任务二预算的编制方法

一、固定预算方法与弹性预算方法

编制预算的方法按其业务量不同，可分为固定预算和弹性预算两种方法。

(一)固定预算方法

1. 固定预算方法的含义。固定预算方法又称为静态预算法，是指在编制预算时，只以预算期内正常的、可实现的某一固定业务量(如生产量、销售量)水平作为唯一基础来编制预算的一种方法。

2. 固定预算方法的优缺点。固定预算编制方法简单、易行、易于操作。但是固定预算法有其不可避免的两个缺点: 一是适应性差。固定预算方法只根据预算期内一种可能达到的预计业务量水平编制预算，而不管未来预算期内实际业务量水平、是否发生波动，因此编制基础机械、呆板。二是可比性差。一旦预计业务量与实际业务量水平相差甚远，必然导致有关成本费用及利润的实际水平与预算水平因业务基础不同而失去可比性，不利于开展控制和考核。

3. 固定预算方法的适用范围。固定预算方法只适用于业务量水平较为稳定的企业或非营利组织的预算编制。

(二)弹性预算方法

(1)弹性预算方法的含义。弹性预算方法又称为变动预算方法和滑动预算方法。它是为克服固定预算的缺点而设计的，以业务量、成本和利润之间的依存关系为依据，以预算期可预见的各种业务量水平为基础而编制的，能够适应多种情况预算的一种方法。弹性预算的基本原理是，将成本费用按照成本习性划分为固定成本和变动成本两大部分，编制弹性预算时，对固定成本不予调整，只对随业务量改变的变动成本进行调整。

(2)弹性预算方法的优缺点。弹性预算方法克服了固定预算方法不足，具有如下两个显著的优点: 一是预算适应性强。弹性预算根据预算期内一系列可能达到的预计业务量水平编制预算，能够适应各种不同的业务量水平，从而扩大了预算的适应范围。二是可比性强。因为弹性预算在成本性态分析的基础上，对固定成本不进行调整，只对随业务量改变的变动成本进行调整，所以弹性预算能够随着业务量的变动而变动，使预算执行情况的评价和考核建立在更加客观可比的基础上，可以充分发挥预算在管理中的控制作用。弹性预算方法的缺点是编制比较复杂，工作量较大。

(3)弹性预算方法的适用范围。弹性预算适用于全面预算体系中与业务量有关的，特别是受业务量变动影响较大的各种预算，如收入预算、成本费用预算、利润预算等。从理论上讲，弹性预算适用于所有与业务量相关的预算的编制，但从实务角度看，主要用于编制弹性成本费用预算和弹性利润预算等。

(4)弹性成本预算的编制。在编制弹性成本预算时，首先要选择业务量的计量单位，如产销量、直接人工工时等; 其次要预测可能达到的各种业务量水平，将全部成本区分为变动成本和固定成本两大类; 最后要根据各项成本和业务量之间的数量关系，采用公式法或列表法编制成本预算。

弹性成本预算的方法主要有公式法和列表法两种。

第一，公式法。它是指通过确定成本公式中的“固定成本预算数”和“单位变动成本预算数”来编制弹性成本预算的方法。

因为任何成本都可以用公式“y=a+bx”来近似地表示，所以只要在预算中列示a (固定成本)和b(单位变动成本)，便可随时利用公式计算任一业务量(x)的预算成本(y)。

①当b=0时，y为固定成本项目，则a=y;

②当a=0时，y为变动成本项目，则b=y/x;

③当a和b均不为零时，y为混合成本项目，可采用适当的数学方法将其加以分解，分别确定b和a。其成本预算公式如下:

弹性预算成本=固定成本预算数+∑(单位变动成本预算数×预计业务量)

在此基础上，按事先选择的业务量计量单位和确定的有效业务量范围，根据该业务量与有关成本费用项目之间的关系即可编制弹性成本预算。可见，弹性成本预算的质量主要取决于选择适当的业务量计量单位和业务量范围。业务量的计量单位代表了预算企业经营活动的特点和水平; 而业务量范围的大小决定了编制预算工作量的大小和控制成本的准确性。

