出）。