弹性成本预算的计量单位要选用一个最能代表本部门生产经营水平的业务量单位。例如，以手工操作为主的车间，就应选用人工工时; 制造单一产品或零件的部门，可以选用实物数量; 制造多种产品或零件的部门，可以选用人工工时或机器工时; 修理部门可以选用直接修理工时等。

弹性成本预算的业务量范围，视企业或部门的业务量变化情况而定，务必使实际业务量不至超出确定的范围。一般来说，可定在正常生产能力的70%～110%之间，或以历史上最高业务量和最低业务量为其上下限。

【例9-1】胜利公司按公式法编制的一车间制造费用弹性预算如表9-1所示。其中，较大的混合成本项目已经被分解。

表9-1　胜利公司制造费用弹性预算(公式法)

根据表9-1可以得出，一车间的制造费用预算公式为y=12000+10x，计算出人工工时在70000～120000的范围内，任一业务量基础上的制造费用预算总额。如假设胜利公司预算期内一车间的生产工时为80000小时，则在该生产工时下的制造费用预算总额为812000元，即y=12000+10×80000; 也可以计算出在该人工小时变动范围内，任一业务量的制造费用中某一费用项目的预算额，如修理费用预算公式为y=500+0.5x，因此当生产工时为80000小时时，维修费用预算为40500元。

公式法的优点是: 便于计算任何业务量的预算成本，在一定范围内不受业务量波动影响，而且编制预算的工作量小。缺点是: ①成本分解复杂、缺乏准确性，如成本须按细目进行分解，较为麻烦，且存在一定误差。阶梯成本和曲线成本只能用数学方法修正为直线，以便用“y=a+bx”公式来表示。②固定成本预算数受业务量限制，若业务量超过一定范围则要采用不同的固定成本金额和变动成本金额。③预算总额需要计算，由于预算总额由公式“y=a+bx”表示，所以在进行预算控制和考核时，不能直接查出特定业务量下的总成本预算额。

第二，列表法。它又称为多水平法，是指通过列表的方式，在一定范围内划分为若干不同业务量水平，来分别计算各项预算成本，以此来编制弹性成本预算的方法。

采用列表法，首先要在确定的业务量范围内划分出若干个不同水平，在预算中，业务量的间隔一般为10%，间隔较大，水平级别就少一些，可简化编制工作，但太大了就会失去弹性预算的优点; 间隔较小，用以控制成本较为准确，但会增加编制的工作量。

【例9-2】胜利公司以5种业务量水平来列示成本预算数据，如表9-2所示。

表9-2　胜利公司制造成本预算(列表法)　金额单位: 元

列表法的优点是: ①不管实际业务量是多少，不必经过计算即可找到与业务量相近的预算成本，用以控制成本比较方便; ②混合成本中的阶梯成本和曲线成本，可按其性态计算填列，不必用数学方法修正为近似的直线成本。

列表法的缺点是: ①计算工作量大; ②适用范围较窄。列表法是根据一定的业务量范围内所编制的预算，不能包括所有业务量条件下的费用预算，当业务量水平超出所定范围时，就要重新编制预算，所以适用范围较为狭窄。

(5)弹性利润预算的编制。弹性利润预算是在弹性成本预算的基础上，根据量、本、利之间的依存关系，为适应多种业务量变化而编制的利润预算。弹性利润预算是以弹性成本预算为基础编制的，常见的方法有因素法和百分比法两种。

第一，因素法。它是指根据量本利分析，列表反映影响利润的有关业务量水平和收入成本的关系。

【例9-3】胜利公司预计2012年A产品单位变动成本是50元，固定成本10000元。当年的产品销售量的有效变动范围是300～500件。产品的销售单价为180元，采用50件为销售量的间隔单位编制该产品的弹性利润预算，如表9-3表示。

表9-3　胜利公司A产品弹性利润预算表　单位: 元

续表

在实际应用中，如果销售量适用范围、单价、单位变动成本和固定成本等因素发生变动，也可以分别编制在不同销售量、单价、单位变动成本和固定成本条件下的弹性利润预算。从而形成一个完整的利润预算和绩效考核体系。(www.xing528.com)

因素法主要适用于单一品种经营的企业，多品种经营的企业常采用百分比法编制弹性利润预算。

第二，百分比法。它又称为销售百分比法，是指按不同项目占销售额的百分比，列表反映在销售业务量的有效变动范围内，不同销售收入百分比相应的预算利润水平。百分比法假设固定成本不变，变动成本随着销售收入百分比而同比例变动。

【例9-4】胜利公司2011年利润表及各项目占销售额的百分比如表9-4所示。根据表9-5的资料，采用百分比法编制胜利公司2012年销售弹性利润预算，如表9-5所示。

表9-4　胜利公司2011年实际利润简表　单位: 万元

表9-5　胜利公司2012年弹性利润预算表　单位: 万元

应用百分比法的前提条件是销售收入必须在相关范围内变动，即销售收入的变化不会影响企业的单位变动成本和固定成本。这种方法主要适用于多品种经营企业。

二、增量预算方法与零基预算方法

编制成本预算的按是否考虑基期成本费用水平这一特征，可分为增量预算和零基预算两种方法。

(一)增量预算方法

(1)增量预算方法的含义。增量预算方法又称为调整预算方法，是指以基期实际水平为基数，结合预算期业务量水平的变动情况，通过调整有关项目数值而编制预算的一种方法。

(2)增量预算方法的假定。增量预算方法假定: 第一，现有的业务活动是企业所必需的。只有保留企业现有业务活动，企业的经营过程才能够正常进行。第二，原有的各项开支都是合理的，必须予以保留，有关成本项目的调整只能在原有各项开支的基础上进行。

(3)增量预算方法的优缺点。增量预算方法在基期成本费用水平的基础上，对预算值进行增减调整，使预算工作简单、工作量小。主要缺点是: ①增量预算法不加分析地保留或接受原有成本费用项目，对原有的开支项目一般难以压缩，造成各种成本费用项目水平普遍不断上升; ②受原有项目制约，不利于根据企业的内外环境的变化调整预算，阻碍企业的长远发展。

(二)零基预算方法

(1)零基预算方法的含义。零基预算其全称为“以零为基础编制计划和预算的方法”它是指在编制预算时，不考虑以往会计期间所发生的费用项目或费用数额，而是将所有的预算支出均从零为出发点，根据企业的实际需要重新考察每一项的收入及支出是否合理，在综合平衡的基础上编制预算。零基预算方法由美国得州仪器公司的彼得·派尔在20世纪70年代提出来的，现已成为管理间接费用的一种行之有效的方法。

(2)零基预算方法的优缺点。零基预算的优点是克服了增量预算方法的不足，不再以历史资料为基础进行调整，而是一切以零为基础。在编制预算时，一切从现实出发分析企业的各项收支，能调动各方面降低费用的积极性，有助于企业的长远发展。缺点是工作量大。

(3)零基预算方法的适用范围。零基预算方法适用间接成本和费用都较高的企业，如游乐场、电影院等服务性企业，以及制造费用较高，投入产出较难辨认的生产企业和服务性部门，如发电站，自来水公司等企业及财务科、办公室等部门的费用预算编制。

(4)零基预算方法的编制。零基预算方法编制步骤: 第一步，确定基本预算单位;第二步，设计相应费用预算方案。预算单位依据企业在预算年度的总体目标以及由此确定的各基本预算单位的具体目标和业务活动水平，提出相应的费用预算方案，并说明每一项费用开支的理由和数额; 第三步，进行成本和效益分析。比较每一项费用及相应效益，评价每项费用开支计划的重要程度，区分不可避免成本与可延缓成本; 第四步，决定预算项目资金分配方案。将预算期可运用的资金在预算单位内各项目之间进行分配，对不可避免成本项目优先安排资金，对可延缓成本项目根据可动用资金情况按轻重缓急、收益大小分配资金; 第五步，编制明细成本费用预算。预算单位根据由企业统一协调安排的有关指标，逐项下达费用预算。

【例9-5】胜利公司采用零基预算法编制2012年销售费用预算。第一步，由销售部门全体职工，根据预算期全公司的总目标和本部门的具体目标，进行反复讨论，提出预算期可能发生的一些费用项目及金额，如表9-6所示。

表9-6　胜利公司预计销售费用项目及开支　单位: 元

第二步，对广告费和业务招待费(可延缓成本项目)根据历史资料进行“成本－效益”分析，作出评价。其结果如下: 广告费投入成本1元，可获得收益40元; 业务招待费投入成本1元，可获得收益20元。至于差旅费、办公费和销售人员工资，经研究列入不可避免成本费用项目，应全额得到保证。

第三步，假定胜利公司在预算期内可用于销售的费用资金为200000元，则该部门分配资金时首先满足差旅费、办公费和销售人员工资等不可避免成本费用支出，共计110000(10000+40000+60000)元，剩余90000(190000－110000)元，按收益大小在业务招待费和广告费之间分配:

费用分配率=90000÷(40+20) =1500

广告费用项目可分配的资金=40×1500=60000(元)

业务招待费用项目可分配的资金=20×1500=30000(元)

第四步，编制零基销售费用预算表，如表9-7所示。

表9-7　2012年胜利公司销售费用零基预算表　单位: 元

备注: 在实际工作中，某些成本—效益的关系并不容易确定，按零基预算方法编制预算时，不能机械地平均分配资金，而应根据企业的实际情况，有重点、有选择地确定预算项目，保证重点项目的资金需要，同时，要合理地确定可避免项目的成本费用分配率。

三、定期预算方法与滚动预算方法

编制预算的方法按其预算期的时间特征不同，可分为定期预算方法和滚动预算方法两大类。

(一)定期预算方法

(1)定期预算方法的含义。定期预算方法是指在编制预算时，以不变的会计期间(一般以一个会计年度为一个完整的预算期)作为预算期的一种编制预算的方法。

(2)定期预算方法的优缺点。定期预算方法的优点是预算期与会计期间相等，能合理利用预算管理和考核企业; 缺点是: ①远期指导性差。定期预算的编制时间是年初甚至提前2～3个月，对于整个预算年度的生产经营活动很难作出准确的预算，尤其是对预算后期的数据只能进行笼统地估算，数据不准确，缺乏远期指导性; ②预算滞后性。由于定期预算不能根据情况的变化及时调整，当预算中各经营活动在预算期内发生重大变化时，就会造成预算与现实的脱节; ③预算时间的间断性。由于受预算时间的限制，致使经营管理人员只能依据本期规划进行决策，不能适应连续不断的经营过程，在时间上不连贯，不利于企业的长远发展。

(二)滚动预算方法

(1)滚动预算方法的含义。滚动预算方法又称为连续预算方法，是指预算的编制随着预算的执行不断补充，逐期向后滚动，而预算期保持不变的预算编制方法。

滚动预算滚动的时间单位分为逐月滚动、逐季滚动和逐年滚动。滚动预算滚动的方式有等时滚动和混合滚动两种方式。等时滚动是指在编制预算过程中，以相等的会计期间作为预算的编制和滚动单位。混合滚动是指在预算编制过程中，同时使用两种或两种以上会计期间作为预算的编制和滚动的单位。

(2)滚动预算的优缺点。滚动预算的优点是透明度高，及时反映企业的变化，而且预算编制完整、连续性强; 缺点是预算工作量大。